La repotenciacion de la auditoría de gestión institucional en el Perú (página 2)

• TEORÍA GENERAL DE LA ADMINISTRACIÓN PÚBLICA

Según Valderrama (2014)[11], la administración pública funciona en forma similar a la administración privada; aunque un poco más vertical, tediosa, burocrática, porque así lo exige el sistema gubernamental. Sin embargo al igual que la privada, se planifica, organiza, dirige, coordina, controla y retroalimenta. De otro lado, la administración pública es un tipo de administración especial, por cuanto es muy normativa, un tanto vertical, con conductos regulares establecidos, poco eclécticas, aunque últimamente poco a poco entrando a determinado proceso de mejora continua. Se puede decir que la Ley No. 27444- Ley del Procedimiento Administrativo General; es la norma matriz de la administración pública, es decir la que rige la administración a nivel nacional, regional y local. Esta norma, regula las actuaciones de la función administrativa del Estado y el procedimiento administrativo común desarrollados en las entidades. Los procedimientos especiales creados y regulados como tales por ley expresa, atendiendo a la singularidad de la materia, se rigen supletoriamente por la Ley General del Procedimiento General en aquellos aspectos no previstos y en los que no son tratados expresamente de modo distinto. Las autoridades administrativas al reglamentar los procedimientos especiales, cumplirán con seguir los principios administrativos, así como los derechos y deberes de los sujetos del procedimiento, establecidos en la Ley.

La Ley tiene por finalidad establecer el régimen jurídico aplicable para que la actuación de la Administración Pública sirva a la protección del interés general, garantizando los derechos e intereses de los administrados y con sujeción al ordenamiento constitucional y jurídico en general. El procedimiento administrativo se sustenta fundamentalmente en los siguientes principios, sin perjuicio de la vigencia de otros principios generales del Derecho Administrativo:

• 1) Principio de legalidad.- Las autoridades administrativas deben actuar con respeto a la Constitución, la ley y al derecho, dentro de las facultades que le estén atribuidas y de acuerdo con los fines para los que les fueron conferidas.

• 2) Principio del debido procedimiento.- Los administrados gozan de todos los derechos y garantías inherentes al debido procedimiento administrativo, que comprende el derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y producir pruebas y a obtener una decisión motivada y fundada en derecho. La institución del debido procedimiento administrativo se rige por los principios del Derecho Administrativo. La regulación propia del Derecho Procesal Civil es aplicable sólo en cuanto sea compatible con el régimen administrativo.

• 3) Principio de impulso de oficio.- Las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias.

• 4) Principio de razonabilidad.- Las decisiones de la autoridad administrativa, cuando creen obligaciones, califiquen infracciones, impongan sanciones, o establezcan restricciones a los administrados, deben adaptarse dentro de los límites de la facultad atribuida y manteniendo la debida proporción entre los medios a emplear y los fines públicos que deba tutelar, a fin de que respondan a lo estrictamente necesario para la satisfacción de su cometido.

• 5) Principio de imparcialidad.- Las autoridades administrativas actúan sin ninguna clase de discriminación entre los administrados, otorgándoles tratamiento y tutela igualitarios frente al procedimiento, resolviendo conforme al ordenamiento jurídico y con atención al interés general.

• 6) Principio de informalismo.- Las normas de procedimiento deben ser interpretadas en forma favorable a la admisión y decisión final de las pretensiones de los administrados, de modo que sus derechos e intereses no sean afectados por la exigencia de aspectos formales que puedan ser subsanados dentro del procedimiento, siempre que dicha excusa no afecte derechos de terceros o el interés público.

• 7) Principio de presunción de veracidad.- En la tramitación del procedimiento administrativo, se presume que los documentos y declaraciones formulados por los administrados en la forma prescrita por esta Ley, responden a la verdad de los hechos que ellos afirman. Esta presunción admite prueba en contrario.

• 8) Principio de conducta procedimental.- La autoridad administrativa, los administrados, sus representantes o abogados y, en general, todos los partícipes del procedimiento, realizan sus respectivos actos procedimentales guiados por el respeto mutuo, la colaboración y la buena fe. Ninguna regulación del procedimiento administrativo puede interpretarse de modo tal que ampare alguna conducta contra la buena fe procesal.

• 9) Principio de celeridad.- Quienes participan en el procedimiento deben ajustar su actuación de tal modo que se dote al trámite de la máxima dinámica posible, evitando actuaciones procesales que dificulten su desenvolvimiento o constituyan meros formalismos, a fin de alcanzar una decisión en tiempo razonable, sin que ello releve a las autoridades del respeto al debido procedimiento o vulnere el ordenamiento.

• 10) Principio de eficacia.- Los sujetos del procedimiento administrativo deben hacer prevalecer el cumplimiento de la finalidad del acto procedimental, sobre aquellos formalismos cuya realización no incida en su validez, no determinen aspectos importantes en la decisión final, no disminuyan las garantías del procedimiento, ni causen indefensión a los administrados. En todos los supuestos de aplicación de este principio, la finalidad del acto que se privilegie sobre las formalidades no esenciales deberá ajustarse al marco normativo aplicable y su validez será una garantía de la finalidad pública que se busca satisfacer con la aplicación de este principio.

• 11) Principio de verdad material.- En el procedimiento, la autoridad administrativa competente deberá verificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o hayan acordado eximirse de ellas. En el caso de procedimientos trilaterales la autoridad administrativa estará facultada a verificar por todos los medios disponibles la verdad de los hechos que le son propuestos por las partes, sin que ello signifique una sustitución del deber probatorio que corresponde a éstas. Sin embargo, la autoridad administrativa estará obligada a ejercer dicha facultad cuando su pronunciamiento pudiera involucrar también al interés público.

• 12) Principio de participación.- Las entidades deben brindar las condiciones necesarias a todos los administrados para acceder a la información que administren, sin expresión de causa, salvo aquellas que afectan la intimidad personal, las vinculadas a la seguridad nacional o las que expresamente sean excluidas por ley; y extender las posibilidades de participación de los administrados y de sus representantes, en aquellas decisiones públicas que les puedan afectar, mediante cualquier sistema que permita la difusión, el servicio de acceso a la información y la presentación de opinión.

• 13) Principio de simplicidad.- Los trámites establecidos por la autoridad administrativa deberán ser sencillos, debiendo eliminarse toda complejidad innecesaria; es decir, los requisitos exigidos deberán ser racionales y proporcionales a los fines que se persigue cumplir.

• 14) Principio de uniformidad.- La autoridad administrativa deberá establecer requisitos similares para trámites similares, garantizando que las excepciones a los principios generales no serán convertidos en la regla general. Toda diferenciación deberá basarse en criterios objetivos debidamente sustentados.

• 15) Principio de predictibilidad.- La autoridad administrativa deberá brindar a los administrados o sus representantes información veraz, completa y confiable sobre cada trámite, de modo tal que a su inicio, el administrado pueda tener una conciencia bastante certera de cuál será el resultado final que se obtendrá.

• 16) Principio de privilegio de controles posteriores.- La tramitación de los procedimientos administrativos se sustentará en la aplicación de la fiscalización posterior; reservándose la autoridad administrativa, el derecho de comprobar la veracidad de la información presentada, el cumplimiento de la normatividad sustantiva y aplicar las sanciones pertinentes en caso que la información presentada no sea veraz.

Según Valderrama (2014)[12], el ordenamiento jurídico administrativo integra un sistema orgánico que tiene autonomía respecto de otras ramas del Derecho. Son fuentes del procedimiento administrativo:

• a) Las disposiciones constitucionales.

• b) Los tratados y convenios internacionales incorporados al Ordenamiento Jurídico Nacional.

• c) Las leyes y disposiciones de jerarquía equivalente.

• d) Los Decretos Supremos y demás normas reglamentarias de otros poderes del Estado.

• e) Los demás reglamentos del Poder Ejecutivo, los estatutos y reglamentos de las entidades, así como los de alcance institucional o provenientes de los sistemas administrativos.

• f) Las demás normas subordinadas a los reglamentos anteriores.

• g) La jurisprudencia proveniente de las autoridades jurisdiccionales que interpreten disposiciones administrativas.

• h) Las resoluciones emitidas por la Administración a través de sus tribunales o consejos regidos por leyes especiales, estableciendo criterios interpretativos de alcance general y debidamente publicadas. Estas decisiones generan precedente administrativo, agotan la vía administrativa y no pueden ser anuladas en esa sede.

• i) Los pronunciamientos vinculantes de aquellas entidades facultadas expresamente para absolver consultas sobre la interpretación de normas administrativas que apliquen en su labor, debidamente difundidas.

• j) Los principios generales del derecho administrativo.

