(NIC 27) Estados Financieros Consolidados y Contabilización de las Inversiones en Subsidiarias (reordenada en 1994)

(Reordenada en 1994)

1. Alcance
2. Definiciones
3. Presentación de los Estados Financieros Consolidados
4. Alcance de los Estados Financieros Consolidados
5. Operaciones de Consolidación
6. Contabilización de las inversiones en Subsidiarias dentro de los Estados Financieros Individuales de la Controladora
7. Información a revelar
8. Fecha de vigencia

Esta Norma Internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo en junio de 1988. Se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. Aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto primitivo, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales de la IASC.
En 1998, los antiguos párrafos 13, 24, 29 y 30 de la NIC 27 fueron modificados por la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición. Estas modificaciones también han reemplazado las referencias anteriores a la NIC 25 por otras a la NIC 39, que la sustituye.
Se ha emitido una Interpretación SIC que tiene relación con la NIC 27, se trata de la:
· SIC-12: Consolidación - Entidades con Cometido Especial

La parte normativa de este Pronunciamiento, que aparece en letra cursiva negrita, debe ser entendida en el contexto de las explicaciones y guías relativas a su aplicación, así como en consonancia con el Prólogo a las Normas Internacionales de Contabilidad. No se pretende que las Normas Internacionales de Contabilidad sean de aplicación en el caso de partidas de escasa importancia relativa ( ver párrafo 12 del Prólogo ).

Alcance

l. Esta Norma trata de la preparación y presentación de los estados financieros consolidados de un grupo de empresas bajo el control de una controladora.
2. El presente Pronunciamiento se ocupa, asimismo, de la contabilización de las inversiones en subsidiarias, dentro de los estados financieros individuales que la controladora presenta por separado.
3. Esta Norma reemplaza a la NIC 3, Estados Financieros Consolidados, excepto en lo que dicha Norma contiene relativo a la contabilización de inversiones financieras en empresas asociadas (véase la NIC 28, Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas).
4. Los estados financieros consolidados quedan comprendidos en el término general de "estados financieros", tal y como aparece en el Prólogo a los Pronunciamientos sobre Normas Internacionales en Contabilidad. Por lo tanto, los estados financieros consolidados se preparan siguiendo las Normas Internacionales de Contabilidad.

5. El presente Pronunciamiento no trata los siguientes extremos:

(a) métodos de contabilización de las combinaciones de negocios, y sus efectos sobre la consolidación, incluido el tratamiento de la plusvalía comprada surgido de la combinación (véase la NIC 22, Combinaciones de Negocios),

(b) contabilización de las inversiones financieras en empresas (véase la NIC 28, Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas); ni tampoco

(c) el tratamiento contable de las inversiones en negocios conjuntos (véase la NIC 31, Información Financiera sobre los Intereses en Negocios Conjuntos)

Definiciones

6. Se usarán en el Pronunciamiento los siguientes términos, con sus respectivos significados:
Control (para los propósitos del Pronunciamiento) es el poder de dirigir las políticas financiera y de operación de una empresa, para obtener beneficios de sus actividades.
Una subsidiaria es una empresa controlada por otra (conocida como controladora, matriz o dominante).
Una controladora es aquella empresa que posee una o más subsidiarias.
Un grupo de empresas está formado por el conjunto de la controladora y todas sus subsidiarias.
Estados financieros consolidados son los estados financieros de un grupo de empresas, presentados como si se tratara de una sola entidad contable.
Intereses minoritarios son aquella parte de los resultados netos de las operaciones, así como de los activos netos de la filial, que no pertenecen, bien sea directa o indirectamente a través de otras empresas dependientes, a la controladora del grupo.

Presentación de los estados financieros consolidados

7. Toda controladora, que no se encuentre en los casos contemplados en el párrafo 8, debe presentar estados financieros consolidados.
8. Toda controladora que sea a su vez subsidiaria participada en su totalidad, o prácticamente en su totalidad, por otra controladora, no necesita presentar estados financieros consolidados siempre que, en el caso de la participada prácticamente en su totalidad, la dominante obtenga el consentimiento de los intereses minoritarios.

