La auditoria forense como prueba contra la corrupcion administrativa (página 3)

Analizando a Castro (2009)[28], para
enfocar el tema de Auditoría Forense es necesario
identificar primero su campo de acción, ya sea
pública o privada, pero en todo caso una actividad que
tiene por fin el aprovechamiento ilegal de los recursos
económicos. La corrupción por lo tanto, la podemos
definir como un acto ilícito e ilegítimo, por medio
del cual se obtienen beneficios, prebendas o canonjías en
provecho personal, para lo cual se utiliza un cargo o una
posición de privilegio en las actividades de la
administración pública o privada. Es una
acción de proceso y de resultados, que se alimenta en un
sentido de doble vía, integrada por quien corrompe y por
quien se deja corromper. Estas prácticas trascienden el
entorno público y convierten su actividad en un problema
económico, que genera desviaciones de política que
pueden desestabilizar al propio Estado. De ahí la
importancia de la Auditoría Forense. Es en este estadio,
en el cual, la contaduría pública y su actividad
auditora cobran una importancia capital, pues su ejercicio
constituye un instrumento eficaz en la lucha contra la
corrupción, bien como responsable de los sistemas de
información contable, o, bien como responsable del control
de los hechos económicos de un ente público, a
través de la Auditoría Forense. El establecimiento
de un modelo de seguimiento de la veracidad de las operaciones
realizadas, debe ser objetivo primordial en la lucha contra la
corrupción pública de origen gubernamental. Dentro
de esta misma concepción, como eje central de las
políticas contra la corrupción se sitúa el
Control Interno, concebido con la responsabilidad de anticipar el
cumplimiento de las decisiones y ejecuciones en pro de un
objetivo y de salvaguardar los recursos. De lo dicho se colige la
enorme responsabilidad del profesional contable y la necesidad de
una idónea preparación y formación
académicas en el campo de la Auditoría Forense, que
le permitan permear con éxito las vicisitudes de un mundo,
donde las conductas corruptas no solo convergen en el
ámbito nacional, sino también en el internacional
por la globalización de las economías. La
Auditoría Forense la podemos definir como: La
exploración o examen crítico de las actividades,
operaciones y hechos económicos, incluidos sus procesos
integrantes, mediante la utilización de procedimientos
técnicos de auditoría, a través de los
cuales se busca determinar la ocurrencia de hechos
ilícitos relacionados con el aprovechamiento ilegal de los
bienes y recursos de un ente público o privado. Tales
procedimientos tienen por fin obtener evidencia válida y
suficiente para ser usada ante las autoridades jurisdiccionales.
En este sentido la Auditoría Forense busca la
aplicación de técnicas investigativas aplicadas al
uso de la información y al conocimiento de las
actividades, para entregar un dictamen que se sustente en
evidencia representada en pruebas materiales de hechos. Dicha
evidencia debe tener el carácter de incontrovertible a fin
de que la misma pueda ser utilizada por jueces o cortes
encargadas de juzgar los hechos punibles. Es de recordar que lo
Forense está estrechamente asociado en su tipología
no semántica, con lo corrupto o dañino, es
así como en la medicina se relaciona con la
patología y la necropsia. Para nuestro caso se identifica
con los hechos corruptos de carácter público y con
el enriquecimiento ilícito, por lo que la labor del
auditor forense se debe a la aportación de pruebas que
puedan ser discutidas en el ámbito judicial. Su objeto
principal busca combatir la corrupción pública o
privada, es decir, aquellas acciones que se suceden en contra de
los recursos, especialmente del Estado. Dentro de esta misma
área confluye el fenómeno de la impunidad, la cual
constituye aquel factor u obstáculo permanente que se
introduce como elemento de bloqueo entre la realidad que se
presenta y la que realmente sucedió. Su ocurrencia se debe
básicamente a la ausencia de investigaciones oportunas y a
la falta de idoneidad de las pruebas aportadas en los procesos
judiciales. La estructura de la Auditoría Forense se
soporta en el equipo o cuerpo investigativo conformado por
profesionales contables especializados en la detección de
fraudes, irregularidades y hechos delictivos. Así mismo se
soporta en la metodología y en los procedimientos
aplicables de acuerdo con el tipo de irregularidad que se
persigue. Su objeto de examen es el sistema o conjunto de mismas,
obteniendo para sí un beneficio ilícito. Las reglas
que se utilizan son las relacionadas con la auditoría,
aplicadas desde el espectro de la regulación legal
existente en cada ámbito. El punto de partida de la
Auditoría Forense y su respaldo como base de la
protección de los dineros públicos se sustenta en
"la accountability", esto es, en la obligación legal y
ética que tienen los gobernantes de informar sobre la
forma como utilizan, utilizaron y han de utilizar los recursos
entregados a su responsabilidad para emplearlos en el beneficio
general y no en el provecho personal. La gobernabilidad o buen
gobierno, se sustenta en la "Accountability", es decir, en la
rendición y toma de cuentas a los funcionarios
públicos por sus responsabilidades. Mediante ella se
permite conocer el manejo de los recursos estatales, su uso y
destinación, así como su beneficio social. De
ahí la importancia de la auditoría forense, pues no
puede haber confianza en la rendición de cuentas y en el
manejo de los recursos por parte de los funcionarios
públicos, sin la existencia de un sistema de control
adecuado a través de la Auditoría. Es así
como hoy, entidades de la talla del Banco Mundial, el BID y la
Agencia para el Desarrollo A.I.D, apuntan hacia ese
objetivo.

Según Lugo (2010)[29], como
resultado de los sucesos financieros corporativos desencadenados
con el caso Enron y WorldCom, y después de la
declaración en los Estados Unidos de Norteamérica
(USA) de la Ley Sarbanes-Oxley (julio de 2002), El Auditing
Standards Board (ASB) emitió el Boletín SAS 99,
Consideración del fraude en la información
financiera, cuya aplicación es obligatoria para las
auditorías que se lleven a cabo en cumplimiento con las
normas de auditoría de EE. UU, sobre los estados
financieros que inicien en o después del 15 de diciembre
de 2002. Siguiendo con la homologación de criterios
contables y de auditoría que se llevan a cabo en el mundo,
el Instituto Mexicano de Contadores Públicos, A.C., por
medio de su Comisión de Normas y Procedimientos de
Auditoría emitió el Boletín 3070,
Consideraciones sobre fraude que deben hacerse en una auditoria
de estados financieros, el cual entró en vigor a partir de
las auditarías de estados financieros de periodos que se
inicien en o después del 1º de marzo de
2004.

Por otro lado, en el continente europeo la lnternational
Auditing and Assurance Standards Board (IFAC), emitió el
Boletín ISA-240, La responsabilidad del auditor para
considerar el fraude en una auditoria de estados financieros, el
cual entró en vigor a partir de las auditorías de
estados financieros de periodos que se inicien después del
15 de diciembre de 2004. Estos nuevos boletines difundidos
alrededor del mundo 4efinen las características del fraude
y establecen normas, lineamientos y procedimientos que en una
auditaría de estados financieros debe considerar el
auditor en la detección de la existencia de algún
fraude. La responsabilidad del auditor no cambió, es la
misma ya que sigue planeando, ejecutando y finalizando su examen
con el objeto de obtener una seguridad razonable de que los
estados financieros están libres de errores materiales,
intencionales o no, estando consciente de que en ningún
examen de estados financieros se obtiene una seguridad absoluta,
por lo que cabe la posibilidad de que no se lleguen a detectar
errores importantes derivados de fraudes. El auditor no debe
iniciar su trabajo con el pensamiento o la sospecha de que
habrá algo mal en el desarrollo de su auditoría ni
debe estar predispuesto a pensar que encontrará
algún fraude. El auditor "es un perro guardián,
pero no un sabueso" (Kingston Cotton Mill- 1896). Los auditores
deben diseñar sus programas de auditoría
considerando la existencia del fraude, evaluando en el contexto
de los resultados los errores encontrados durante el desarrollo
de su trabajo. Las autoridades deben mantener una
discusión final en esta etapa con la administración
y los responsables de la preparación de la
información Financiera y, en su caso, informarles
cualquier indicio de fraude que se haya detectado durante la
auditoría.