Según Valderrama (2014)[13], los actos administrativos que al resolver casos particulares interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de la legislación, constituirán precedentes administrativos de observancia obligatoria por la entidad, mientras dicha interpretación no sea modificada. Dichos actos serán publicados conforme a las reglas establecidas en la presente norma. Los criterios interpretativos establecidos por las entidades, podrán ser modificados si se considera que no es correcta la interpretación anterior o es contraria al interés general. La nueva interpretación no podrá aplicarse a situaciones anteriores, salvo que fuere más favorable a los administrados. En todo caso, la sola modificación de los criterios no faculta a la revisión de oficio en sede administrativa de los actos firmes.

En el marco de la Ley del Procedimiento Administrativo General, son actos administrativos, las declaraciones de las entidades que, en el marco de normas de derecho público, están destinadas a producir efectos jurídicos sobre los intereses, obligaciones o derechos de los administrados dentro de una situación concreta.

No son actos administrativos, los actos de administración interna de las entidades destinados a organizar o hacer funcionar sus propias actividades o servicios. Estos actos son regulados por cada entidad, con sujeción a las disposiciones del Título Preliminar de esta Ley, y de aquellas normas que expresamente así lo establezcan; los comportamientos y actividades materiales de las entidades.

Las modalidades del acto administrativo se dan cuando una ley lo autorice, la autoridad, mediante decisión expresa, puede someter el acto administrativo a condición, término o modo, siempre que dichos elementos incorporables al acto, sean compatibles con el ordenamiento legal, o cuando se trate de asegurar con ellos el cumplimiento del fin público que persigue el acto. Una modalidad accesoria no puede ser aplicada contra el fin perseguido por el acto administrativo.

Son requisitos de validez de los actos administrativos: i) Competencia.- Ser emitido por el órgano facultado en razón de la materia, territorio, grado, tiempo o cuantía, a través de la autoridad regularmente nominada al momento del dictado y en caso de órganos colegiados, cumpliendo los requisitos de sesión, quórum y deliberación indispensables para su emisión; ii) Objeto o contenido.- Los actos administrativos deben expresar su respectivo objeto, de tal modo que pueda determinarse inequívocamente sus efectos jurídicos. Su contenido se ajustará a lo dispuesto en el ordenamiento jurídico, debiendo ser lícito, preciso, posible física y jurídicamente, y comprender las cuestiones surgidas de la motivación; iii) Finalidad Pública.- Adecuarse a las finalidades de interés público asumidas por las normas que otorgan las facultades al órgano emisor, sin que pueda habilitársele a perseguir mediante el acto, aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de la propia autoridad, a favor de un tercero, u otra finalidad pública distinta a la prevista en la ley. La ausencia de normas que indique los fines de una facultad no genera discrecionalidad; iv) Motivación.- El acto administrativo debe estar debidamente motivado en proporción al contenido y conforme al ordenamiento jurídico; v) Procedimiento regular.- Antes de su emisión, el acto debe ser conformado mediante el cumplimiento del procedimiento administrativo previsto para su generación.

Los actos administrativos en el marco de la Ley del Procedimiento Administrativo generan, deberán expresarse por escrito, salvo que por la naturaleza y circunstancias del caso, el ordenamiento jurídico haya previsto otra forma, siempre que permita tener constancia de su existencia. El acto escrito indica la fecha y lugar en que es emitido, denominación del órgano del cual emana, nombre y firma de la autoridad interviniente. Cuando el acto administrativo es producido por medio de sistemas automatizados, debe garantizarse al administrado conocer el nombre y cargo de la autoridad que lo expide. Cuando deban emitirse varios actos administrativos de la misma naturaleza, podrá ser empleada firma mecánica o integrarse en un solo documento bajo una misma motivación, siempre que se individualice a los administrados sobre los que recaen los efectos del acto. Para todos los efectos subsiguientes, los actos administrativos serán considerados como actos diferentes.

El objeto o contenido del acto administrativo es aquello que decide, declara o certifica la autoridad. En ningún caso será admisible un objeto o contenido prohibido por el orden normativo, ni incompatible con la situación de hecho prevista en las normas; ni impreciso, obscuro o imposible de realizar. No podrá contravenir en el caso concreto disposiciones constitucionales, legales, mandatos judiciales firmes; ni podrá infringir normas administrativas de carácter general provenientes de autoridad de igual, inferior o superior jerarquía, e incluso de la misma autoridad que dicte el acto. El contenido debe comprender todas las cuestiones de hecho y derecho planteada por los administrados, pudiendo involucrar otras no propuestas por éstos que hayan sido apreciadas de oficio, siempre que otorgue posibilidad de exponer su posición al administrado y, en su caso, aporten las pruebas a su favor.

Según Valderrama (2014)[14], la motivación para la Ley del Procedimiento Administrativo General, deberá ser expresa, mediante una relación concreta y directa de los hechos probados relevantes del caso específico, y la exposición de las razones jurídicas y normativas que con referencia directa a los anteriores justifican el acto adoptado. Puede motivarse mediante la declaración de conformidad con los fundamentos y conclusiones de anteriores dictámenes, decisiones o informes obrantes en el expediente, a condición de que se les identifique de modo certero, y que por esta situación constituyan parte integrante del respectivo acto. No son admisibles como motivación, la exposición de fórmulas generales o vacías de fundamentación para el caso concreto o aquellas fórmulas que por su oscuridad, vaguedad, contradicción o insuficiencia no resulten específicamente esclarecedoras para la motivación del acto. No precisan motivación los siguientes actos: i) Las decisiones de mero trámite que impulsan el procedimiento; ii) Cuando la autoridad estima procedente lo pedido por el administrado y el acto administrativo no perjudica derechos de terceros; iii) Cuando la autoridad produce gran cantidad de actos administrativos sustancialmente iguales, bastando la motivación única.

En el marco de la Ley del Procedimiento Administrativo General, los actos de administración interna se orientan a la eficacia y eficiencia de los servicios y a los fines permanentes de las entidades. Son emitidos por el órgano competente, su objeto debe ser física y jurídicamente posible, su motivación será facultativa cuando los superiores jerárquicos impartan las órdenes a sus subalternos en la forma legalmente prevista. Las decisiones internas de mero trámite, pueden impartirse verbalmente por el órgano competente, en cuyo caso el órgano inferior que las reciba las documentará por escrito y comunicará de inmediato, indicando la autoridad de quien procede.

Según Valderrama (2014)[15], se entiende por procedimiento administrativo al conjunto de actos y diligencias tramitados en las entidades, conducentes a la emisión de un acto administrativo que produzca efectos jurídicos individuales o individualizables sobre intereses, obligaciones o derechos de los administrados. Los procedimientos administrativos que, por exigencia legal, deben iniciar los administrados ante las entidades para satisfacer o ejercer sus intereses o derechos, se clasifican conforme a las disposiciones del presente capítulo, en: procedimientos de aprobación automática o de evaluación previa por la entidad, y este último a su vez sujeto, en caso de falta de pronunciamiento oportuno, a silencio positivo o silencio negativo. Cada entidad señala estos procedimientos en su Texto Único de Procedimientos Administrativos – TUPA, siguiendo los criterios establecidos en el presente ordenamiento.

En el procedimiento de aprobación automática, la solicitud es considerada aprobada desde el mismo momento de su presentación ante la entidad competente para conocerla, siempre que cumpla con los requisitos y entregue la documentación completa, exigidos en el TUPA de la entidad.

En este procedimiento, las entidades no emiten ningún pronunciamiento expreso confirmatorio de la aprobación automática, debiendo sólo realizar la fiscalización posterior. Sin embargo, cuando en los procedimientos de aprobación automática se requiera necesariamente de la expedición de un documento sin el cual el usuario no puede hacer efectivo su derecho, el plazo máximo para su expedición es de cinco días hábiles, sin perjuicio de aquellos plazos mayores fijados por leyes especiales anteriores a la vigencia de la Ley.

Como constancia de la aprobación automática de la solicitud del administrado, basta la copia del escrito o del formato presentado conteniendo el sello oficial de recepción, sin observaciones e indicando el número de registro de la solicitud, fecha, hora y firma del agente receptor.

Son procedimientos de aprobación automática, sujetos a la presunción de veracidad, aquellos conducentes a la obtención de licencias, autorizaciones, constancias y copias certificadas o similares que habiliten para el ejercicio continuado de actividades profesionales, sociales, económicas o laborales en el ámbito privado, siempre que no afecten derechos de terceros y sin perjuicio de la fiscalización posterior que realice la administración.