Tales controladoras deben revelar, en sus estados financieros individuales, las razones por las que no han presentado los estados financieros consolidados, junto con los métodos utilizados para la contabilización de sus subsidiarias . También deben informar sobre el nombre de la empresa controladora que publica estados consolidados y las incluye en ellos, así como de la oficina de registro donde éstos quedan depositados.
9. Los usuarios de los estados financieros de la controladora están, usualmente, interesados en el grupo de empresas y necesitan, por tanto, ser informados de la situación financiera, los resultados y los flujos de fondos del grupo en su conjunto. A cubrir esta necesidad van dirigidos los estados financieros consolidados, que presentan la información financiera sobre el grupo como si se tratara de una sola empresa, sin tener en consideración los límites legales de las entidades jurídicas independientes.
10. Una controladora, si está poseída enteramente por otra empresa, no siempre tendrá que presentar estados financieros consolidados, ya que tales estados pueden no ser requeridos por la empresa dominante, y las necesidades de los demás usuarios pueden quedar mejor cubiertas por los estados financieros consolidados de esa controladora.

En algunos países se exime de presentar estados consolidados a la controladora que está poseída prácticamente en su totalidad por otra empresa, siempre que la dominante obtenga para ello la aprobación de quienes representen los intereses minoritarios. La expresión "poseída prácticamente en su totalidad" significa, con frecuencia, que la dominante posee el 90% o más de los derechos de voto.

Alcance de los estados financieros consolidados

11. La controladora que confeccione estados financieros consolidados deberá incluir en ellos a todas sus subsidiarias, ya sean nacionales o extranjeras, salvo aquéllas a las que se refiere el párrafo 13.
12. En los estados financieros consolidados se incluye a todas las empresas controladas por la controladora, salvo aquellas subsidiarias excluidas por las razones establecidas en el párrafo 13. Se presume la existencia de control cuando la controladora posee, directa o indirectamente a través de otras subsidiarias, más de la mitad de los derechos de voto de una empresa, a menos que, por circunstancias excepcionales, pueda demostrarse claramente que tal posesión no constituye control. También existe control cuando la controladora posee la mitad o menos de los derechos de voto de una empresa, si ello supone:

(a) poder sobre más de la mitad de los derechos de voto en virtud de un acuerdo con otros inversionistas;

(b) poder para dirigir las políticas financiera y de operación de esa empresa, obtenido por acuerdo o disposición reglamentaria;

(c) poder para nombrar o revocar a la mayoría de los miembros del órgano de administración u órgano equivalente de dirección, o

(d) poder de controlar la mayoría de los votos en las reuniones del órgano de administración u órgano equivalente de dirección.

13. Una subsidiaria debe ser excluida de la consolidación cuando:

(a) se pretende que el control sobre la misma sea temporal, porque la subsidiaria se ha adquirido y se mantiene exclusivamente con vistas a su venta en un futuro próximo, o bien

(b) opera bajo fuertes restricciones a largo plazo, que menoscaban de forma significativa su capacidad para transferir fondos a la controladora.

Tales subsidiarias deben ser tratadas contablemente como si fueran inversiones, de acuerdo con lo establecido en la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.

14. A veces, una subsidiaria es excluida de la consolidación cuando sus actividades son diferentes a las del resto de las empresas del grupo. La exclusión por esta razón no está justificada, ya que se suministra mejor información integrando también esas subsidiarias y presentando, en los estados consolidados, datos adicionales sobre las diferentes segmentos del negocio de las subsidiarias. Por ejemplo, ofrecer el tipo de información exigida por la NIC 14, Información Financiera por Segmentos, ayuda a explicar la importancia de los diferentes segmentos del negocio dentro del grupo.

Operaciones de consolidación

15. Al preparar los estados financieros consolidados, los estados individuales de la controladora y sus subsidiarias se integran línea a línea, agregando las cuentas de naturaleza similar dentro de los activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos. Para conseguir que los estados consolidados presenten información financiera del grupo como si fuera una sola empresa, se tienen en cuenta los siguientes pasos:

(a) Se elimina el valor en libros de la inversión de la controladora en cada subsidiaria, con la porción de patrimonio neto de la subsidiaria marcado por el porcentaje de dominio (véase la NIC 22, Combinaciones de Negocios, que también describe el proceso a seguir con la plusvalía comprada resultante, en su caso);