La ISA 240 define específicamente en un apartado
las responsabilidades de la administración y de la figura
de gobierno corporativo en el tema de fraude. El Boletín
3070 no es muy claro en este tema y solamente refiere algunos
conceptos en los párrafos relativos a los factores de
riesgo de fraude. La ISA 240 define que el prevenir y detectar el
fraude es responsabilidad primordial de la administración
y dirección de las entidades. La administración de
la entidad es la responsable de implementar y mantener sistemas
de contabilidad adecuados. La administración es la
responsable de diseñar programas para detectar, prevenir y
minimizar la oportunidad de cometer fraude por parte de los
funcionarios y/o empleados y que motive a los mismos a no
cometerlos. También es responsabilidad de la
administración mantener un control interno relativo a la
preparación de la información financiera que sea
eficiente y adecuado y que permita a la entidad el cumplimiento
con requerimientos de leyes, agencias regulatorias u otros, el
cual le permita a la entidad prevenir errores que se materialicen
en fraude. La administración es responsable de mantener un
ambiente de control adecuado y una política de
ética, honestidad y conducta que motive a los empleados al
cumplimiento de los objetivos de la entidad y que los aparte de
cometer fraude.

Mientras que la ISA 240 define el "fraude" y el "error",
el Boletín 3070 define únicamente al término
fraude. La ISA 240 define el fraude y el error. El fraude es un
acto intencional llevado a cabo por una o más personas, de
la administración, del gobierno corporativo, de los
empleados y/o de terceras personas, Para obtener un ventaja
ilegal. En cambio el error se refiere a una equivocación
no intencional debido a la omisión o falta de
revelación de alguna cifra en los estados financieros. El
Boletín 3070 define el fraude como sigue: "El concepto
legal de fraude es muy extenso y no es responsabilidad ni
competencia del auditor el realizar determinaciones legales de
cuándo un fraude ha ocurrido, por lo que el interés
que el auditor debe tener sobre fraude se circunscribe
específicamente al impacto que este acto tiene o puede
tener en los estados financieros; por lo tanto, para
propósitos de este boletín, fraude se define como
distorsiones provocadas en el registro de las operaciones y en la
información financiera o actos intencionales para sustraer
activos (robo), u ocultar obligaciones que tienen o pueden tener
un impacto significativo en los estados financieros sujetos a
examen". El mismo boletín define que cualquier error
intencional detectado durante su examen debe considerarse como un
fraude.

El Boletín 3070 y la ISA 240 dividen los fraudes
en dos clases: i) Fraudes relacionados con la
información financiera: Estos son producidos por
distorsiones, alteraciones o manipulaciones intencionales de las
cifras presentadas o por omisiones en las cantidades o
revelaciones de los estados financieros. Por lo general, este
tipo de fraudes pasan desapercibidos, sin ser detectados
fácilmente, y son resultado de los siguientes hechos:
Manipulación/falsificación/alteración de
registros contables; Alteración, distorsión u
omisión intencional en las declaraciones de la
administración; Omisión o mala aplicación
intencional de principios de contabilidad; ii) Fraudes
provenientes del robo de activos o malversaciones de fondos:
Este tipo de fraudes normalmente está acompañado de
falsificación de documentos y/o de registros contables y
se analiza como sigue: Desfalcos; Robo de bienes físicos,
incluida la propiedad intelectual; Hacer que la empresa pague por
bienes o servicios que no ha recibido; Utilización de
fondos de la empresa con fines personales. Tanto el
Boletín 3070 como la ISA 240 mencionan una serie de
factores de riesgo, los cuales ocurren normalmente cuando hay
algún fraude; los más comunes son los siguientes:
Cuentas de orden no conciliadas; Transacciones sin soporte;
Información/ajustes que se le proveen al auditor en forma
tardía durante el proceso de la auditoría; Ajustes
de "último minuto" que afectan significativamente los
resultados; Cambios frecuentes en las estimaciones contables que
aparentemente no resultan de cambios en las circunstancias;
Partidas o cuentas que no están en línea con las
expectativas y objetivos del negocio del cliente; Complejidad
innecesaria en los registros de ciertas transacciones; Falta de
autorización por parte de la gerencia de transacciones
especiales o inusuales; Falta adecuada de segregación de
funciones; Aplicación agresiva de políticas
contables o políticas contables extrañas;
Reconocimiento de los ingresos; Transacciones incompletas o
tardías; Evidencia de acceso de empleados a sistemas y
registros inconsistentes con aquéllos necesarios para
desarrollar sus tareas autorizadas; Relación
problemática e inusual entre en auditor y la gerencia;
Cambios inusuales o inexplicables en el comportamiento o estilo
de vida de la gerencia o empleados; Tolerancia a violaciones del
código de conducta corporativo; Retribución a la
administración y a otros funcionarios importantes de la
entidad mediante incentivos por cumplimiento de metas. La
administración tiene una posición privilegiada para
poder perpetrar fraudes, ya que por su jerarquía dentro de
la entidad está en posición de manipular directa o
indirectamente los registros contables y presentar
información financiera fraudulenta. La
administración y los empleados que cometen algún
fraude, normalmente, harán lo necesario para ocultado al
consejo, a los accionistas y a cualquier otra persona externa o
interna a la entidad y a los auditores. El fraude se puede
ocultar, escondiendo documentación comprometedora,
haciendo declaraciones falsas a los auditores y terceras partes o
falsificando documentación. En un fraude de ventas
inexistentes, los empleados del área de ventas, embarques
y miembros de la administración, e incluso terceras partes
ajenas a la entidad, podrían estar en coalición
para preparar reportes de mercancías embarcadas,
facturaciones, etc., que hagan suponer que se han realizado
ventas ya sea para alcanzar objetivos e incentivos o por robos
reales de inventarios. En un examen de estados financieros
realizado de acuerdo con las normas de auditoría,
difícilmente, los auditores podrían descubrir
alguna irregularidad que los haga suponer la existencia de un
fraude, ya que ellos no están entrenados o no se espera
que sean expertos en autentificar firmas o documentos.
Además, un auditor no descubrirá la existencia o
modificación de un documento que se dé, por medio
de un arreglo entre la administración y terceras personas
involucradas.

El auditor al enfrentar la posibilidad de fraude en las
auditorías de estados financieros que lleve a cabo debe
tomar, entre otras, las siguientes consideraciones y aplicar
estos procedimientos: Como parte de la planeación de la
auditoría deberá discutir con todos los miembros
del equipo los siguientes objetivos clave: Intercambio de ideas;
Pensamiento lógico en el proceso de revisión y
análisis; Considerar cómo, dónde y
cuándo hay indicios de que puede haber fraude; Evaluar el
"triangulo de fraude"; es decir, tener siempre en la mente, al
cuestionar una transacción, lo siguiente:
oportunidad-actitud – incentivo; Identificar y documentar riesgos
conocidos de fraude; Discutir las condiciones que incentivan o
propician la comisión de fraude; Discusión en
equipo del enfoque de auditoría y, en su caso, del
reenfoque; Identificar y evaluar riesgos de fraude;
Discusión con el equipo de trabajo; Estados contables y
nivel de afirmación; Comprensión y
evaluación de las respuestas de los clientes a los riesgos
de fraude; Observar, probar o revisar los riesgos
específicos de control, identificar los más
importantes y vigilar, constantemente, su adecuada
administración; Simular operaciones; Revisar,
constantemente, las conciliaciones de saldos con bancos,
clientes, compañías afiliadas, proveedores,
etcétera; Llevar acabo pruebas de cumplimiento de la
eficacia de los controles; Examinar pólizas de diario y de
ajustes contables para obtener evidencia de posibles distorsiones
significativas en los estados financieros debido a fraude;
Revisar las estimaciones contables para buscar posibles sesgos
que puedan resultar en distorsiones significativas en los estados
financieros debido a fraude; Revisar las razones de negocio en
busca de transacciones inusuales significativas; Revisión
del ciclo de ingresos considerando, el control interno existente,
los precios de venta especiales, los descuentos y devoluciones
frecuentes, las cancelaciones de ventas frecuentes, la
rotación del personal y el otorgamiento de incentivos en
función al cumplimiento de objetivos.

En caso de cualquier fraude o indicio de fraude que haya
sido detectado durante el desarrollo de su examen, el auditor
deberá comunicarlo, de inmediato, a la
administración o, en los casos en que la
administración esté involucrada, deberá
hacerlo al consejo de administración o a los accionistas.
En México, en las auditorías de los estados
financieros del ejercicio 2005, fue obligatoria la
aplicación del Boletín 3070, teniendo las
siguientes reacciones por parte de la administración y, en
algunos casos, del consejo de administración de las
entidades: Sorpresa en la mayoría de los casos;
Actuación a la defensiva de los principales funcionarios,
lo que hace suponer la existencia de irregularidades;
Oportunidades de mejora en sus controles; Motivación para
la preparación de programas y políticas para
prevenir fraudes; Ayuda del auditor para detectar fraudes; Mayor
inversión de tiempo de los altos funcionarios para atender
a los auditores; Creación de comités de
vigilancia.

• PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
  FORENSE

Rozas (2009)[30], los procedimientos de
auditoría forense, constituyen el conjunto de
técnicas que en forma simultánea se aplican para
poder obtener las evidencia suficiente, competente, relevante y
útil que permita sustentar las pruebas y testimonios que
aporta el auditor forense, ante los tribunales o el Directorio
que lo contrata. Los tipos de evidencia que aporta el auditor
forense son de carácter analítico, documental,
físico y testimonial y dependerán del tipo de
compromiso asumido. El plan estratégico que se utilice en
la selección y enfoque de los procedimientos de
auditoría, permitirán que la ejecución y el
desarrollo de la auditoría forense no se aparten de los
objetivos fijados. Al desarrollar un plan de auditoría, el
auditor deberá considerar los factores que influyen en el
riesgo de la auditoría, relacionado con varios o todos los
saldos de las cuentas y adquirir un entendimiento de la
estructura del control interno.

Los procedimientos de auditoría para evaluar los
fraudes, corrupciones, malversaciones, disputas comerciales,
valoraciones, lavado dinero serían inagotables, debido a
las innumerables formas imaginativas que existen de hacer fraudes
y corrupciones. Sin embargo, si existe la necesidad de preparar y
agrupar las mejores prácticas que se vienen utilizando en
diversos países de manera que constituyan una guía
para el desarrollo de la auditoría forense. En tal
sentido, recogiendo este vacío estamos formulando una
guía de procedimientos de auditoría forense
orientados y relacionados con los campos de acción en los
que puede prestar servicio el auditor forense, habiéndolos
clasificado en procedimientos generales y específicos de
acuerdo a la naturaleza del caso. Al respecto se tiene los
siguientes procedimientos generales: 1. Analizar los alcances de
los términos contractuales de la Auditoría Forense
con la finalidad de que todos los auditores que participan
conozcan el propósito de la auditoría, de tal
manera que no existan dudas y se pueda alcanzar los fines
propuestos. 2. Obtener conocimiento apropiado de la materia y del
ambiente específico del compromiso en el que se
realizará la Auditoría Forense, de manera que
permitan preparar procedimientos de auditoría que nos den
conclusiones valederas y apropiadas que permitan sustentar ante
las partes involucradas el informe correspondiente. Este
conocimiento se adquiere con las discusiones con el cliente y
abogados, revisando las hipótesis del problema,
entrevistas y documentación involucrada. 3. Evaluar el
control interno utilizando el modelo de Enterprise Risk
Management bajo el esquema COSO. 4. Coordinar en forma permanente
con los asesores legales con la finalidad de no incurrir en
faltas que invaliden la opinión. 5. Establecer una
estrategia que permita obtener en forma detallada las
declaraciones de las partes involucradas, debiéndose tener
la precaución de obtener la declaración escrita y
siendo complementada por videos, grabaciones etc.

Entre los procedimientos específicos,
están relacionados con el tipo de compromiso en el que se
desenvuelve el servicio de la auditoría forense, al
respecto se tiene procedimientos orientados a determinar
operaciones de lavado de dinero: 1. Analizar el origen de los
depósitos inusuales de dinero en efectivo por montos
significativos, por parte de una persona natural o
jurídica cuyas actividades habituales no debieran
normalmente producir ingresos de este tipo. 2. Investigar las
transferencias en efectivo de importante sumas de dinero hacia
localidades que no tienen relación con el giro del
negocio. 3. Verificar los depósitos y retiros de montos
elevados que exceden en forma importante los ingresos normales de
una persona natural o jurídica. 4. Evaluar el origen y
naturaleza del movimiento que se está realizando en
cuentas que estuvieron inactivas por un determinado tiempo. 5.
Analizar los depósitos efectuados por importes
significativos que provengan de cheques endosados de terceros,
para verificar si corresponden a operaciones normales. 6.
Solicitar a los Registros Públicos el movimiento de compra
o venta de inmuebles del cliente sin un objetivo claro o evidente
o en circunstancias que parecen poco habituales con
relación a la actividad normal del cliente. 7. Investigar
si se realizan operaciones vinculadas con paraísos
fiscales o plazas Offshore que no tienen que ver con el giro del
negocio. 8. Investigar si se realizan operaciones celebradas con
personas que se han constituido (personas jurídicas) y/o
que han tenido o tienen actividades, negocios u operaciones, en
los denominados «países y territorios no
cooperantes» en materia de prevención de lavado de
activos. La relación o lista de los mismos es elaborada
periódicamente por el GAFI (o FATF por sus siglas en
inglés). 9. Verificar si las garantías otorgadas a
los bancos provienen del giro normal del cliente. 10. Investigar
si las cancelaciones efectuadas en forma anticipada de los
préstamos bancarios solicitados se han efectuado con los
recursos propios de la empresa. 11. Investigar y evaluar el
movimiento patrimonial de la persona o empresa.

Entre los procedimientos orientados a detectar
sustracción de activos se tiene: 1. Realizar pruebas
cuadradas de las conciliaciones bancarias. 2. Revisar la
antigüedad de las partidas conciliatorias e investigar si
estas obedecen efectivamente a documentaciones que son
transitorias. 3. Efectuar arqueos de caja en forma inopinada. 4.
Efectuar arqueos de documentos valorados de la empresa. 5.
Solicitar confirmaciones de terceros de las principales cuentas
del balance. 6. Evaluar que las transacciones de compras y ventas
relacionadas con mercaderías del giro del negocio,
estén de acuerdo a las condiciones de mercado. 7. Evaluar
los informes de los precios de transferencia que sustentan las
ventas de mercaderías o servicios entre empresas
vinculadas. 8. Evaluar las políticas de descuentos en las
ventas si están de acuerdo a las políticas
comerciales de la empresa. 9. Evaluar las utilizaciones de
cuentas inactivas. 10. Revisar los cargos a las cuentas de
resultados. 11. Revisar el programa de cálculos de
intereses que se cobran a los clientes. 12. Revisar la
correspondencia recibida por la empresa y que amerite. 13.
Verificar si todas las cobranzas son depositadas en forma
intacta. 14. Inspeccionar los activos fijos. 15. Examinar los
inventarios.