Por la fiscalización posterior, la entidad ante la que es realizado un procedimiento de aprobación automática o evaluación previa, queda obligada a verificar de oficio mediante el sistema del muestreo, la autenticidad de las declaraciones, de los documentos, de las informaciones y de las traducciones proporcionadas por el administrado. La fiscalización comprende no menos del diez por ciento de todos los expedientes sujetos a la modalidad de aprobación automática, con un máximo de 50 expedientes por semestre, pudiendo incrementarse teniendo en cuenta el impacto que en el interés general, en la economía, en la seguridad o en la salud ciudadana pueda conllevar la ocurrencia de fraude o falsedad en la información, documentación o declaración presentadas. Dicha fiscalización deberá efectuarse semestralmente de acuerdo a los lineamientos que para tal efecto dictará la Presidencia del Consejo de Ministros. En caso de comprobar fraude o falsedad en la declaración, información o en la documentación presentada por el administrado, la entidad considerará no satisfecha la exigencia respectiva para todos sus efectos, procediendo a comunicar el hecho a la autoridad jerárquicamente superior, si lo hubiere, para que se declare la nulidad del acto administrativo sustentado en dicha declaración, información o documento; imponga a quien haya empleado esa declaración, información o documento una multa en favor de la entidad entre dos y cinco Unidades Impositivas Tributarias vigentes a la fecha de pago; y, además, si la conducta se adecua a los supuestos previstos en el Título XIX Delitos contra la Fe Pública del Código Penal, ésta deberá ser comunicada al Ministerio Público para que interponga la acción penal correspondiente.

Los procedimientos de evaluación previa están sujetos a silencio positivo, cuando se trate de algunos de los siguientes supuestos: 1. Solicitudes cuya estimación habilite para el ejercicio de derechos preexistentes, salvo que mediante ella se transfiera facultades de la administración pública o que habilite para realizar actividades que se agoten instantáneamente en su ejercicio. 2. Recursos destinados a cuestionar la desestimación de una solicitud cuando el particular haya optado por la aplicación del silencio administrativo negativo. 3. Procedimientos en los cuales la trascendencia de la decisión final no pueda repercutir directamente en administrados distintos del peticionario, mediante la limitación, perjuicio o afectación a sus intereses o derechos legítimos. 4. Todos los otros procedimientos a instancia de parte no sujetos al silencio negativo taxativo contemplado en el artículo siguiente, salvo los procedimientos de petición graciable y de consulta que se rigen por su regulación específica.

Los procedimientos de evaluación previa están sujetos al silencio negativo cuando se trate de alguno de los siguientes supuestos: i) Cuando la solicitud verse sobre asuntos de interés público, incidiendo en la salud, medio ambiente, recursos naturales, la seguridad ciudadana, el sistema financiero y de seguros, el mercado de valores, la defensa nacional y el patrimonio histórico cultural de la nación; ii) Cuando cuestionen otros actos administrativos anteriores; iii) Cuando sean procedimientos trilaterales y los que generen obligación de dar o hacer a cargo del Estado; iv) Los procedimientos de inscripción registral; v) Aquellos a los que, en virtud de la ley expresa, sea aplicable esta modalidad de silencio administrativo.

El plazo que transcurra desde el inicio de un procedimiento administrativo de evaluación previa hasta que sea dictada la resolución respectiva, no puede exceder de treinta (30) días hábiles, salvo que por ley o decreto legislativo se establezcan procedimientos cuyo cumplimiento requiera una duración mayor.

Los procedimientos, requisitos y costos administrativos se establecen exclusivamente mediante decreto supremo o norma de mayor jerarquía, norma de la más alta autoridad regional, de Ordenanza Municipal o de la decisión del titular de las entidades autónomas conforme a la Constitución, según su naturaleza. Dichos procedimientos deben ser compendiados y sistematizados en el Texto Único de Procedimientos Administrativos, aprobados para cada entidad. Las entidades solamente exigirán a los administrados el cumplimiento de procedimientos, la presentación de documentos, el suministro de información o el pago por derechos de tramitación, siempre que cumplan con los requisitos previstos en el numeral anterior. Incurre en responsabilidad la autoridad que procede de modo diferente, realizando exigencias a los administrados fuera de estos casos. Las disposiciones concernientes a la eliminación de procedimientos o requisitos o a la simplificación de los mismos, podrán aprobarse por Resolución Ministerial, Norma Regional de rango equivalente o Decreto de Alcaldía, según se trate de entidades dependientes del Gobierno Central, Gobiernos Regionales o Locales, respectivamente.

Según Valderrama (2014)[16], todas las entidades elaboran y aprueban o gestionan la aprobación, según el caso, de su Texto Único de Procedimientos Administrativos, el cual comprende: 1. Todos los procedimientos de iniciativa de parte requeridos por los administrados para satisfacer sus intereses o derechos mediante el pronunciamiento de cualquier órgano de la entidad, siempre que esa exigencia cuente con respaldo legal, el cual deberá consignarse expresamente en el TUPA con indicación de la fecha de publicación en el Diario Oficial. La descripción clara y taxativa de todos los requisitos exigidos para la realización completa de cada procedimiento. La calificación de cada procedimiento según corresponda entre procedimientos de evaluación previa o de aprobación automática. En el caso de procedimientos de evaluación previa si el silencio administrativo aplicable es negativo o positivo. Los supuestos en que procede el pago de derechos de tramitación, con indicación de su monto y forma de pago. El monto de los derechos se expresará con relación a la UIT, publicándose en las entidades en moneda de curso legal. Las vías de recepción adecuadas para acceder a los procedimientos contenidos en los TUPA, de acuerdo a lo dispuesto por los Artículos 116 y siguientes de la Ley. La autoridad competente para resolver en cada instancia del procedimiento y los recursos a interponerse para acceder a ellas. 8. Los formularios que sean empleados durante la tramitación del respectivo procedimiento administrativo. El TUPA también incluirá la relación de aquellos servicios prestados en exclusividad por las entidades, cuando el administrado no tiene posibilidad de obtenerlos acudiendo a otro lugar o dependencia. Los requisitos y condiciones para la prestación de los servicios por las entidades serán fijados por decreto supremo refrendado por el Presidente del Consejo de Ministros. Para aquellos servicios que no sean prestados en exclusividad, las entidades a través de Resolución del Titular del Pliego establecerán los requisitos y costos correspondientes a los mismos, los cuales deberán ser debidamente difundidos para que sean de público conocimiento.

El Texto Único de Procedimientos Administrativos (TUPA) es aprobado por Decreto Supremo del sector, por la norma de máximo nivel de las autoridades regionales, por Ordenanza Municipal, o por Resolución del Titular de organismo constitucionalmente autónomo, según el nivel de gobierno respectivo. Cada 2 (dos) años, las entidades están obligadas a publicar el íntegro del TUPA, bajo responsabilidad de su titular; sin embargo, podrán hacerlo antes, cuando consideren que las modificaciones producidas en el mismo lo ameriten. El plazo se computará a partir de la fecha de la última publicación del mismo. El TUPA es publicado en el Diario Oficial El Peruano cuando se trata de entidades con alcance nacional, o en el diario encargado de los avisos judiciales en la capital de la región o provincia, tratándose de entidades con alcance menor. Sin perjuicio de la indicada publicación, cada entidad realiza la difusión de su TUPA mediante su ubicación en lugar visible de la entidad. Una vez aprobado el TUPA, toda modificación que no implique la creación de nuevos procedimientos, incremento de derechos de tramitación o requisitos, se debe realizar por Resolución Ministerial del Sector, Norma Regional de rango equivalente o Decreto de Alcaldía, o por Resolución del Titular del Organismo Autónomo conforme a la Constitución, según el nivel de gobierno respectivo. En caso contrario, su aprobación se realiza conforme al mecanismo establecido en el numeral. Para la elaboración del TUPA se procurará evitar la duplicidad de procedimientos administrativos en las distintas entidades de la administración pública.

• AUDITORÍA DE GESTIÓN

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[17], es similar a lo expresado por Estupiñán (2013)[18]; cuando señalan que el desarrollo de la auditoria de gestión implica la ejecución de un examen objetivo, sistemático y profesional de evidencias, realizado con el fin de proporcionar una evaluación independiente sobre el desempeño(rendimiento) de las universidades públicas, orientada a mejorar la efectividad, eficiencia y economía en el uso de los recursos públicos, para facilitar la toma de decisiones por quienes son responsables de adoptar acciones correctivas y mejorar su respondabilidad ante el público. El desarrollo de la auditoria de gestión involucra la evaluación de la efectividad, eficiencia y economía en las operaciones de una entidad, así como la verificación de la relación costo/beneficio; desempeño, rendimientos, logros, resultados, etc. El desarrollo de la auditoría de gestión por su enfoque involucra una revisión sistemática de las actividades de una entidad en relación al cumplimiento de objetivos y metas (efectividad) y, respecto a la correcta utilización de los recursos (eficiencia y economía). Su propósito general puede verse seguidamente: Evaluación del desempeño (rendimiento); Identificación de las oportunidades de mejoras; y Desarrollo de recomendaciones para promover mejoras u otras acciones correctivas.

La Evaluación del desempeño, se refiere a la evaluación del desempeño obtenido por una entidad. Esta evaluación implica comparar la ruta seguida por la entidad al conducir sus actividades con: a) los objetivos, metas, políticas y normas establecidos por la legislación o por la propia entidad, y; b) otros criterios razonables de evaluación.