(b) Los intereses minoritarios en la ganancia neta de las subsidiarias consolidadas, en el periodo en que se informa, se identifican y separan del resultado consolidado para llegar a la ganancia neta correspondiente a los propietarios de la controladora, y

(c) Los intereses minoritarios, en el patrimonio neto de las subsidiarias consolidadas, se identifican y presentan, en el balance del grupo, en partida separada de las obligaciones y del patrimonio neto de los propietarios de la controladora. Los intereses minoritarios en el patrimonio neto están compuestos por:

(i) el importe que les correspondiese en el momento de la adquisición, calculado de acuerdo con la NIC 22, Combinaciones de Negocios, y

(ii) la participación de los minoritarios en los movimientos habidos en el patrimonio neto desde la fecha de adquisición.

16. Los impuestos a pagar, ya sea por la controladora o las subsidiarias, por causa de la distribución a la controladora de las ganancias retenidas en las subsidiarias, se tratan contablemente de acuerdo con la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias.
17. Tanto los saldos como las transacciones intragrupo, así como las consiguientes ganancias no realizadas, deben ser eliminados en su totalidad. Las pérdidas no realizadas que resulten de transacciones intragrupo deben también ser eliminadas, a menos que el costo de los activos de los que forman parte no sea recuperable.
18. Se eliminarán enteramente los saldos y las transacciones intragrupo, incluyendo ventas, gastos y dividendos. Se eliminarán enteramente las ganancias no realizadas provenientes de transacciones intragrupo, si forman parte de los valores en libros de los activos, tales como existencias o activo fijo. Se eliminarán, igualmente, las pérdidas no realizadas derivadas de transacciones intragrupo, si han sido deducidas para llegar al valor contable de los activos, a menos que el costo de los mismos no sea recuperable.

Las diferencias temporarias que nazcan de la eliminación de pérdidas o ganancias no realizadas, derivadas de transacciones intragrupo se tratarán de acuerdo con la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias.
19. Cuando los estados financieros usados en la consolidación no tengan las mismas fechas de referencia, deben efectuarse ajustes para recoger los efectos de las transacciones, u otros eventos significativos, que hayan ocurrido entre esas fechas y la de cierre de los estados financieros de la matriz. En todo caso, la diferencia entre las distintas fechas de referencia no debe ser mayor de tres meses.
20. Normalmente, los estados financieros de la controladora y sus subsidiarias, usados en la preparación de los consolidados, tienen las mismas fechas de referencia. Cuando estas fechas a que se refieren son diferentes, la subsidiaria prepara a menudo, y para los propósitos de la consolidación, estados financieros con las mismas fechas que el resto del grupo. Cuando es imposible esto último, pueden usarse estados financieros cerrados en fechas distintas, siempre que la diferencia entre las mismas no sea mayor de tres meses.

El principio de uniformidad establece que la extensión de los periodos contables, así como cualquier diferencia en las fechas de cierre, deben conservarse de un periodo a otro.
21. Los estados financieros consolidados deben prepararse usando políticas contables uniformes para recoger similares transacciones u otros eventos producidos en circunstancias parecidas. Si no fuera posible usar políticas contables uniformes al preparar los estados financieros consolidados, tal hecho debe ser revelado, junto con las proporciones de las partidas afectadas a las que, en los estados consolidados, se hayan aplicado los diferentes métodos contables.
22. En muchos casos, si una empresa del grupo utiliza políticas contables diferentes de las adoptadas en los estados consolidados, para similares transacciones u otros eventos producidos en circunstancias parecidas, se realizan ajustes en sus estados financieros al utilizarlos para la preparación de los consolidados.
23. Los resultados obtenidos por las operaciones de cada una de las subsidiarias se incluirán, en los estados consolidados, desde la fecha de la adquisición, momento en el cual el control de la empresa adquirida se transfiere de forma efectiva al comprador, de acuerdo con la NIC 22, Combinaciones de Negocios.

Por su parte, los resultados netos de una subsidiaria vendida se incluyen con los consolidados hasta la fecha de la venta, momento en el cual la controladora deja de tener dominio sobre ella. La diferencia entre los ingresos por venta de la subsidiarias y el valor en libros de las mismas, igual al porcentaje correspondiente de sus activos menos sus pasivos, se recoge en el estado de resultados consolidado como pérdida o ganancia por la venta de la subsidiaria.