Entre los procedimientos orientados a la
detección del crimen de «cuello blanco» se
tiene: 1. Efectuar un análisis de la situación
financiera y económica de la empresa que nos permita
determinar si las decisiones tomadas por la alta dirección
generaron valor o de lo contrario destruyeron valor, la misma que
debe ser comparada tanto con los planes estratégicos de la
empresa y contrarrestada con la tendencia del sector al que
pertenece el negocio. 2. Analizar los resultados obtenidos por
cada uno de los centros de ingreso de la empresa e incidir sobre
las líneas de negocio que originaron pérdidas y
destruyeron el valor del negocio de la empresa. 3. Preparar
indicadores de gestión, tales como ROE, ROA, volumen de
negocios, productividad, tipos de ingresos, gastos y determinar
si están de acuerdo al sector económico y a los
planes estratégicos de la empresa. 4. Solicitar las Actas
de Directorio y de Junta General de Accionistas para determinar
si todos los acuerdos de inversión y de negocio fueron
debidamente ejecutadas por las respectivas gerencias. 5.
Investigar si las gerencias constituyeron empresas
«outsourcing» y si éstas prestan servicios a
la compañía, con la finalidad de poder determinar
si estos servicios están de acuerdo con las necesidades de
la compañía y están a precios de mercado. 6.
Investigar sobre los niveles patrimoniales que han obtenido los
gerentes desde su permanencia en la empresa, de manera que se
pueda identificar incrementos patrimoniales no justificados. 7.
Revisar los legajos personales y extraer los nombres de los
familiares y de las participaciones que pudieran tener en otras
empresas para tomarles en cuenta cuando se revisen compras,
proveedores, castigos, préstamos, descuentos otorgados,
etc. 8. Analizar la evolución de la estructura de los
activos para determinar si éstos han crecido y generado
valor, debiendo efectuarse, desde la fecha en que se
nombró al gerente general y su equipo gerencial. 9.
Evaluar las provisiones contables determinadas y aprobadas por el
Directorio. 10. Analizar con detalle las razones de las cuentas
de clientes que son castigadas y si estas tienen alguna
relación con las gerencias. 11. Evaluar los motivos que
originan que una empresa o persona tengan participaciones
accionarías en otras empresas y efectuar el seguimiento de
las rentabilidades obtenidas en dicha participación. 12.
Verificar si los gerentes tienen préstamos que han sido
aprobados por el Directorio. 13. Verificar si se han efectuado,
con los recursos de la empresa, préstamos a empresas
relacionadas con familiares de las gerencias. 14. Verificar si
los pagos efectuados por compra de inmuebles están de
acuerdo con los precios de mercado. 15. Verificar si existen
facturaciones incluidas en los resultados y que en los
próximos días son anuladas, de tal manera que
pretenden dar la apariencia de que las metas presupuestales
están siendo cumplidas. 16. Verificar si los resultados
obtenidos en las ventas de activos son reconocidos en el
período. 17. Verificar si existen acuerdos de recompra que
permitan o difieran el reconocimiento de pérdidas para el
futuro. 18. Verificar si la gerencia adquiere posiciones
especulativas ocultas de tipo de cambio, precios de
mercaderías (Bolsa de Productos) no autorizadas por el
Directorio. 19. Verificar que el Activo Subyacente que sustenta
la emisión de bonos o Certificados de Titulización,
se realice a precio de mercado y que éste sirva de base
para su registro contable. 20. Verificar las ventas de los
activos subyacentes de las titulizaciones y su relación
con el valor inicial de registro en el patrimonio fideicometido.
21. Verificar que la determinación del cálculo del
gasto de las participaciones gerenciales, están de acuerdo
a lo aprobado por el Directorio. 22. Evaluar los reportes de
excepciones aprobadas por la Gerencia y determinar las
excepciones son los beneficiarios. 23. Evaluar la estructura de
comisiones cobradas, estableciendo una relación entre
ingresos de tarifas preferenciales y normales. 24. Investigar si
existe algún tipo de relación entre las empresas
beneficiadas por las tarifas, comisiones preferenciales y la
gerencias.

Entre los procedimientos orientados a la
detección de quiebras fraudulentas de empresas: 1. Obtener
conocimiento de las razones que han estipulado los accionistas
para declarar la quiebra de una empresa. 2. Evaluar si se han
seguido con todos los requisitos que exige la Ley de Sociedades.
3. Analizar los estados financieros de los últimos
periodos anteriores a la fecha de insolvencia o de la
declaración de quiebra y determinar las posibles razones
que han determinado la insolvencia o quiebra de la empresa. 4.
Determinar qué decisiones tomadas en los últimos
periodos originaron que la empresa sea declarada en quiebra. 5.
Analizar los gastos registrados en los últimos meses de la
gestión. 6. Determinar si es que existe algún tipo
de beneficio oculto que resulta de la quiebra.

Entre los procedimientos orientados en la
valuación de empresas: 1. Solicitar los Estados
Financieros y los parámetros que utilizan para valuar el
activo. 2. Verificar si éstos se ajustan a los principios
de contabilidad generalmente aceptados. 3. Solicitar los Estados
Financieros Auditados de la empresa. 4. Evaluar la
evolución de las utilidades de la empresa. 5. Verificar si
la empresa cotiza en bolsa y cuál es el precio de
cotización. 6. Preparar un flujo descontado de la empresa
que permita establecer su valor y compararlo con los valores
patrimoniales y de cotización de la empresa.

• LA PRUEBA O LA EVIDENCIA DE AUDITORIA
  FORENSE

Interpretando a Estupiñán y Cano
(2009)[31], es la actividad dirigida a tomar una
convicción, el medio utilizado para llegar a esa
convicción, los motivos que sustentan esa
convicción y, finalmente, la convicción misma. La
prueba como actividad se emplea para referirse al procedimiento
llevado a cabo para probar, para demostrar algo; denota la
peculiar actividad que se desarrolla durante el proceso vinculada
con la producción y valoración de la prueba. La
prueba como medio se utiliza para referirse a los medios
probatorios utilizados para llevar al juzgador al convencimiento
de los hechos, es decir, a los vehículos o instrumentos de
la prueba; así la prueba es peritaje, los documentos, las
manifestaciones, los testimonios, etc. La prueba como motivo se
refiere a las razones o motivos que sirven al juzgador como
sustento de su convencimiento. Estas razones o motivos surgen de
los medios probatorios y justifican la apreciación que el
juzgador podría razonar que el documento que contiene el
contrato prueba la existencia del acuerdo de voluntades y su
contenido. La prueba como convicción puede ser entendida
como el resultado subjetivo de la actividad probatoria, es decir,
como el convencimiento producido en la mente del juzgador; esta
acepción se utiliza cuando en la resolución se
establece que tales o cuales hecho están debidamente
probados.

La prueba se define como la actividad procesal,
realizada con el auxilio de los medios autorizados por la ley, y
encaminada a crear la convicción judicial acerca de la
existencia o inexistencia de los hechos afirmados por las partes
en sus alegaciones. Probar es aportar al proceso, por los medios
y procedimientos aceptados en la ley, los motivos o las razones
que produzcan el convencimiento o la certeza del juez sobre los
hechos.

La prueba en el procedimiento de fiscalización
tributaria, como actividad procesal impulsada por la ley y
encaminada a crear la convicción del auditor fiscal acerca
de la existencia o inexistencia de los hechos que generan
obligaciones tributarias o configuran ilícitos
tributarios. La prueba sirve para descubrir la verdadera
realización de los hechos que dan lugar al nacimiento de
obligaciones tributarias, determinan su cuantía o
configuran ilícitos tributarios. Así, la
importancia de la prueba en el procedimiento de
fiscalización tributaria radica en que es el único
camino que puede utilizar el auditor fiscal para conocer los
hechos que le permitan tomar contacto con la realidad y a partir
de esa comprobación determinar la obligación
tributaria o aplicar sanciones. Para alcanzar esta certeza, la
administración tributaria puede utilizar cualquier de los
medios probatorios a su alcance, sin límite ni
restricción alguna, los cuales deberán ser
valorados en forma conjunta por el auditor utilizando su
apreciación razonada. El auditor se encuentra en medio de
un minúsculo círculo de luces; fuera de dicho
círculo todo es tiniebla, detrás del círculo
se encuentra el enigma del pasado y dentro del círculo el
enigma del futuro y ese minúsculo centro es la prueba. Ese
centro luminoso del que habla Carnelutti (1955), es una
cuestión esencial en el desarrollo del procedimiento de
fiscalización. Su importancia es decisiva para descubrir
la realización de las operaciones económicas que
generan obligaciones tributarias, fijar su cuantía y
comprobar la realización de hechos que configuran
ilícitos tributarios. Pero la prueba no es una
creación del propio derecho, Surge de la convivencia
social y se aplica en todas las expresiones del saber. La prueba
ilumina todas las manifestaciones de la vida humana y es
utilizada por todos los sectores de la sociedad. Desde el ama de
casa, que debe probar cual de sus hijos inició la pelea
para aplicar la sanción que estime conveniente, hasta el
historiador, el periodista o el arqueólogo, que
tendrán necesariamente que probar los hechos, los
resultados, los efectos y las causas, reconstruyendo el pasado,
analizando el presente y previendo el futuro. En el procedimiento
de fiscalización tributaria, la prueba sirve para
convencer al auditor. Sin ella, la Administración
Tributaria no podría descubrir la verdadera
realización de los hechos económicos que dan lugar
al nacimiento de las obligaciones tributarias, permiten fijar su
cuantía o configuran ilícitos tributarios como el
lavado de activos. Así, la importancia de la prueba en el
procedimiento de fiscalización tributaria radica en que es
el único camino que puede utilizar el auditor para conocer
los hechos que le permitirán tomar contacto con la
realidad y a partir de esa comprobación determinar la
obligación tributaria o aplicar sanciones. En el estudio
de la institución de la prueba es necesario acudir a la
noción de la verdad. En un sentido
religioso-filosófico, la verdad se confunde con el
concepto de lo divino. La verdad, desde esta perspectiva, es
única y existe per se, independientemente de su
relación con el sujeto, quien puede intentar
representarla, pero nunca aprehenderla. Esta verdad, negada a la
razón de los hombres, escapa por supuesto del
ámbito del procedimiento de fiscalización. El
auditor fiscal no se encuentra obligado a alcanzar la verdad de
los hechos que son objeto de la revisión, pero es
necesario que se encuentre convencido de su propia verdad. Dicho
convencimiento, como es obvio, debe alcanzarse a través de
la prueba, la cual puede ser proporcionada por los
administradores o ser obtenida por la propia
Administración Tributaria. Sobre el particular debe
señalarse que en el procedimiento de fiscalización,
el auditor fiscal no solo tiene la iniciativa, sino
también el deber de investigar los hechos, no
encontrándose limitado por las actuaciones de los
administrados, pudiendo actuar de oficio todas las pruebas que
requiera para lograr el convencimiento de la verdad real. En ese
sentido, el auditor fiscal está obligado a descubrir la
verdad histórica o material de los hechos, que no coincide
necesariamente con la verdad que los administrados pudieran
presentarle.