La Identificación de oportunidades de mejoras, se refiere al incremento de las condiciones de efectividad, eficiencia y economía, constituyen las categorías bajo las cuales pueden clasificarse las mejoras en las operaciones. Pueden identificarse oportunidades de mejoras, mediante análisis de información, entrevistas con funcionarios de la entidad o fuera de ella, observando el proceso de operaciones, revisando los informes internos del pasado y presente y, ejercitando el juicio profesional basado en la experiencia del auditor o en otras fuentes.

El Desarrollo de recomendaciones para promover mejoras u otras acciones correctivas, se refiere a la naturaleza y alcance de las recomendaciones elaboradas en el proceso de la auditoría de gestión es variable. En algunos casos, pueden formularse recomendaciones sobre asuntos específicos; sin embargo, en otros casos, después de analizar el costo/beneficio de implementar recomendaciones sobre actividades de mucha complejidad, puede ser factible sugerir que la propia entidad lleve a cabo un estudio más profundo del área específica y adopte las mejoras que considere apropiadas, en las circunstancias.

Interpretando a Hernández (2013)[19]; el desarrollo de la auditoria de gestión se enmarca es un examen amplio a los sistemas administrativos de las universidades, al efecto se examina el sistema de personal, tesorería, abastecimiento, presupuesto, endeudamiento, contable y control; todo con el objeto de determinar el grado de economía, eficiencia y efectividad con el cual se gestionan los recursos y actividades de estas entidades. El desarrollo de la auditoria de gestión involucra la determinación a priori de los objetivos, tales como: i) Determinar el grado en que se están logrando los resultados o beneficios previstos por la normativa legal, por la propia entidad, el programa o proyecto, según sea el caso; ii) Establecer si la entidad adquiere, protege y utiliza sus recursos de manera eficiente y económica; iii) Determinar si la entidad, programa o proyecto ha cumplido con las leyes y reglamentos aplicables en materia de eficiencia y economía; iv) Establecer si los controles gerenciales implementados en la entidad o proyecto son efectivos y aseguran el desarrollo eficiente de las actividades y operaciones.

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[20], es similar a lo expresado por Herrador (2013)[21]; cuando señalan que el desarrollo de la auditoría de gestión considera un examen integral de varios componentes de la gestión institucional de las universidades públicas, tales como la efectividad; eficiencia; economía; financiero y de cumplimiento. Al respecto la efectividad: se refiere al grado en el cual una entidad programa o proyecto gubernamental logran sus objetivos y metas u otros beneficios que pretendían alcanzarse, previstos en la legislación o fijados por otra autoridad. La eficiencia, está referida a la relación existente entre los bienes o servicios producidos o entregados y los recursos utilizados para ese fin (productividad), en comparación con un estándar de desempeño establecido. La economía, está relacionada con los términos y condiciones bajo los cuales las entidades adquiere recursos, sean éstos financieros, humanos, físicos o tecnológicos (Sistema de Información Computarizada), obteniendo la cantidad requerida, al nivel razonable de calidad, en la oportunidad y lugar apropiado y, al menor costo posible. El componente financiero es fundamental para tener una adecuada contabilidad y procedimientos apropiados para la elaboración de informes financieros. En una auditoría de gestión el componente financiero puede constituir sólo un elemento a considerar en la evaluación de otras áreas en la entidad examinada. Del cumplimiento, generalmente se ejecuta con el componente financiero. El cumplimiento está referido a la sujeción de los funcionarios públicos a las leyes y regulaciones aplicables y políticas y procedimientos internos.

Dentro de su alcance, la auditoría de gestión puede incorporar elementos de carácter financiero, de cumplimiento, efectividad, eficiencia y economía. Las normas de auditoría gubernamental-NAGU emitidas por la Contraloría General de la República son aplicables para el desarrollo de la auditoría de gestión, dado que constituyen criterios que fortalecen y uniformizan su ejercicio, así como permiten evaluar el desarrollo y resultado de los trabajos realizados. Sin embargo tales guías no contienen toda la información que necesita el auditor para satisfacer, por ejemplo, el requisito de planear debidamente su labor o determinar la magnitud de la evidencia necesaria para sustentar una observación; dado que muchos aspectos tienen que ver con el buen juicio y criterio del auditor.

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[22], es similar a lo expresado por Hevia (2013)[23]; cuando indican que el desarrollo de la auditoria de gestión involucra la realización de un proceso de evaluación que incluye tres grandes fases como el Planeamiento; Ejecución; e, Informe:

• 1) El Planeamiento: Si bien las actividades relacionadas con el planeamiento tienen mayor incidencia al inicio del examen, ellas continúan durante la ejecución y aún en la formulación del informe, por cuanto mientras el documento final no sea aprobado y distribuido, su contenido puede estar sujeto a ajustes, producto de nuevas decisiones que obligarán a afinar el planeamiento aún en la fase del informe. La formulación del informe no se inicia en la tercera fase, sino que empieza a considerarse desde el planeamiento. Durante el planeamiento el equipo de auditoría se dedica, básicamente, a obtener una adecuada comprensión y conocimiento de las actividades de la entidad a examinar, llevando a cabo acciones limitadas de revisión, en base a lo previsto en el plan de revisión estratégica, con el objeto de determinar, entre otros aspectos, los objetivos y alcance del examen, así como las condiciones para realizarlas. Durante esta fase el auditor dedica sus mayores esfuerzos a planear la estrategia que utilizará en el caso de la auditoría;

• 2) Ejecución: Esta fase involucra la recopilación de documentos, realización de pruebas y análisis de evidencias, para asegurar su suficiencia, competencia y pertinencia, de modo de acumularlas para la formulación de observaciones, conclusiones y recomendaciones, así como para acreditar haber llevado a cabo el examen de acuerdo con los estándares de calidad establecidos en el presente manual. Durante la fase de ejecución se aplican procedimientos y técnicas de auditoría y comprende: pruebas y evaluación de controles, identificación de hallazgos (condición y criterio), desarrollo de observaciones (incluyendo condición, criterio, causa, efecto y evaluación de comentarios de la entidad) y comunicación de resultados a los funcionarios de la entidad, programa y/o proyecto examinada;

• 3) Informe: Durante la tercera fase, el equipo de auditoría formaliza sus observaciones en el informe de auditoría. Este documento, que es producto final del examen deberá detallar, además de los elementos de la observación (condición, criterio, causa y efecto), comentarios de la entidad, evaluación final de tales comentarios, así como las conclusiones y recomendaciones. Después del control de calidad, mediante el que se confirman los estándares de calidad utilizados en la preparación del informe, finalmente este es aprobado y remitido a la entidad auditada, en la forma y modo establecidos por la Contraloría General de la República.

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[24], es similar a lo expresado por Tuesta (2013)[25]; cuando señalan que el desarrollo de la auditoria de gestión incluye la administración en la forma más convenientemente posible. Dado que el desarrollo de la auditoria de gestión involucra la participación de equipos y del mayor nivel posible; los cuales deben ser administrados para cumplir con las actividades y misiones encomendadas. Los equipos de auditoría son de carácter multidisciplinario, están conformados por profesionales de diversas especialidades, habilidades y niveles de experiencia. Tales equipos, incluyen generalmente: Gerente de Auditoría; Supervisor; Auditor encargado; Auditores; Especialistas y Asistentes: i) El Gerente de Auditoría o nivel gerencial equivalente tiene responsabilidad en la auditoría de gestión, desde la selección de la entidad a ser examinada y planeamiento, hasta la formulación del correspondiente Informe, así como también en cuanto al cumplimiento de las políticas fijadas para su realización. Sus responsabilidades comprenden: Adquirir un conocimiento profundo de la entidad bajo examen, coordinar los aspectos relativos al proceso de recopilación y análisis de información; Vigilar que el proceso de planeamiento de la auditoría se hay desarrollado en forma satisfactoria; Cautelar que los hallazgos, observaciones, conclusiones y recomendaciones sean válidas, apropiadas y pertinentes; Administrar el personal a cargo de la auditoría y los recursos financieros que le asignen; Establecer un flujo de información apropiado con el jefe de equipo y los miembros del equipo de auditoría y funcionarios de la entidad auditada; Efectuar el seguimiento sobre el desarrollo de los trabajos, a fin que se cumplan los plazos establecidos para la culminación de los trabajos; Cautelar el cumplimiento de las normas de auditoría gubernamental y las disposiciones del Manual de Auditoría Gubernamental-MAGU; ii) Para cada auditoría debe asignarse la responsabilidad de su dirección al Supervisor y un auditor encargado experimentado. Sus responsabilidades comprenden: Formular y ejecutar el plan de revisión estratégica y preparar el reporte de revisión estratégico; Examinar el(las) área(s) y cada actividad en la fase de ejecución; Cautelar el cumplimiento de los plazos establecidos para la terminación del trabajo; Supervisar el trabajo realizado por los miembros del equipo de auditoría, asegurando el cumplimiento de las labores fijadas en los programas de trabajo detallados; Cumplir y cautelar el cumplimiento de las normas de auditoría gubernamentales y las disposiciones contenidas en el Manual de Auditoría Gubernamental-MAGU; iii) Los miembros del equipo de auditoría son quienes desarrollan la fase de ejecución y tienen contacto con los funcionarios y empleados de la entidad auditada, con el objeto de obtener evidencias, realizar pruebas, elaborar papeles de trabajo y coordinar la labor de los asistentes de auditoría que colaboran en la formación de los archivos corrientes del trabajo. Igualmente, tiene participación en el planeamiento y organización de los programas detallados de auditoría a utilizarse en la fase de ejecución.