A fin de asegurar la comparabilidad de los estados financieros de un periodo a otro, se suministra con frecuencia información suplementaria acerca del efecto que la adquisición o venta de subsidiarias ha tenido en la situación financiera, en la fecha a la que se refieren los estados consolidados, y en las ganancias para el periodo cubierto por ellos, así como acerca de las cantidades correspondientes para el periodo precedente.
24. Desde el momento en que una empresa deja de cumplir con la definición de subsidiaria, sin ser tampoco una empresa asociada, tal como queda definida en la NIC 28, Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas, la partida correspondiente debe ser tratada contablemente como una inversión, de acuerdo con la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
25. El valor en libros de tal inversión, desde el momento en que deja de ser subsidiaria, se considera como el costo de la nueva partida.
26. Los intereses minoritarios deben presentarse, en los estados financieros consolidados, por separado de los pasivos del grupo y del patrimonio neto correspondiente a los propietarios de la controladora. También deben presentarse por separado los intereses minoritarios en la ganancia neta consolidada
27. Las pérdidas atribuibles a la minoría, en una subsidiaria consolidada, no pueden exceder de los intereses minoritarios en el patrimonio neto de la misma. Tal exceso, así como cualesquiera pérdidas posteriores atribuibles a los minoritarios, se cargan contra los intereses mayoritarios, a menos y en la medida en que la minoría haya adquirido la obligación de cubrir las pérdidas y le sea posible hacerlo.

Si, en periodos subsiguientes, la subsidiaria obtiene ganancias, los intereses mayoritarios se asignarán la totalidad de tales ganancias, hasta recuperar la porción de pérdidas minoritarias previamente absorbidas.
28. Si una subsidiaria ha emitido acciones preferidas acumulativas, suscritas por terceros ajenos al grupo, la controladora calculará su parte en los resultados tras haber deducido el importe de los dividendos preferidos garantizados por la subsidiaria, haya ésta declarado dividendos o no.

Contabilización de las inversiones en subsidiarias dentro de los estados financieros individuales de la controladora

29. En los estados financieros individuales de la controladora, las inversiones en subsidiarias que están incluidas en los estados consolidados deben ser:

(a) llevadas contablemente al costo;

(b) contabilizadas utilizando el método de la participación, según se describe en la NIC 28, Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas, o bien

(c) tratadas contablemente como activos financieros disponibles para la venta, según se describe en la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.

30. En los estados financieros individuales de la controladora, las inversiones en subsidiarias que se excluyan de los estados consolidados deben ser:

(a) llevadas contablemente al costo;

(b) contabilizadas utilizando el método de la participación, según se describe en la NIC 28, Contabilización de las Inversiones en Empresas Asociadas, o bien

(c) tratadas contablemente como activos financieros disponibles para su venta, según se describe en la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición

31. En muchos países las matrices presentan estados financieros individuales para cumplir con exigencias legales o de otra índole.

Información a revelar

32. Además de las informaciones exigidas en los párrafos 8 y 21, deben revelarse la siguiente información:

(a) en los estados financieros consolidados, una lista de las subsidiarias significativas, incluyendo el nombre, el país donde se han constituido o residen, la proporción de participación en la propiedad y, si fuera diferente, la proporción de los derechos de voto poseídos;

(b) en los estados financieros consolidados, cuando sea aplicable:

(i) las razones para no consolidar una subsidiaria, en su caso,

(ii) la naturaleza de las relaciones entre la controladora y cada subsidiaria en la que no tenga, ya sea directa o indirectamente a través de otras subsidiarias, más de la mitad de los derechos de voto;

(iii) el nombre de todas las empresas a las que, poseyendo más de la mitad de los derechos de voto, ya sea directa o indirectamente a través de otras empresas del grupo, no se ha tratado como subsidiarias en la consolidación debido a la ausencia de control;

(iv) los efectos de la adquisición o desapropiación de subsidiarias sobre la situación financiera, en la fecha a la que se refieren los estados financieros, y los resultados logrados por tales operaciones en el periodo cubierto por ellos, así como las mismas cantidades correspondientes al periodo precedente, y

(c) en los estados financieros individuales de la controladora, la descripción del método usado para la contabilización de las inversiones en subsidiarias.

Fecha de vigencia

33. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para estados financieros que cubran periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1990.

Alma Soto