Interpretando a Estupiñán y Cano
(2009)[32], los principios procesales constituyen
una especie de los principios generales del derecho que califican
como fuentes de nuestro ordenamiento positivo y se conciben como
ideas fundamentales, directrices u orientaciones en que se
inspiran los procesos para estructurar las normas de
procedimientos y servir como verdaderos instrumentos de
interpretación de dichas normas. En este contexto se puede
entender como principios orientadores de la prueba, a aquellas
ideas o nociones fundamentales que estructuran la
institución de la prueba dentro del proceso y a su vez
sirven de al usuario del derecho procesal como herramientas para
su interpretación. Considerando las particularidades del
procedimiento de fiscalización tributaria, los principios
generales que deben orientar la actuación probatoria de
dicho procedimiento son los siguientes: Principio de la necesidad
de la prueba; Principio de la eficacia jurídica y legal de
la prueba; Principio de los medios probatorios admisibles;
Principio de la unidad de la prueba; Principio de la comunidad de
la prueba; Principio del interés público en la
función de la prueba; Principio de la lealtad y probidad o
veracidad de la prueba, Principio de la contradicción de
la prueba; Principio de igualdad; Principio de
eventualidad/preclusión procesal; Principio de publicidad
de la prueba; Principio de economía procesal; Principio de
la formalidad y legitimidad de la prueba; Principio de la
libertad de la prueba; Principio de la pertinencia y conducencia
o idoneidad de la prueba; Principio de la naturalidad y licitud
de la prueba y del respeto de la persona humana; Principio de la
obtención coactiva de los medios materiales de
prueba.

El concepto de carga de la prueba y sus reglas de
distribución han sido desarrolladas extensamente por la
doctrina procesal civil, para la cual constituye la espina dorsal
del proceso civil y sólidos postulados de seguridad
jurídica. En el proceso civil, el concepto de carga de la
prueba se refiere, en realidad a dos nociones distintas: a) una
regla para el juzgador que le indica como debe resolver cuando no
encuentra la prueba de los hechos sobre los actuales debe
construir su decisión, evitando el non liquet, o sentencia
inhibitoria por falta de pruebas; y, b) una regla de conducta
para las partes, que les señala cuales son los hechos que
a cada una les interesa probar. Según esta doble
noción, puede decirse que la carga de la prueba constituye
una regla dirigida al juzgador, que le señala el como de
decidir cuando falta la prueba de los hechos que originan la
controversia y simultáneamente determina que hechos debe
probar cada parte para no resultar perjudicada. La carga de la
prueba es una noción procesal que contiene la regla de
juicio, por medio de la cual se le indica al juez como debe
fallar cuando no encuentre en el proceso pruebas que le den
certeza sobre los hechos que deben fundamentar su
decisión, e indirectamente establece a cual de las partes
interesa la prueba de tales hechos, para evitarse las
consecuencias desfavorables. La carga de la prueba es una medida
imprescindible de sanidad jurídica y una condición
sine qua non de toda buena administración de justicia.
Además, si no es existiera esta regla sería muy
frecuente el fracaso del proceso y la consiguiente pérdida
de tiempo, trabajo y dinero para el Estado y las partes. La
justicia y la función jurisdiccional del Estado
resultarían entorpecidas y frustradas en infinidad de
ocasiones al no ser posible la sentencia de mérito (sobre
el fondo del asunto controvertido), a la vez que se
fomentaría la incertidumbre jurídica en las
relaciones sociales, la repetición indefinida de procesos
por el mismo litigio, y se permitiría que quienes tengan
interés en esa situación caótica puedan
fácilmente burlar los fines de interés
público del proceso y la jurisdicción ocultando
pruebas y entorpeciendo la actividad oficiosa del juez. En el
proceso penal, en cambio, debido a la vigencia del principio de
investigación y, sobre todo como consecuencia de la
presunción de inocencia, se dice que no existe carga de la
prueba en sentido formal. A conclusión similar llega un
sector de la doctrina respecto a la carga de la prueba en el
procedimiento administrativo, en tanto, que por aplicación
de los principios de oficialidad e instrucción que rigen
este procedimiento, dicha carga debe afectar exclusivamente a la
administración. En contra, la doctrina mas moderna
considera que la existencia de la carga de la prueba es
independiente de la naturaleza dispositiva o inquisitiva del
proceso y puede admitirse en procesos, no regidos por el
principio dispositivo, como el penal, el tributario y el laboral.
En todo proceso entiende esta doctrina, existe necesidad de
fallar y se produce el fenómeno de la carga de la prueba,
aunque sus consecuencias o reglas de juicio para resolverlo
puedan ser diversas según los principios inspiradores de
cada proceso.

En los últimos años, se viene escuchando
de manera insistente a través de diversos medios, sobre el
delito de lavado de activos, lavado de dinero o
legitimación de capitales. Sea cual fuere el
término que se utilice, se refiere al proceso mediante el
cual el dinero, bienes y ganancias ilegales, pretenden
legalizarse a través del sistema financiero,
bursátil, comercial o por otros medios, con la finalidad
de evitar su detección y decomiso. Para hablar del lavado
de activos, debemos referirnos de manera breve, a sus
antecedentes históricos. Sin pretender hacer un recuento
histórico de hechos que se vinculan con esta actividad,
debe precisarse que los estudiosos de este tema, se remontan
hasta el tiempo de los "Caballeros Templarios", quienes tuvieron
su origen en un pequeño grupo de nueve caballeros
seculares que formaron una Orden después de la primera
cruzada en el año de 1118. Fueron el primer
ejército que contaba con una estructura definida,
práctica administración de recursos y estrategias.
Su vestimenta se caracterizaba por un traje blanco
acompañado de una cruz en el centro. Con ello, la Orden
llegaría a tener el respaldo de la Santa Sede y de las
monarquías europeas en su conjunto. El Papa Inocente II
eximió a la Orden de responder a las leyes de hombre y
junto con la creación de distintos capítulos o
sedes de la Orden a través de Europa, en 180 años,
los Templarios obtuvieron un poder capaz de desafiar a todos los
tronos europeos. Durante esa época, la iglesia
prohibía los préstamos con intereses, lo cual era
condenado como usura. La astucia y visión de los
Templarios les habilitó el cambiar la manera en que los
préstamos eran pagados y fueran capaces de evitar esta
prohibición, financiando incluso a reyes. Debido a su
vasta riqueza, exceso de materiales y administración, los
historiadores consideran que los Templarios inventaron los
servicios y sistema bancario como lo conocemos. Con el paso de
los años el concepto de lavado de dinero surge en el
tiempo de las grandes mafias en Chicago y Nueva York en 1899,
proveniente de una familia de inmigrantes. Al Capone sólo
asistió a la escuela hasta el sexto grado y ahí se
une a una pandilla callejera, liderada por Jhonny Torrio e
integrada por otros connotados futuros mafiosos como Lucky
Luciano y Meyer Lansky, quien luego pasó a ser el cerebro
financiero del grupo de Capone y después la mente
financiera escondida de las Vegas. Allá por los
años de 1920, Al Capone se unió a Torrio en
Chicago, quien se tornó en el hombre fuerte de la familia
Colosito. Los disturbios que se originaron debido a la
Prohibición de Alcohol o Ley Volstead, crearon un campo
fértil para que surgieran las "industrias criminales de
mayor crecimiento": la preparación, destilación y
distribución de la cerveza y licor. Torrio apoyado por
Capone, decidió hacer suyo el tema y con el objetivo de
brindar la "apariencia" de hombres de negocio, desarrollaron
intereses en negocios como el lavado y entintado de textiles,
para de esta forma crear empresas de pantalla. Debido a la
sugerencia de Meyer Lansky, administrador del Grupo
Torrio-Capone, las ganancias provenientes de las actividades
ilícitas eran presentadas como parte de los ingresos del
negocio de lavado de textiles y eran declarados al IRS (especie
de SUNAT) de los Estados Unidos de América. Las ganancias
provenientes de extorsión, tráfico de armas,
alcohol y prostitución se combinaban con las de lavado de
textiles y con ello lograban sorprender por bastante tiempo a las
autoridades norteamericanas. Es en este momento que surge el
concepto de "lavado de dinero". Por la problemática que
ocasiona, se considera al lavado de dinero como un
fenómeno de carácter social y económico, en
vista que tiene un origen que está condicionado por
diversas acciones ilegales, que a su vez se gestan en el desorden
y la descomposición social. Esto quiere decir que el
fenómeno del lavado de dinero tiene como fuentes a otros
fenómenos sociales que lo alimentan y fortalecen. Asimismo
en base a su connotación es económica, en vista que
su accionar se desarrolla, se genera y se moviliza al interior
del Sistema Financiero de cada uno de los países, y para
ello requiere necesariamente de dinero fresco en efectivo o de
bienes en general. En el transcurso de los últimos diez
años el lavado de dinero ha adquirido mayor envergadura,
ya que no se limita a una circunscripción territorial
determinada, pues por lo regular, su ámbito de
acción es de carácter internacional, afectando no
solo intereses individuales sino lo que es mas importante,
también colectivos. En su realización intervienen
casi siempre organizaciones de índole delictiva que
disimulan sus operaciones bajo aparentes actividades
lícitas que bien pueden ser empresariales, comerciales o
bancarias.