• CONCEPTOS RELACIONADOS CON EL DESARROLLO DE LA AUDITORÍA DE GESTIÓN

• CRITERIOS DE AUDITORÍA DE GESTIÓN

Interpretando a Mantilla (2013)[26]; el desarrollo de la auditoría de gestión se lleva a cabo mediante la determinación a priori de los criterios de auditoria de gestión. Dichos criterios son normas para la evaluación del diseño y el desempeño de los sistemas y controles gerenciales. Usualmente, los criterios deben ser amplios para permitir modos alternativos de satisfacerlos, pero suficientemente específicos para determinar su adherencia a ellos. Asimismo, deben ser aplicables a entidades de diversos tamaños, variando sólo los medios apropiados en las circunstancias. Por ejemplo, los mecanismos de control ambiental aplicados en un yacimiento minero de una empresa estatal, serán mucho más sofisticados que en una instalación minera artesanal, de una empresa de menor volumen de operaciones. El auditor evalúa las condiciones existentes contra los criterios. La utilización de los criterios varía según la etapa de la auditoría. Considerando que en la Revisión Estratégica, sólo se llevan a cabo pruebas preliminares, los criterios establecidos pueden ser más genéricos; por el contrario, durante la fase ejecución, en razón que el objetivo será llegar a juicios detallados de auditoría, el criterio deberá ser más específico. En este sentido, el nivel de detalle del criterio de auditoría utilizado determinará el nivel de detalle de los hallazgos y observaciones de auditoría.

Los criterios de auditoría deben tener las siguientes características: i) Brindar pautas útiles para evaluar el manejo de los recursos físicos, humanos, financieros y tecnológicos y determinar si están siendo logrados los resultados o beneficios previstos; ii) Constituirse en una herramienta para la administración al desarrollar o comparar sus propios procedimientos operativos; y, iii) Ser la base de evaluación de los sistemas y procedimientos que practiquen los administradores gubernamentales. Los criterios de auditoría pueden derivarse de diversas fuentes, dentro de ellas, pueden referirse: disposiciones legales y normas gubernamentales, opinión de expertos, sentido común, buenas prácticas gerenciales y de administración. Para que el criterio sea más efectivo debe ser aceptado por las partes involucradas en la auditoría de gestión (auditores y funcionarios gerenciales de la entidad examinada).

En ausencia de criterios expresos, el auditor debe aplicar sus conocimientos para desarrollar los criterios que serían aplicables en circunstancias específicas. Esto puede efectuarse en el curso de la auditoría, a partir de considerar que el desarrollo del criterio corresponde a lo que una persona bien informada y razonable esperaría que hiciera la administración en determinada situación.

En situaciones específicas el auditor puede seleccionar o desarrollar los criterios generales pertinentes. Dada la importancia de los criterios en la ejecución de la auditoría de gestión en tales casos, el auditor encargado y el supervisor deben revisar con el nivel gerencial correspondiente, los criterios a ser utilizados en el examen.

Durante el planeamiento inicial de la auditoría, el auditor debe discutir los criterios con los funcionarios responsables de la entidad, programa o proyectos a ser examinada, a efecto de conocer su percepción sobre si los consideran apropiados y razonables.

• INFORMACIÓN PARA LA PLANEACIÓN Y EJECUCIÓN DE LA AUDITORÍA DE GESTIÓN

PLANEAMIENTO DE LA AUDITORIA DE GESTION:

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[27], es similar a lo expresado por Panéz (2013)[28]; cuando indican que el planeamiento de la auditoría de gestión se refiere a la determinación de los objetivos y alcance de la auditoría, el tiempo que requiere, los criterios, la metodología a aplicarse y la definición de los recursos que se consideran necesarios para garantizar que el examen cubra las actividades más importantes de la entidad, los sistemas y sus correspondientes controles gerenciales. El planeamiento garantiza que el resultado de la auditoría satisfaga sus objetivos y tenga efectos productivos. Su realización cuidadosa reviste especial importancia cuando se evalúa la efectividad, eficiencia y economía en las entidades, o proyectos gubernamentales, dado que los procedimientos que se aplican son complejos y variados. Por ello, este proceso pretende establecer un adecuado equilibrio entre los objetivos y alcance de la auditoría, el tiempo disponible para ejecutarla y, el número de horas que debe trabajar el personal profesional para lograr un nivel óptimo en el uso de los recursos destinados para la auditoría. La fase de planeamiento de la auditoría de gestión comprende dos etapas: revisión general y revisión estratégica. La Revisión General, comprende: Conocimiento inicial de la entidad examinar; Análisis preliminar de la entidad y Formulación del plan de revisión estratégica. La Revisión Estratégica, comprende: Ejecución del plan; Aplicación de pruebas preliminares e identificación de criterios de auditoría; Identificación de los asuntos más importantes y Formulación del reporte de revisión estratégica

EJECUCIÓN DE LA AUDITORÍA DE GESTIÓN:

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[29], es similar a lo expresado por Kell & Boynton (2013)[30]; cuando señala que el desarrollo de la auditoria de gestión se lleva a cabo sobre la base de programas que contienen procedimientos propios de la auditoria de gestión; los cuales basan su naturaleza, oportunidad y alcance en las hojas de comprensión de las operaciones de las universidades públicas, así como en las respuestas obtenidas al aplicar el cuestionario de evaluación del control interno. Los procedimientos de auditoria son los instrumentos que permiten obtener información de la gestión institucional, es decir evidencia, suficiente, competente y relevante. Los procedimientos de auditoria de gestión se diseñan en la fase de planeación, se ejecutan en la fase de ejecución y se obtienen resultados sobre los mismos en la fase del informe de auditoría de gestión. Durante la fase ejecución, el equipo de auditoría se aboca a la obtención de evidencias y realizar pruebas sobre las mismas, aplica procedimientos y técnicas de auditoría, desarrolla hallazgos, observaciones, conclusiones y recomendaciones. Los procedimientos de auditoría son operaciones específicas que se aplican en una auditoría e incluyen técnicas y prácticas consideradas necesarias, de acuerdo con las circunstancias.

Interpretando lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[31], se tiene que la auditoría de gestión con enfoque en la eficiencia y economía, tiene el propósito de determinar si las universidades públicas utilizan sus recursos financieros, humanos y materiales de manera eficiente y económica. Por esta razón, el auditor debe detectar las causas de cualquier práctica ineficiente o anti-económica, incluyendo deficiencias en los sistemas de información gerencial, procedimientos administrativos o estructura organizacional.

La eficiencia está referida a la relación existente entre los bienes o servicios producidos o entregados y los recursos utilizados para ese fin, en comparación con un estándar de desempeño establecido. En la auditoría de gestión, dar consideración apropiada a la eficiencia significa maximizar las salidas (Outputs) generadas por cualquier tipo de ingreso (inputs) o, producir un nivel dado de salidas a menor costo. Este aspecto puede ser fácilmente apreciado en programas que involucran la producción o generación de algún bien o servicio en forma repetitiva. Por ejemplo, el número de vacunas aplicadas por un centro de salud pública o, el número de documentos ingresados a un sistema de trámite documentario. En el gráfico siguiente se ilustra la relación existente entre entradas y salidas. La comprensión del significado de la eficiencia, es necesaria para entender el sentido de los términos: entradas/salidas, productividad, cantidad y calidad y nivel del servicio. Las entradas están representadas, principalmente, los recursos, sean éstos financieros, materiales, físicos o de información, los cuales son utilizados para producir salidas. Las salidas pueden comprender bienes o servicios producidos para atender la demanda del público, y son definidos en términos de cantidad y calidad que se relacionan con el nivel de servicio brindado. La productividad se refiere al monto aceptable de bienes o servicios producidos (salidas) y los recursos utilizados (entradas) para producirlos, generalmente, la productividad puede expresarse en forma de relación , costo o tiempo por unidad de salida producida. Las normas relativas al nivel de servicio a alcanzar pueden estar definidas por las políticas, regulaciones u otras disposiciones y, en algunos casos, tales normas pueden incidir en la calidad, así como en el costo del servicio. La eficiencia por su naturaleza es un concepto relativo. Ella es posible medirla si comparamos la productividad obtenida con un estándar o norma establecida. La cantidad o calidad de las salidas y el nivel de servicio brindado, pueden también ser comparadas contra los estándares de desempeño, con el propósito de determinar si fueron ocasionados algunos cambios en la eficiencia, Por lo tanto, se admite que la eficiencia es incrementada cuando se produce con calidad un número mayor de salidas con menores recursos de entrada, o cuando con el mismo monto de salidas son producidas con menos recursos. La eficiencia es un componente importante dentro de la auditoría de gestión; por ello el auditor debe incluirla en las evaluaciones relacionadas con la efectividad y economía que lleva a cabo. Debido a que la eficiencia tiene relación con las entradas y salidas de recursos y, la economía cautela la obtención de recursos en cantidad y calidad apropiada y al menor costo, puede afirmarse que entre ambos conceptos existe un factor de endeudamiento. Existe igualmente una íntima vinculación entre la eficiencia y efectividad, por cuanto la primera constituye un factor para determinar el menor costo posible o la mejor manera para lograr los objetivos y metas establecidos.

