- Principio del enriquecimiento
neto - Principio de
anualidad - Principio de autonomía
del ejercicio - Principio de
disponibilidad - Principio de renta
mundial
Una vez definido el objeto del Impuesto sobre la
Renta, es imprescindible traer a colación los principios que lo
rigen, con el fin de abarcar los aspectos más relevantes
de tan importante tributo.
En este sentido, el (ISLR), además de estar normado por su
Ley especial,
su filosofía descansa en una serie de principios que
limitan su aplicación, atendiendo esto a sus funciones como
patrones de control y/o
parámetros a cumplir.
Tales principios están establecidos en el
artículo 1º de la Ley de Impuesto sobre la Renta
(2001), cuando dispone:
Los enriquecimientos anuales netos y disponibles
obtenidos en dinero o en
especie, causarán impuesto según las normas
establecidas en esta Ley.
Salvo disposición en contrario de la presente
Ley, toda persona natural o
jurídica, residente o domiciliada en la República
Bolivariana de Venezuela,
pagará impuestos sobre
sus rentas de cualquier origen, sea que la causa o la fuente de
ingresos
esté situada dentro del país o fuera de él.
Las personas naturales o jurídicas no residentes o no
domiciliadas en la República Bolivariana de Venezuela
estarán sujetas al impuesto establecido en esta Ley
siempre que la fuente o la causa de sus enriquecimientos
esté u ocurra dentro del país, aun cuando no tengan
establecimiento permanente o base fija en la República
Bolivariana de Venezuela.
Las personas naturales o jurídicas domiciliadas o
residenciadas en el extranjero que tengan un establecimiento
permanente o una base fija en el país, tributarán
exclusivamente por los ingresos de fuente nacional o extranjera
atribuibles a dicho establecimiento permanente o base fija. (p.
8).
De la norma anteriormente transcrita, se desprenden los
siguientes principios:
PRINCIPIO DEL
ENRIQUECIMIENTO NETO.
Es todo incremento de patrimonio
obtenido en dinero o en especie, que se obtiene
sustrayéndole a los ingresos brutos los costos y
deducciones permitidas por la Ley de (ISLR). Asimismo, forma
parte del enriquecimiento neto, el resultado obtenido de la
aplicación del Sistema de Ajuste
por Inflación en aquellos contribuyentes sometidos
obligatoriamente al mismo.
Este principio implica que la Ley de (ISLR)
gravará solamente el incremento patrimonial neto que
genere el sujeto, bien sea persona natural o persona
jurídica.
Este consagra que todo enriquecimiento que va a ser
objeto para la determinación o liquidación del
impuesto debe ser obtenido a un período anual, nunca
podrá ser menor a doce (12) meses, ya que esto es lo que
va a determinar el momento en que se inicia y culmina el
respectivo ejercicio económico – fiscal del
contribuyente, salvo lo dispuesto en el artículo 13 del
Reglamento de la Ley de (ISLR), en el cual, el primer ejercicio
podrá ser menor al iniciar operaciones o en
el último cuando termine la actividad económica de
la
empresa.
Asimismo, los contribuyentes personas jurídicas
podrán optar por el año civil o bien, el ejercicio
económico que más se adecue, puesto que esto va a
depender de la naturaleza de
su negocio y al carácter estacional que puedan tener sus
ingresos. Cabe destacar que una vez fijado éste no se
podrá modificar a menos que la
Administración Tributaria se lo autorice previa
solicitud motivada, tal y como lo dispone el artículo 13
del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, del libro de Garay
(1997):
El ejercicio anual gravable es el período de doce
meses que corresponde al contribuyente.
Quienes se dediquen a realizar actividades comerciales,
industriales o de servicios
podrán optar entre el año civil u otro
período de doce meses elegido como ejercicio gravable. El
ejercicio de tales contribuyentes puede empezar en cualquier
día del año, pero una vez fijado no podrá
variarse sin previa autorización del funcionario
competente de la Administración de Hacienda del domicilio
del contribuyente. El primer ejercicio podrá ser menor de
un año.
En todos los demás casos, los obligados a
presentar declaración tendrán por ejercicio
gravable el año civil. (p. 8).
Por otra parte, si se trata de contribuyentes personas
naturales su ejercicio gravable será el año
civil.
PRINCIPIO DE
AUTONOMÍA DEL EJERCICIO.
Este principio establece que para efectos de la
determinación de la obligación tributaria del
ejercicio fiscal deben imputarse sólo los ingresos, costos
y gastos que hayan
tenido causación u origen dentro del ejercicio que se
está declarando, con excepción de lo establecido en
el artículo 94 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre
la Renta, del libro de Garay (1997), cuando
señala:
Se aplicarán al ejercicio gravable los ajustes
que se produzcan dentro de dicho ejercicio, por créditos y débitos correspondientes
a ingresos, costos o deducciones de los años
inmediatamente anteriores, siempre que en el año en el
cual se causó el ingreso o egreso, el contribuyente haya
estado
imposibilitado de precisar el monto del respectivo ingreso,
costo o deducción. (p. 30).