El lavado de dinero va a definirse de múltiples
formas, pero generalmente siempre debe tenerse en cuenta el fin
que persiguen los delincuentes, y ello se refiere a la
intención de querer darle una apariencia lícita,
para evitar ser vinculados con el delito de donde se obtuvo las
ganancias ilegales. Bajo este contexto la mayoría de
naciones han aceptado la definición aprobada por la
Convención de las Naciones Unidas contra el Tráfico
Ilícito de Estupefacientes y Sustancias
Psicotrópicas de 1988; sin embargo por ser limitante el
delito precedente de tráfico Ilícito de Drogas, se
vio la necesidad de ampliar este concepto, entendiendo que no
solo el TID generaba grandes cantidades de dinero, sino otras
formas de delitos organizados, como el tráfico de armas,
tráfico de personas, corrupción, delitos aduaneros,
secuestros, etc. Por este motivo en el Perú el 26 de Junio
del 2002 se promulgó la Ley Penal contra el Lavado de
Activos (Ley Nº 27765), la misma que extiende el Lavado de
activos a otros delitos como fuentes generadoras de ganancias
ilegales, y esta norma nació a consecuencia de las
disposiciones internacionales y por las recomendaciones del GAFI,
así como por las limitaciones, carencias y deficiencias
legales para la prevención y control de Lavado de Activos,
que se pudieron apreciar con mucha claridad en los sonados casos
de corrupción de la década pasada, a cuyos actores
no se les pudo aperturar procesos por Lavado, en vista de la
carencia de normatividad adecuada. Pese a la nueva normativa y a
los avances de la tecnología para la obtención de
información, en el Perú aún no tenemos un
sistema antilavado debidamente cohesionado, en vista que pese a
la existencia de la Unidad de Inteligencia Financiera, a
requerimiento de instancias internacionales, y a su labor
descollante en los primeros años de su existencia,
aún persiste la desconexión entre los entes que
luchan contra esta nueva modalidad de crimen
organizado.

Según la Ley No. 27693 el lavado de activos, es
el conjunto de operaciones realizadas por una o más
personas naturales o jurídicas, tendientes a ocultar o
disfrazar el origen ilícito de bienes o recursos que
provienen de actividades delictivas. El delito de lavado de
dinero se desarrolla usualmente mediante la realización de
varias operaciones, encaminadas a encubrir cualquier rastro de
origen ilícito de los recursos. El lavador de activos
persigue principalmente: dar apariencia legal a los activos
provenientes de una actividad ilícita, confundir el origen
de los recursos creando rastros, documentos, y transacciones
inexistentes o complicadas, legitimar el dinero mezclando el
dinero sucio con actividades aparentemente lícitas. Las
consecuencias negativas que pueden generarse son, entre otras: el
debilitamiento de la integridad de los mercados financieros,
competencia desleal, la pérdida del control de la
política económica, la pérdida de rentas
públicas y riesgo para la reputación del
país.

Conforme a lo establecido en la Ley Penal contra el
Lavado de Activos, los delitos precedentes del lavado son el:
tráfico ilícito de drogas, secuestro, proxenetismo,
tráfico de menores, defraudación tributaria,
delitos contra la administración pública, delitos
aduaneros y cualquier otro que genere ganancias ilícitas a
excepción del delito de receptación. La
sanción penal por la comisión del delito de Lavado
de Activos puede ser como mínimo de ocho (08) a
veinticinco (25) años de pena privativa de la
libertad.

• EL INFORME DE AUDITORIA FORENSE

Interpretando a Estupiñán y Cano
(2009)[33], la auditoría forense es una
alternativa para combatir la corrupción administrativa en
las municipalidades de la Región Apurímac, porque
permite que un auditor experto emita ante los jueces conceptos y
opiniones de valor técnico, que le permiten a la justicia
actuar con mayor certeza, especialmente en lo relativo a la
gestión administrativa, de esta manera se contribuye, a
mejorar las economías de las municipalidades. Los jueces
necesitan para el ejercicio de su función la asistencia de
profesionales que colaboren en la obtención de las pruebas
y las aporten en el foro, o lo que es lo mismo, las hagan
públicas, y así se garanticen justas en las causas
judiciales, ya que sería más que pretencioso,
imposible que el fallador se especializara en todas las ramas de
la ciencia. Dicho lo anterior, tenemos que la auditoria forense
es la ciencia que permite reunir y presentar información
para que sea aceptada por una corte o un juez.

En sus inicios la auditoria forense se aplicó en
la investigación de fraudes en el sector público,
considerándose un verdadero apoyo a la tradicional
auditoria gubernamental, en especial ante delitos tales como:
enriquecimiento ilícito, peculado, cohecho, soborno,
malversación de fondos, etc., sin embargo, la auditoria
forense no se a limitado a los fraudes propios de la
corrupción administrativa, sino que también ha
diversificado su portafolio de servicios para participar en
investigaciones relacionadas con crímenes fiscales, el
crimen corporativo, el lavado de dinero y terrorismo, entre
otros. En ese sentido, el auditor forense puede
desempeñarse tanto en el sector público como
privado, prestando apoyo procesal que va desde la
recaudación de pruebas y el peritaje. De la misma forma,
su labor no solamente se destaca en las investigaciones en curso,
sino en etapas previas al fraude, es decir, el contador
público actúa realizando investigaciones y
cálculos que permitan determinar la existencia de un
delito y su cuantía para definir si se justifica el inicio
de un proceso; situación ésta, que aplica
también para las investigaciones de crimen corporativo que
se relacionan con fraude contable ante la presentación de
información financiera inexacta por manipulación
intencional, falsificación, lavado de activos, etc. Con
todo, si no fuera por esta especialidad de la ciencia, no
podríamos hablar de casos tan conocidos como Enron, Tyco,
WorldCom y Parmalat, siendo éste el más
reciente.

Por eso, la labor del auditor tradicional difiere de uno
forense, quien debe desarrollar dos capacidades, en principio
opuestas para llevar a cabo su trabajo con éxito. Una de
ellas es la habilidad de escudriñar pequeños
detalles sin perder de vista el gran entorno, o en otras palabras
dicho y de manera metafórica, el auditor forense "debe
percatarse de las hojas al tiempo que contempla el bosque". Y por
otro desde las cuales ven circunstancias relativamente
fáciles de detectar, como un simple robo, hasta
situaciones de suma complejidad, como la manipulación de
estados financieros y los delitos de "cuello blanco". La
principal diferencia entre una auditoria forense y una
tradicional, es que la primera descansa en la experiencia de
expertos que trabajan con evidencia delicada, con abogados, con
agencias estatales y el sistema legal. Su trabajo está
dirigido para ambientes legales o cuasi
jurídicos.