La economía está relacionada con los términos y condiciones bajo los cuales se adquiere recursos, sean éstos financieros, humanos, físicos o tecnológicos (Sistema de Información Computarizada), obteniendo la cantidad requerida, al nivel razonable de calidad, en la oportunidad y lugar apropiado y, al menor costo posible. De no tenerse en cuenta estos factores, podría resultar en bienes o servicios a costos mayores, de menor calidad u obtenidos a destiempo. Una operación económica adquiere tales recursos en calidad y cantidad apropiada y al menor costo posible. La distinción entre economía y eficiencia es a menudo poco clara. Por ejemplo, si se obtiene los recursos pagando sobreprecios, ello tendrá un impacto directo sobre el costo unitario de las salidas. Pero, esta situación es un asunto relacionado con la economía, no con la eficiencia, que tiene que ver con el empleo de los bienes en las operaciones de la entidad.

Una auditoría que comprenda la eficiencia y economía de los programas o actividades tiene como objetivos: Determinar si la entidad, programa o actividad adquiere, protege y utiliza los recursos de manera eficiente y económica; Establecer las causas de ineficiencias o prácticas anti-económicas; Determinar si la entidad ha cumplido con las leyes y reglamentos aplicables en materia de eficiencia y economía; Establecer la razonabilidad de los controles gerenciales para mantener la eficiencia y calidad del servicio a un nivel satisfactorio; Determinar la confiabilidad de los procedimientos establecidos para medir y reportar su rendimiento; Identificar los esfuerzos para mejorar la eficiencia en el programa o actividad auditado y los resultados alcanzados.

La eficiencia de una operación se encuentra influenciada por la cantidad y calidad de los bienes y servicios producidos y la calidad y el nivel de los servicios que se ofrecen. Cualquier cambio en la cantidad y calidad puede ser difícil de interpretar. El mejoramiento de un índice de eficiencia, puede resultar a expensas de la calidad o el nivel de servicios; sin embargo, el mejoramiento importante en la calidad o el nivel del servicio sólo puede ser posible mediante el aumento sustancial del costo por unidad.

El índice de salidas/entradas, es decir, la productividad, no precisa si los resultados reflejados son adecuados; para ello es necesario tener un punto de referencia, mediante el cual se mida la ejecución y los cambios en la eficiencia. Los resultados pueden medirse en forma razonable, si los comparamos con estándares establecidos. Un estándar es el tiempo de duración específico, determinado por la cuantificación del trabajo requerido para producir una unidad de producto o servicio o, para ejecutar una tarea. En otros términos, representa el concepto de un día justo de trabajo esperado de un empleado con entrenamiento razonable y experiencia. Los estándares de desempeño se utilizan con distintos propósitos en los sistemas de información y control para: Demostrar los resultados alcanzados, comparando la información de ejecución con los estándares; Efectuar análisis costo/beneficio, proporcionando información para comparar métodos y procedimientos actuales y propuestos; Producir el intercambio de decisiones entre eficiencia y el nivel de servicio; Aspectos a considerar en la fase de Ejecución

Cuando el enfoque de la auditoría de gestión se orienta a la eficiencia y economía puede examinarse, si la entidad, programa o actividad auditada: Tiene implementadas políticas razonables para efectuar la adquisición de bienes o contratación de servicios; Protege y conserva apropiadamente sus recursos; Evita la duplicidad de esfuerzos de su personal y el trabajo sin utilidad práctica; Utiliza procedimientos operativos eficientes; Dispone de controles gerenciales adecuados para medir su desempeño en términos de eficiencia y economía y para informar sobre este asunto; Cumple las leyes y reglamentos que regulan la adquisición, uso y protección de los recursos;

Los criterios de auditoría aplicables son los siguientes: Las medidas del desempeño deben ser apropiadas y exactas; El desempeño debe ser apropiado en comparación con el estándar establecido; los informes debe adaptarse a las necesidades de la gerencia; La información del desempeño debe utilizarse para lograr mejoras en la productividad; y, Las medidas e informes sobre productividad deben mantenerse actualizados.

Las medidas del desempeño deben ser apropiadas y exactas: Con este propósito los productos deben estar adecuadamente definidos y correctamente medidos. Las definiciones y medidas deben modificarse para reflejar los cambios que se presenten en los resultados. Las características del producto, tales como calidad y nivel de servicios, deben especificarse con claridad y estar relacionados apropiadamente, así como cuando sea posible, los resultados de la producción o rendimiento deben incluir indicadores de éstas características. El desempeño debe ser adecuado en comparación con el estándar. Como el estándar es la base de la comparación, cuando sea posible debe establecerse aplicando técnicas de medición del trabajo que sean aceptadas. Cuando el estándar ha sido establecido mediante la medición del trabajo, el objetivo para una persona debe ser el 100% del estándar. Los informes deben adaptarse a las necesidades de la gerencia: Los reportes que contengan información sobre indicadores de rendimiento o resultados deben presentarse en forma oportuna a la administración, identificando los aspectos significativos. La información sobre el desempeño debe utilizarse para lograr mejoras en la productividad: La información sobre el desempeño debe indicar si los objetivos fueron logrados y en que aspectos se requiere correctivos. El aumento de la eficiencia debe ser identificado y evaluado en forma sistemática, con el apoyo de técnicas para la organización y medición del trabajo. La información sobre el desempeño debe utilizarse para estimular a la administración y empleados para incrementar su productividad; por lo tanto, la comunicación de los niveles de desempeño esperados, pueden promover la presentación de iniciativas como por ejemplo, revisar la calidad del ambiente de trabajo, cuyos resultados pueden ser útiles para mejorar la productividad en la entidad. Las medidas e informes sobre la productividad deben mantenerse actualizados. Los procedimientos para la captura de información y análisis de las rutinas del trabajo deben modificarse para corregir los defectos que se hubieran previamente identificado.

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[32], permite considerar que la evaluación de la efectividad de las universidades públicas es realizada por el auditor gubernamental, con la finalidad de informar a los Organismos conformantes de los Poderes del Estado y a las autoridades de la Administración Pública responsables de la conducción, autorización, financiamiento y ejecución de los programas o actividades, en torno a su desempeño (rendimiento) obtenido por los programas en comparación con lo planeado. Este enfoque evalúa los resultados o beneficios logrados y determina si el programa viene logrando las metas previstas, así como identifica los problemas que requieren corregirse para mejorar su efectividad. Algunos de los aspectos a considerar en una auditoría con enfoque de efectividad son los siguientes: Establecimiento de objetivos del programa en forma clara y precisa; Identificación de todos los objetivos del programa que sean materia de evaluación; Razonabilidad de los procedimientos para la evaluación de la efectividad del programa en cuanto su realización y costo; Retroalimentación de la efectividad del programa

La evaluación de la efectividad de los programas o actividades, tiene relación directa con la evaluación de la eficiencia y economía en la aplicación de los recursos; por este motivo el auditor puede incluir ambos componentes en forma conjunta al desarrollar su trabajo. Esto es un aspecto a considerar durante la fase de planeamiento de la auditoría, en vista que una entidad puede alcanzar sus objetivos y metas en un período determinado, a pesar de incurrir en despilfarros o falta de economía en la aplicación de los recursos; o también, la misma entidad podría obtener niveles adecuados de eficiencia y economía en sus operaciones, sin que por ello logre sus objetivos y metas planeados.

Los auditores asignados para realizar una auditoría de gestión que incluya el enfoque de efectividad, deben contar con cierta experiencia en la evaluación de programas, así como determinados conocimientos respecto del ente que será materia de examen. Además, tales profesionales deben haber recibido entrenamiento o tener experiencia en la ejecución de la auditoría de gestión.