De la norma anteriormente expuesta, se entiende que se
podrá imputar como ingreso, costo o deducción en
determinado ejercicio gravable, los ajustes que se ocasionen
hasta en dos ejercicios fiscales anteriores, siempre y cuando
haya sido imposible la identificación de dicho monto en su
oportunidad, y cuando se trate de operaciones productoras de
enriquecimiento disponible.
Se refiere a la oportunidad en el cual los
enriquecimientos obtenidos por un contribuyente serán
objeto de declaración a los fines de la
determinación del impuesto y a este respecto, la Ley de
Impuesto sobre la Renta (2001) prevé tres circunstancias
de hecho previstas en su artículo 5, como
sigue:
Los enriquecimientos provenientes de la cesión
del uso o goce de bienes,
muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías y
demás participaciones análogas y los dividendos,
los producidos por el trabajo
bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de
profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y las
ganancias fortuitas, se considerarán disponibles en el
momento en que son pagados. Los enriquecimientos que no
estén comprendidos en la enumeración anterior, se
considerarán disponibles desde que se realicen las
operaciones que los producen, salvo en las cesiones de crédito
y operaciones de descuento, cuyo producto sea
recuperable en varias anualidades,
casos en los cuales se considerará disponible para el
cesionario el beneficio que proporcionalmente
corresponda.
En todos los casos a los que se refiere este
artículo, los abonos en cuenta se considerarán como
pagos, salvo prueba en contrario.
Parágrafo Único: Los enriquecimientos
provenientes de créditos concedidos por bancos, empresas de
seguros u
otras instituciones
de crédito y por los contribuyentes indicados en los
literales b, c, d y e del artículo 7 de esta Ley y los
derivados del arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles,
se considerarán disponibles sobre la base de los ingresos
devengados en el ejercicio gravable. (p. 9).
En virtud de lo establecido en la norma, los tres tipos
de disponibilidad para los enriquecimientos que señala el
referido artículo son los siguientes:
- En el momento en que son pagados;
- En el momento en que son devengados;
- En el momento en que se realizan las operaciones que
los producen (causado).
Este principio responde al aspecto espacial del hecho
imponible, es decir, indica hasta qué punto un
enriquecimiento puede ser gravado por la legislación
tributaria venezolana.
De acuerdo a lo anterior, los criterios utilizados para
definir el ámbito de aplicación de nuestra
legislación en cuanto a la gravabilidad de los
enriquecimientos, son la causa o la fuente de tales
enriquecimientos, siendo la causa, aquella circunstancia de hecho
que da origen a la renta y, la fuente, el origen del
enriquecimiento en términos de localidad, es decir, se
refiere al lugar donde se encuentra el domicilio o residencia de
quien genera la renta.
Ambos criterios (causa o fuente), aunque puedan estar
presentes en determinadas circunstancias dependiendo del sujeto
pasivo, no necesariamente son concurrentes y así debe
entenderse, pues, la ocurrencia de uno de ellos puede condicionar
por sí solo la gravabilidad del ingreso a los efectos del
impuesto.
En este sentido, la Ley de Impuesto sobre la Renta
enmarca tres (3) clases de sujetos pasivos, los cuales
son:
- Personas Jurídicas o Naturales domiciliadas o
residenciadas en Venezuela: Para esta clase de
sujeto pasivo el factor determinante es la conexión al
territorio nacional. - Personas Jurídicas o Naturales no domiciliadas
o no residenciadas en Venezuela que no tengan un
establecimiento permanente o base fija en el país: Para
este sujeto pasivo se dice que la fuente es territorial, es
decir, la renta la que debe generarse dentro del país
para que sea gravable el enriquecimiento. - Personas Jurídicas o Naturales no domiciliadas
o no residenciadas en Venezuela que tengan un establecimiento
permanente o base fija en el país: En este caso la causa
debe ocurrir dentro del país, sin embargo, la
gravabilidad del enriquecimiento depende de la
proporción en que éste pueda ser atribuido a
dicho establecimiento permanente o base fija.
De esta manera, este principio de Renta Mundial
amplía el principio de Territorialidad (que regía a
la Ley de Impuesto sobre la Renta derogada en el año 1999)
referido a que la fuente o la causa del enriquecimiento estuviera
u ocurriera necesariamente dentro del país para ser
considerado gravable.
Vale recordar, que en la reforma efectuada en 1986 a
esta Ley, hubo un "tímido intento por gravar la renta de
fuente extranjera, pero fue eliminado en 1991 por los problemas de
control que ello representaba.
YIBETZA THAIS ROMERO CONTRERAS