La auditoria tradicional se realiza sin este enfoque,
sólo se dedica a llevar los programas para obtener una
seguridad razonable basada en sus evidencias. Por lo tanto,
existe la necesidad de preparar personas con visión
integral, que faciliten evidenciar especialmente, delitos como:
la corrupción administrativa, el fraude contable, el
delito en los seguros, el lavado de dinero y el terrorismo, entre
otros. Dicho lo anterior, ya estamos preparados para establecer
el manejo de la prueba en términos de auditoría
forense. Las pruebas o medios probatorios como también han
sido denominados tienen un objeto, un tema y un fin. El primero,
se refiere a los hechos y afirmaciones; el segundo, hace
relación a los hechos que deben ser investigados en cada
proceso, y el tercero, tiene que ver con el cometido de las
pruebas, ya que estas persiguen la búsqueda de la verdad,
pero aquí lo importante es que la verdad real coincida con
la verdad procesal que se desprende de la investigación y
del expediente. La Auditoria Forense es muy usada en otros
países, tanto así, que en los Estados Unidos de
América ya se ha conformado la Asociación de
Contadores Forenses (en inglés Asociación of
Forensic Accountants – NAFA) que es una asociación
profesional de firmas de contabilidad dedicada a la
investigación. Los miembros de está
asociación brindan respaldo profesional para las
reclamaciones a la industria de seguros y a los clientes en los
distintos procesos de litigios. Existe en ese país, Europa
y Australia, un sinnúmero de firmas especializadas en lo
que ellos mismos se han autodenominado detectives financieros.
Más aún. En algunas firmas de las llamadas firmas
grandes de contabilidad en los Estados Unidos de América,
se puede encontrar con un departamento especializado llamado
precisamente, el Departamento de Auditoria Forense (Forensic
audit.)

Interpretando a Cano (2009)[34], la
auditoría forense es aquella labor de auditoría que
se enfoca en la prevención y detección del fraude
administrativo y financiero de las municipalidades de la
Región Apurímac; por ello, generalmente los
resultados del trabajo del auditor forense son puestos a
consideración de la justicia, que se encargará de
analizar, juzgar y sentenciar los delitos cometidos por el
personal municipal. La auditoria forense es el uso de
técnicas de investigación criminalística,
integradas con la contabilidad, conocimientos
jurídico-procesales, y con habilidades en finanzas y de
negocio, para manifestar información y opiniones, como
pruebas en los tribunales. El análisis resultante
además de poder usarse en los tribunales, puede servir
para resolver las disputas de diversas índoles, sin llegar
a sede jurisdiccional. Es una auditoría especializada en
descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el
desarrollo de las funciones públicas y privadas. La
Auditoría Forense en la actualidad es reconocida
internacionalmente como un conjunto de técnicas efectivas
para la prevención e identificación de actos
irregulares de fraude y corrupción.

• RELEVANCIA DE LA AUDITORIA FORENSE EN LA
  ADMINISTRACION DE JUSTICIA

El término forense se vincula con la
investigación legal para facilitar la
administración de la justicia, en la medida en que se
busca el aporte de evidencias para que se conviertan en pruebas
en el foro, para nuestros tiempos, la corte. En términos
contables y de auditoría, la relación con lo
forense se hace estrecha cuando hablamos de presentar evidencias
especialmente documentales. Se define inicialmente a la
auditoría forense como una auditoría especializada
en descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el
desarrollo de las funciones públicas y privadas; es
así como se abre un amplio espacio en el campo de la
investigación, que irá más allá de la
simple investigación administrativa de fraudes y delitos.
En la Auditoría forense, las estrategias, procedimientos y
métodos investigativos, son especialmente estudiados con
el fin de preservar y priorizar el interés público.
Un Auditor interno o externo, puede tener mucha experiencia en
los procesos de evaluación de control interno y de
presentación de informes con valor agregado ante el ente
que contrata sus servicios, pero para el caso de investigaciones
de fraudes y delitos requiere conocimientos en el campo judicial,
especialmente en el levantamiento de indicios y evidencias, las
cuales se deben relacionar con delitos tipificados en los
códigos penales, para que fácilmente se puedan
convertir en pruebas que requiere la justicia para sus
sentencias. La Auditoría Forense, es de hecho, una
herramienta muy valiosa en la aplicación de la justicia, y
debe por lo tanto ser un proceso legal que se deriva de una serie
de protocolos, como son la autorización de una entidad
oficial (Fiscalía, Procuraduría,
Contraloría, una Corte Civil o Criminal, etc.).

Este procedimiento como es de tipo investigativo y lo
que se persigue es la judicialización y a la postre la
penalización o exoneración, debe ser ejecutado bajo
Normas Internacionales de Auditoría Especial, para evitar
cometer errores que por insignificantes que puedan ser, anulen
totalmente la investigación y el caso en la Corte o
tribunal de Justicia pueda ser desestimado por un Juez. Es por
esta razón que la Auditoría Forense, se convierte
en una herramienta eficaz para la investigación cuando se
comete un delito, pero también sirve de control y
prevención, pues no necesariamente la Auditoría
Forense está concebida para encontrar un hecho delictivo
sino también para esclarecer la verdad de los hechos y
exonerar de responsabilidad a un sospechoso que sea inocente o a
una empresa o entidad que haya sido acusada de un fraude con la
intención de obtener beneficios económicos. A
raíz de los escándalos contables generados
principalmente por el Gobierno Corporativo de empresas de clase
mundial como Merck, Nortel, Worldcom, Global Croossing, AIG,
Enron, Ahold, Parmalat, Drogas la rebaja y Grupo empresarial
Grajales, se ha retomado la auditoría y la contabilidad
forense, como una actividad que facilita desenmascarar
especialmente a los delincuentes de cuello blanco que hacen parte
de la alta directiva de las organizaciones y que con sus
actuaciones no garantizan transparencia ni confiabilidad para
preservar el interés público, por ello el auditor
forense debe tener en cuenta que cualquier funcionario de una
compañía tiene que informar de un hecho delictivo
que descubra durante sus funciones, si de alguna forma omite,
oculta o manipula la información, estará claramente
en violación de la ley, incurriendo en los delitos de
"Obstrucción a la Justicia", "Encubrimiento",
"Omisión", "Ceguera intencional", "Complicidad", o
"Falsedad". Estos delitos lo convierten automáticamente en
parte comprometida en un proceso de investigación criminal
y será el auditor forense el encargado de obtener
evidencia para probar el conocimiento, la intención y la
voluntad del imputado. Por otra parte el auditor forense no debe
estar ajeno a comprender que ante la globalización se
vienen firmando acuerdos bilaterales o entre bloques comerciales;
esto aceleró la estandarización de normas y leyes
no solo de tipo penal para proteger los negocios, sino
comerciales y de información, estos hechos ponen en plena
vigencia la homologación de las Normas Internacionales de
Auditoría, las Normas Internacionales de Contabilidad y
las Normas de Información Financiera, conocidas como las
NIA"s, NIC"s y NIF´s adicionalmente están en pleno
vigor leyes extraterritoriales como "USA Patriot", "Victory Act"
y "Sarbanes-Oxley". Lo anterior, obliga a los auditores forenses
a prepararse no solamente en el campo contable y financiero, sino
en el campo jurídico y legal, para que en sus
investigaciones abarquen el entorno global y no solo el local.
Además de estas leyes, también están las
normas de aplicación y las recomendaciones

"mandatorias" es decir tomando un modismo anglo
"Mandatory" que en su traducción al español
sería como decir "recomendaciones de uso y
aplicación obligada". Estas recomendaciones están
compiladas en el nuevo marco del "Gobierno Corporativo", el nuevo
sistema de Control Interno C.O.S.O. ERM y el acuerdo Basilea
II.

• CORRUPCION ADMINISTRATIVA

• TEORIAS SOBRE CORRUPCION
  ADMINISTRATIVA

Según Ramírez (2009)[35],
en términos generales, la corrupción
política es el mal uso público (gubernamental) del
poder para conseguir una ventaja ilegítima, generalmente
secreta y privada. El término opuesto a corrupción
política es transparencia. Por esta razón se puede
hablar del nivel de corrupción o transparencia de un
Estado o Nación, la cual se ejerce por discrepancia. La
corrupción es "el mal uso o el abuso del poder
público para beneficio personal y privado", entendiendo
que este fenómeno no se limita a los funcionarios
públicos. También se define como el "conjunto de
actitudes y actividades mediante las cuales una persona
transgrede compromisos adquiridos consigo mismo, utilizando los
privilegios otorgados, esos acuerdos tomados, con el objetivo de
obtener un beneficio ajeno al bien común". Por lo general
se apunta a los gobernantes o los funcionarios elegidos o
nombrados, que se dedican a aprovechar los recursos del Estado
para enriquecerse.