Dentro del enfoque de efectividad se utilizan diversos términos que deben ser adecuadamente comprendidos por el auditor, siendo éstos los siguientes: i) Efectividad: se refiere al grado en el cual un programa logra sus objetivos y metas previstas u otros beneficios que pretendía alcanzarse y que fueron establecidos por la legislación o fijados por una autoridad superior; ii) Programa: comprende un grupo de actividades diseñadas a fin de lograr objetivos y metas comunes, bajo la administración de un centro de responsabilidad autorizado por ley. Esta definición no incluye a los conceptos programa presupuestal, proyecto o actividad, que son categorías propias del nivel funcional programático del presupuesto, cuyo significado se refiere a las acciones para combinar los recursos humanos, materiales o financieros y lograr objetivos y metas presupuestales; iii) Resultados del programa: conjunto de eventos que ocurren como consecuencia de la ejecución de un programa y corresponden a logros obtenidos debido a los servicios proporcionados. Los resultados pueden clasificarse en programados y no programados; positivos y negativos o inmediatos y/o de largo plazo; iv) Objetivo: es establecido con un propósito específicos y expresa lo que desea lograrse en un programa; iv) Meta: corresponde al nivel que debe lograrse en un tiempo determinado en una área de responsabilidad. La meta es la expresión cuantificada del objetivo y es factible de medición en términos de resultados.

La evaluación de resultados de los programas o actividades es una responsabilidad gerencial del titular de cada entidad, quien debe obtener en forma periódica dicha información a través de su personal o mediante la contratación de terceros. Por lo tanto, el auditor no efectúa una nueva evaluación, sino más bien revisa las evaluaciones efectuadas por la propia entidad, programa o actividad. Solamente en los casos en que se encuentre una evaluación deficiente o no se encuentre evaluación alguna, el auditor podría, llevar a cabo su propia evaluación de la efectividad del programa o actividad, como un modo de demostrar su factibilidad y motivar a la administración en el cumplimiento de sus responsabilidades.

Las entidades del Estado deben disponer de una organización con la capacidad suficiente para evaluar la efectividad de sus programas en forma inmediata o periódica, de procedimientos adecuados para evaluar la efectividad y reportarla a los niveles superiores y utilizar el producto de tales evaluaciones como elemento de retroalimentación para la toma de decisiones.

Una adecuada organización de los esfuerzos en un programa requiere la adopción de los criterios siguientes: Establecer los mecanismos de planeamiento, dirección e informe de las evaluaciones de resultados; Diseñar procedimientos para asegurar la evaluación sistemática y el reporte adecuado sobre la efectividad de los programas; Asegurar que la evaluación e informe sobre la efectividad del programa sea administrado en observancia de la efectividad, eficiencia y economía; Los objetivos del programa deben ser especificados de la forma más precisa posible; Los procedimientos de evaluación de la efectividad e informe deben justificar su costo; Los procedimientos de evaluación deben ser diseñados de manera que sean válidos; La información proporcionada por la evaluación de efectividad debe ser lo suficientemente confiable que pueda utilizarse para la toma de decisiones; Los reportes de evaluación de efectividad y su análisis deben estar completos y equilibrados, así como soportados por documentación apropiada; Cada entidad debe informar sobre la evaluación de los resultados en forma rápida y consistente a los funcionarios del programa.

La aplicación de los criterios antes mencionados puede determinar la identificación de hallazgos que deben ser comunicados y utilizados para la toma de decisiones por los funcionarios del programa; por lo tanto, el auditor puede r efectuar su evaluación con mas detalle y considerar las fortalezas y debilidades a través de información adicional. En el gráfico siguiente se muestra el proceso a través del cual el auditor forma su juicio sobre los asuntos de más importancia en términos de efectividad.

Analizando a la Contraloría General de la República (2013)[33], se tiene que los objetivos que persigue la auditoría de gestión con enfoque de efectividad son: Determinar el grado en que se están logrando los resultados o beneficios previstos por la normativa legal aplicable o, por la entidad que haya aprobado el programa; La efectividad de las entidades, programas; Si la entidad ha cumplido con las leyes y reglamentos aplicables al programa o actividad.

Dentro de las acciones de planeamiento general de las auditorías pueden seleccionarse programas o actividades que en apariencia denotan no tener problemas o algunas dificultades; sin embargo antes de definirse el curso a seguir deben tenerse en cuenta si el ente a examinar: Es de reciente creación o ha sido evaluado con anterioridad; Está desarrollándose con suma rapidez y tiene alcance nacional; Comprende una área de mucho interés para el Congreso de la República o el Poder Ejecutivo; Tiene una asignación presupuestal muy importante o se le pueden autorizar más recursos en el futuro.

Las actividades que realice el auditor deben orientarse, principalmente, a los siguientes aspectos: Objetivos del programa o actividad; Criterios de evaluación; Evaluación y presentación de los informes sobre efectividad; y, Gestión del sistema de evaluación de la efectividad.

La principal preocupación para el auditor es comprender adecuadamente los objetivos del programa y como guardan relación con los resultados que se espera obtener. Los objetivos y metas de los programas deben especificarse de la manera más precisa posible, dada que sino sería difícil determinar si el programa o actividad está logrando los resultados esperados. A menos que exista claridad y detalle en los objetivos o beneficios que se esperan lograr, la evaluación de los programas o el sistema de información orientado hacia la evaluación de tales objetivos, tendrá un uso limitado como herramienta de la gerencia o mecanismos de retroalimentación para la toma de decisiones. Por ello, es importante que el programa o actividad haya definido los elementos siguientes: Objetivos y metas claras y mensurables; Plazos de cumplimiento y Costo financiero.

Es posible que en el curso de la auditoría se encuentren casos en que, tanto la normativa legal, como el propio programa, no ha establecido objetivos y metas con claridad. En tal caso el auditor, debe obtener la opinión autorizada de los funcionarios responsables y llegar a puntos de vista coincidentes, como paso previo a definir los criterios a utilizarse para la medición y evaluación del grado de avance obtenido. De no arribarse a una adecuada comprensión de este asunto, el auditor tendrá que concluir que el programa o actividad bajo examen, no ha establecido objetivos y metas claras y mensurables y, consecuentemente, no es factible medir el logro de las metas físicas alcanzadas, por ser inalcanzables, irreales o inexistentes.

Otra situación que podría presentarse es que las metas físicas correspondientes al programa o actividad examinada, hayan sufrido cambios significativos en el tiempo. Estos hechos que en apariencia se refieren a los aumentos o disminuciones propios de la gestión gubernamental, deben conducir al auditor a realizar un análisis más exhaustivo, a efecto de determinar los efectos potenciales de tales eventos en las metas establecidas inicialmente por los programas.

No todos los objetivos de los programas pueden evaluarse apropiadamente, dado que existen diversos factores que podrían afectar la naturaleza de las medidas a implementar. Los esfuerzos para medir de que manera y hasta que punto se logran los objetivos y metas dentro de un programa u otros beneficios, pueden sustentarse en un sistema de medición continua del desempeño(rendimiento) o en evaluaciones periódicas del programa o actividad, generalmente, de carácter cuantitativo.

Los procedimientos establecidos por el programa para medir la efectividad deben reflejar las técnicas más apropiadas y sus costos estar debidamente justificados. Cuando los criterios de efectividad estén soportados en un sistema de información sobre el desempeño, el auditor debe examinar la forma en que fue planeada su utilización, la validez y confiabilidad de tal criterio, la exactitud de los datos que proporciona y la propiedad de las normas establecidas para evaluar el desempeño.

La evaluación del desempeño es una responsabilidad inherente al programa o actividad, dado que constituye la primera fuente de información para conocer los progresos alcanzados en el logro de objetivos y metas. Estas evaluaciones son practicadas por personal de la propia entidad o terceros. En este contexto, el auditor debe revisar los datos provenientes de la evaluación del desempeño, con el objeto de establecer si los criterios de evaluación y métodos de medición utilizados son confiables y razonables y, sobre todo, si la información obtenida tiene los mismos atributos.

Si en la fase de ejecución se identifican situaciones tales como: inexistencia de informes de evaluación del desempeño o falta de datos confiables sobre los resultados obtenidos, tales factores podrían constituirse en limitantes para llevar a cabo una evaluación objetiva de los logros alcanzados. En este caso, el auditor debe recomendar que el programa materia de examen, implemente un sistema de información apropiado para evaluar su desempeño.

Durante la auditoría deben examinarse los procedimientos para organizar y administrar las actividades de evaluación e información sobre la efectividad del programa o la actividad. En tal tarea se incluyen los controles gerenciales, tanto para el planeamiento y recopilación, como respecto a la presentación de información sobre la efectividad del programa o actividad.

La información proporcionada por las evaluaciones de desempeño son una fuente que debe ser considerada por la alta dirección de cada entidad al tomar decisiones o diseñar políticas específicas para el programa. El rol del auditor en este campo es determinar si los reportes de evaluación del desempeño han sido informados a los funcionarios y, si éstos los han considerado al momento de tomar decisiones.

Interpretando A Bacón (2013)[34]; una auditoría de gestión, con enfoque en la efectividad de los programas puede incluir aspectos tales como: Objetivos y metas de un programa o aquellos recién creados o en ejecución, para establecer si éstos son apropiados, convenientes o pertinentes; Beneficios que debe lograr un programa o actividad; Factores que están impidiendo obtener resultados satisfactorios; Cumplimiento de las leyes y reglamentos aplicables al programa; Sistema de control gerencial implementado por el programa para evaluar la efectividad, elaborar reportes y monitorear su ejecución; Alternativas adoptadas por la administración para la ejecución de actividades a un menor costo.

Los trabajos relacionados con la auditoría con enfoque de efectividad pueden orientarse en función de dos perspectivas: los resultados del programa o los controles y procedimientos gerenciales. Cuando el enfoque es determinado sobre los resultados del programa, la evaluación de efectividad debe iniciarse identificando su importancia, esto debe permitir examinar la calidad de las evaluaciones realizadas por su administración y arribar a juicios preliminares sobre su efectividad; sin embargo, las causas de los problemas de evaluación, generalmente, serán asociados a los controles gerenciales y procedimientos con que se realiza la evaluación de resultados. Cuando el enfoque son los controles gerenciales y procedimientos, el auditor debe focalizar su atención en la organización del programa y los criterios para conducir y evaluar sus actividades, con lo cual podrá establecer el grado de cumplimiento de las disposiciones gubernamentales, así como la forma en que son administradas las actividades en base a los criterios de efectividad, eficiencia y economía.

PROCEDIMIENTOS PARA OBTENER EVIDENCIA DE AUDITORÍA DE GESTIÓN:

Lo establecido por la Contraloría General de la República (2013)[35], es similar a lo expresado por Holmes (2013)[36]; cuando señalan que los procedimientos de auditoria de gestión se concretan en la obtención de información mediante las técnicas de auditoria de gestión. Aun cuando las técnicas son las mismas para casi todas las auditorías, sin embargo para cada tipo de auditoria tendrán determinados énfasis; como en el caso de la auditoria de gestión, el énfasis es que incidan en la determinación del grado de economía, eficiencia y efectividad de los recursos y actividades de las universidades públicas. Las técnicas de auditoría son métodos prácticos de investigación y prueba que utiliza el auditor, para obtener evidencia necesaria que fundamente su opinión. Las prácticas de auditoría constituyen las labores específicas realizadas por el auditor como parte del examen. Las técnicas de auditoría de gestión más utilizadas para reunir evidencia en las universidades públicas son las siguientes:

Técnicas de verificación ocular: i) Comparación, es el acto de observar la similitud o diferencia existente entre dos o más elementos. Dentro de la fase de ejecución se efectúa la comparación de resultados, contra criterios aceptables, facilitando de esa forma la evaluación por el auditor y la elaboración de observaciones, conclusiones y recomendaciones; ii) Observación, es el examen ocular realizado para cerciorarse como se ejecutan las operaciones. Esta técnica es de utilidad en todas las fases de la auditoría, por cuyo intermedio el auditor se cerciorará de ciertos hechos y circunstancias, en especial, las relacionadas con la forma de ejecución de las operaciones, apreciando personalmente, de manera abierta o discreta, como el personal de la entidad ejecuta las operaciones.

Técnicas de verificación oral: i) Indagación, es el acto de obtener información verbal sobre un asunto mediante averiguaciones directas o conversaciones con los funcionarios de la entidad. La respuesta a una pregunta formulada por el auditor, comprende una porción insignificante de elementos de juicio en los que puede confiarse, pero las respuestas a muchas preguntas que se relacionan entre si, pueden suministrar un elemento de juicio satisfactorio, si todas son razonables y consistentes. Es de especial utilidad la indagación en la auditoría de gestión, cuando se examinan áreas específicas no documentadas; sin embargo, sus resultados por si solos no constituyen evidencia suficiente: ii) Las Entrevistas, pueden ser efectuadas al personal de la entidad auditada o personas beneficiarias de los programas o proyectos. Para obtener mejores resultados debe prepararse apropiadamente, especificar quienes serán entrevistados, definir las preguntas a formular, alertar al entrevistado acerca del propósito y puntos a ser abordados. Asimismo, los aspectos considerados relevantes deben ser documentados y/o confirmados por otras fuentes y su utilización aceptada por la persona entrevistada; iii) Las Encuestas pueden ser útiles para recopilar información de un gran universo de datos o grupos de personas. Pueden ser enviadas por correo u otro método a las personas, firmas privadas y otros que conocen del programa o el área a examinar. Su ventaja principal radica en la economía en términos de costo y tiempo; sin embargo, su desventaja se manifiesta en su inflexibilidad, al no obtenerse más de lo que se pide, lo cual en ciertos casos puede ser muy costoso. La información obtenida por medio de encuestas es poco confiable, bastante menos que la información verbal recolectada en base a entrevistas efectuadas por los auditores. Por lo tanto, debe ser utilizada con mucho cuidado, a no ser que se cuente con evidencia que la corrobore.

Técnicas de verificación escrita: i) Analizar, consiste en la separación y evaluación crítica, objetiva y minuciosa de los elementos o partes que conforman una operación, actividad, transacción o proceso, con el fin de establecer su naturaleza, su relación y conformidad con los criterios normativos y técnicos existentes. Los procedimientos de análisis están referidos a la comparación de cantidades, porcentajes y otros. De acuerdo a las circunstancias, se obtienen mejores resultados si son obtenidos por expertos que tengan habilidad para hacer inferencias lógicas y juicios de valor al evaluar la información recolectada. Las técnicas de análisis son especialmente útiles para determinar las causas y efectos de los hallazgos de auditoría; ii) Confirmación, es la técnica que permite comprobar la autenticidad de los registros y documentos analizados, a través de información directa y por escrito, otorgada por funcionarios que participan o realizan las operaciones sujetas a examen (confirmación interna), por lo que están en disposición de opinar e informar en forma válida y veraz sobre ellas. Otra forma de confirmación, es la denominada confirmación externa, la cual se presenta cuando se solicita a una persona independiente de la organización auditada (terceros), información de interés que sólo ella puede suministrar; iii) Tabulación, es la técnica de auditoría que consiste en agrupar los resultados obtenidos en áreas, segmentos o elementos examinados, de manera que se facilite la elaboración de conclusiones. Un ejemplo de aplicación de esta técnica lo constituye la tabulación de los resultados obtenidos como consecuencia de las respuestas efectuadas en una encuesta por los beneficios de algún programa o proyecto; iv) Conciliación, implica hacer que concuerden dos conjuntos de datos relacionados, separados e independientes. Esta técnica consiste en analizar la información producida por diferentes unidades operativas o entidades, respecto de una misma operación o actividad, con el objeto de establecer su concordancia entre si y, a la vez, determinar la validez y veracidad de los informes, registros y resultados que están siendo examinados.

Técnicas de verificación documental: i) Comprobación, se aplica en el curso de un examen, con el objeto de verificar la existencia, legalidad, autenticidad y legitimidad de las operaciones efectuadas por una entidad, mediante la verificación de los documentos que las justifican; ii) Computación, se utiliza para verificar la exactitud y corrección aritmética de una operación o resultado. Se prueba solamente la exactitud de un cálculo, por lo tanto, se requiere de otras pruebas adicionales para establecer la validez de los datos que forman parte de una operación; iii) Rastreo, es utilizada para dar seguimiento y controlar una operación de manera progresiva, de un punto a otro de un proceso interno determinado o, de un proceso a otro realizado por una unidad operativa dada. Esta técnica puede clasificarse en dos grupos: a) rastreo progresivo, que parte de la autorización para efectuar una operación hasta la culminación total o parcial de ésta; y, b) rastreo regresivo, que es inverso al anterior, es decir, se parte de los resultados de las operaciones para llegar a la autorización inicial; iv) Revisión selectiva, consiste en el examen ocular rápido de una parte de los datos o partidas que conforman un universo homogéneo en ciertas áreas, actividades o documentos elaborados, con fines de separar mentalmente asuntos que no son normales, dado el alto costo que representaría llevar a cabo una revisión amplia o, que por otras circunstancias, no es posible efectuar un análisis profundo.

Técnicas de verificación física: Inspección, es el examen físico y ocular de activos, obras, documentos y valores, con el objeto de establecer su existencia y autenticidad. La aplicación de esta técnica es de mucha utilidad, especialmente, en cuanto a la constatación de efectivo, valores, activo fijo y otros equivalentes. Generalmente, se acostumbra a calificarla como una técnica combinada, dado que en su aplicación utiliza la indagación, observación, comparación, rastreo, tabulación y comprobación.