Todos los tipos de gobierno son susceptibles a la
corrupción política. Las formas de
corrupción varían, pero las más comunes son
el uso ilegítimo de información privilegiada, el
tráfico de influencias, el pucherazo, el patrocinio,
sobornos, extorsiones, influencias, fraudes, malversación,
la prevaricación, el caciquismo, el compadrazgo, la
cooptación, el nepotismo y la impunidad. La
corrupción facilita a menudo otro tipo de hechos
criminales como el tráfico de drogas, el lavado de dinero
y la prostitución ilegal; aunque no se restringe a estos
crímenes organizados, y no siempre apoya o protege otros
crímenes.

egún Ramírez (2009)[36], el
concepto de corrupción difiere dependiendo del país
o la jurisdicción. Lo cierto es que algunas
prácticas políticas pueden ser legales en un lugar
e ilegales en otros. En algunos países, la policía
y los fiscales deben mantener la discreción sobre a quien
arrestan y acusan, y la línea entre discreción y
corrupción puede ser difícil de dibujar. En
países con fuertes intereses de grupos políticos,
las prácticas de corrupción se dan con más
facilidad. La corrupción política es una realidad
mundial; su nivel de tolerancia o de combate evidencia la madurez
política de cada país. Por esta misma razón
existen entidades nacionales e internacionales, oficiales y
privadas, con la misión de supervisar el nivel de
corrupción administrativa internacional, como es el caso
de la Organización de las Naciones Unidas (ONU), la
Organización de los Estados Americanos (OEA) y
Transparencia Internacional. Además, la corrupción
no es sólo responsabilidad del sector oficial, del Estado
o del Gobierno de turno, sino que incluye muy especialmente al
sector privado, en cuyo caso se puede hablar de corrupción
empresarial o de tráfico de influencias entre el sector
privado y el público. En muchos países, como en los
de Latinoamérica, dicho sector tiene una gran influencia
estatal y por lo tanto el nivel de corrupción presente en
esos países tiene mucho que ver con la manera en la que se
comporta el sector privado en conjunto con los sistemas
políticos. Una situación de corrupción
política sin restricciones se conoce como cleptocracia,
término que significa literalmente "gobierno por
ladrones".

Según Ramírez (2009)[37],
las causas de la corrupción pueden ser endógenas
(internas) o exógenas (externas): Entre las muchas causas
endógenas (las que tienen que ver con el individuo)
podemos enlistar las siguientes: Falta de valores humanistas,
Carencia de una conciencia social, Falta de educación,
Desconocimiento legal, Baja autoestima, Paradigmas distorsionados
y negativos (materialistas). Como elementos exógenos de la
corrupción (los que dependen de la sociedad), tenemos:
Impunidad en los actos de corrupción, Modelos sociales que
transmiten antivalores (valores negativos), Excesivo poder
discrecional del funcionario público, Concentración
de poderes y de decisión en ciertas actividades del
gobierno, Soborno internacional, Control económico o legal
sobre los medios de comunicación que impiden se expongan a
la luz pública los casos de corrupción, Salarios
demasiado bajos, Falta de transparencia en la información
concerniente a la utilización de los fondos
públicos y de los procesos de decisión, Poca
eficiencia de la administración pública, Extrema
complejidad del sistema.

Según Ramírez (2009)[38],
la corrupción puede tener efectos en política,
administración e instituciones. La corrupción hace
peligrar seriamente el desarrollo. En el terreno político
socava la democracia y el buen gobierno ya que supone un desacato
e incluso una subversión de los procesos formales. La
corrupción en las elecciones y en los cuerpos legislativos
los convierte en más irresponsables y distorsiona la
representatividad de las políticas diseñadas; En el
terreno judicial, la corrupción pone en entredicho el
imperio de la ley o estado de derecho; y en las administraciones
públicas da como resultado una ineficiente
provisión de servicios. De un modo más general, la
corrupción erosiona la capacidad institucional del
gobierno, ya que se desprecian los procedimientos, se
desvían los recursos y se venden y compran los puestos y
cargos públicos. Al mismo tiempo, la corrupción
socava y mina la legitimidad del gobierno y también los
valores democráticos, tales como la confiabilidad y la
tolerancia.

La corrupción mina el desarrollo económico
ya que genera ineficiencia y distorsiones considerables. En el
sector privado, la corrupción incrementa el coste de los
negocios y actividades empresariales ya que a éste hay que
sumar el precio de los propios desembolsos ilícitos, el
coste del manejo de las negociaciones con los cargos
públicos y el riesgo de incumplimiento de los acuerdos o
de detección. Aunque hay quien argumenta que la
corrupción reduce los costes al sortear una posible
burocracia excesiva, la disponibilidad de sobornos puede inducir
también a los cargos públicos a inventar nuevas
reglas y retrasos. Eliminar abiertamente las regulaciones
costosas y prolongadas es mejor que permitir encubiertamente que
sean sorteadas utilizando sobornos. Allí donde la
corrupción infla el coste de los negocios, también
distorsiona el terreno de juego, blindando a las firmas con
conexiones frente a las competidoras, sustentando, en
consecuencia, a empresas ineficientes.

La corrupción también genera distorsiones
en el sector público al desviarse inversiones
públicas a proyectos de capital en los que los sobornos y
mordidas son más abundantes. Los funcionarios pueden
incrementar la complejidad de los proyectos del sector
público para ocultar o allanar el camino para tales
tratos, distorsionando de este modo todavía más la
inversión. La corrupción también hace
descender el cumplimiento de las regulaciones relacionadas con la
construcción, el medio ambiente u otras, reduce la calidad
de los servicios e infraestructura gubernamentales e incrementa
las presiones presupuestarias sobre el gobierno.

La corrupción facilita la destrucción
medioambiental. Los países corruptos pueden tener
formalmente una legislación destinada a proteger el
ambiente, pero no puede ser ejecutada si los encargados de que se
cumpla son fácilmente sobornados. Lo mismo puede aplicarse
para los derechos sociales, la protección laboral, la
sindicación y la prevención del trabajo infantil.
La violación de estos derechos legales permite a los
países corruptos ganar una ventaja económica
ilegítima en los mercados internacionales.

Está en aumento la escala de la ayuda humanitaria
a las regiones pobres e inestables del mundo, pero es muy
vulnerable a la corrupción, siendo la ayuda alimentaria, a
la construcción y otras ayudas valiosas las que
están sometidas a mayor riesgo. La ayuda alimentaria puede
ser desviada de su destino intencional directa y
físicamente, o indirectamente a través de la
manipulación de las evaluaciones de necesidades, registro
y distribución para favorecer a ciertos grupos o
individuos. Del mismo modo, en la construcción y acogida
hay numerosas oportunidades de desviación y beneficio a
través de una ejecución de calidad inferior,
mordidas o contratos y favoritismos en la provisión de
material de acogida adecuado. Por ello, aunque las agencias de
ayuda humanitaria tratan de contrarrestar la desviación de
la ayuda incluyendo un exceso de la misma, los recipientes, por
su parte, están sobre todo preocupados por su
exclusión. El acceso a la ayuda puede terminar quedando
limitado a aquellos con conexiones, a aquellos que pagan sobornos
o que son forzados a proporcionar favores sexuales. Del mismo
modo, quienes son capaces de hacer esto, pueden manipular las
estadísticas para inflar el número de beneficiarios
y trasvasar la ayuda adicional.

Uno de los organismos internacionales que monitoriza el
nivel de corrupción y transparencia en 180 estados del
mundo es Transparencia Internacional, con sede en Berlín,
que presenta un informe anual de todos los países y les da
una puntuación de 1,0 a 10,0. De acuerdo con el informe de
2009, el país con el más alto nivel de
transparencia del mundo y que ocupaba el primer puesto con una
puntuación de 9,4 era Nueva Zelanda. Por otro lado, el
estado con el nivel de transparencia política más
bajo del mundo y que ocupaba el puesto 180 era Somalia, con
1,1.