Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros

Enviado por almasg_22

Introducción
Objetivo de los estados
financieros
Hipótesis
fundamentales
Características
cualitativas de los estados financieros
Elementos de los estados
financieros
Reconocimiento de los
elementos de los estados financieros
Medición de los
elementos de los estados financieros
Conceptos de capital y de
mantenimiento del capital

Prólogo

Muchas
empresas, en
el mundo entero, preparan y presentan estados
financieros para usuarios externos. Aunque tales estados
financieros pueden parecer similares entre un país y otro,
existen en ellos diferencias causadas probablemente por una
amplia variedad de circunstancias sociales, económicas y
legales; así como porque en los diferentes países
se tienen en mente las necesidades de distintos usuarios de los
estados financieros al establecer la normativa contable
nacional.

Tales circunstancias diferentes han llevado al uso de
una amplia variedad de definiciones para los elementos de los
estados financieros, esto es, para activos, pasivos,
patrimonio
neto, ingresos y
gastos. Esas
mismas circunstancias han dado también como resultado el
uso de diferentes criterios para el reconocimiento de partidas en
los estados financieros, así como en unas preferencias
sobre las diferentes bases de medida. Asimismo, tanto el alcance
de los estados financieros como las informaciones reveladas en
ellos han quedado también afectadas por esa
conjunción de circunstancias.

El Comité de Normas
Internacionales de Contabilidad (IASC) tiene la misión de
reducir tales diferencias por medio de la búsqueda de la
armonización entre las regulaciones, normas contables
y procedimientos
relativos a la preparación y presentación de los
estados financieros. El IASC cree que esta armonización
mas amplia puede perseguirse mejor si los esfuerzos se centran en
los estados financieros que se preparan con el propósito
de suministrar información que es útil para la
toma de
decisiones económicas.

El Consejo del IASC cree que los estados financieros
preparados para tal propósito cubren las necesidades
comunes de la mayoría de los usuarios. Esto es porque casi
todos los usuarios toman decisiones económicas, como por
ejemplo las siguientes:

(a) decidir si comprar, mantener o vender inversiones
financieras de capital;

(b) evaluar el comportamiento o la actuación de los
administradores;

beneficios a sus empleados;

(d) evaluar la seguridad de
los fondos prestados a la empresa;

(e) determinar políticas impositivas;

(f) determinar las ganancias distribuibles y los
dividendos;

(g) preparar y usar las estadísticas de la renta nacional,
o

(h) regular las actividades de las
empresas.

El Consejo reconoce que cada gobierno, en
particular, puede fijar requisitos diferentes o adicionales para
sus propios intereses. Sin embargo tales requisitos contables no
deben afectar a los estados financieros publicados para beneficio
de otros usuarios, a menos que cubran también las
necesidades de esos usuarios.

Muy comúnmente, los estados financieros se
preparan de acuerdo con un modelo
contable basado en el costo
histórico recuperable, así como en el concepto de
mantenimiento
del capital financiero en términos nominales. Si se tiene
el objetivo de
proveer información útil para tomar decisiones
económicas, otro tipo de modelos y
concepciones pueden ser más apropiados, si bien no existe
en el momento presente consenso para llevar a cabo el cambio. Este
Marco Conceptual ha sido desarrollado de manera que pueda
aplicarse a una variada gama de modelos contables, así
como de concepciones del capital y de mantenimiento del
capital.

Introducción

Propósito y valor
normativo

1. Este
Marco Conceptual establece conceptos relacionados con la
preparación y presentación de los estados
financieros para usuarios externos. El propósito del
mismo es:

(a) ayudar al Consejo del IASC en el desarrollo
de futuras Normas Internacionales de Contabilidad, así como en la
revisión de las ya existentes;

(b) ayudar al Consejo del IASC a promover la
armonización de las regulaciones, normas contables y
procedimientos relativos a la presentación de estados
financieros, con el fin de suministrar una base para la
reducción del número de tratamientos contables
alternativos permitidos por las Normas Internacionales de
Contabilidad;

(d) ayudar a los elaboradores de los estados
financieros al aplicar las Normas Internacionales de
Contabilidad, así como al tratar con materias que no
han sido todavía objeto de una Norma Internacional de
Contabilidad;

(e) ayudar a los auditores en el proceso de
formarse una opinión sobre si los estados financieros
se preparan de conformidad con las Normas Internacionales de
Contabilidad;

(f) ayudar a los usuarios de los estados financieros
en la interpretación contenida en
aquéllos estados que hayan sido preparados siguiendo
las Normas Internacionales de Contabilidad, y

(g) suministrar, a todos aquéllos interesados
en la labor del IASC, información acerca de su
metodología, de cara a la
formulación de las Normas Internacionales de
Contabilidad.

2. Este
Marco Conceptual no es una Norma Internacional de Contabilidad,
y por tanto no define reglas para ningún tipo particular
de medida o presentación. Tampoco tiene poder
derogatorio sobre ninguna Norma Internacional de
Contabilidad.

3. El
Consejo del IASC reconoce que, en un número limitado de
casos, puede haber un conflicto
entre el Marco Conceptual y alguna Norma Internacional de
Contabilidad. En tales casos, los requisitos fijados en la
Norma afectada prevalecen sobre las disposiciones del Marco
Conceptual. No obstante, como el Consejo del IASC se
guiará por el Marco Conceptual al desarrollar futuras
Normas o revisar las existentes, el número de casos de
conflicto disminuirá con el tiempo.

4. El Marco
Conceptual será revisado de vez en cuando sobre la base de
la experiencia que el Consejo haya adquirido trabajando con
él.

Alcance

5. El
Marco Conceptual trata los siguientes extremos:

(a) el objetivo de los estados
financieros;

(b) las características cualitativas que
determinan la utilidad de
la información de los estados financieros;

(d) los conceptos de capital y de mantenimiento del
capital.

6. El
Marco Conceptual se refiere a los estados financieros
elaborados con propósitos de información general
(en adelante "estados financieros"), incluyendo en este
término los estados financieros consolidados. Tales
estados financieros se preparan y presentan al menos
anualmente, y se dirigen a cubrir las necesidades comunes de
información de una amplia gama de usuarios. Algunos de
estos usuarios pueden exigir, y tienen el poder de obtener,
otra información adicional a la contenida en los estados
financieros. Sin embargo, muchos de ellos confían en los
estados contables como su principal fuente de
información financiera y, por tanto, estos estados deben
ser preparados y presentados teniendo en cuenta las necesidades
de los citados usuarios. Los informes
financieros para propósitos especiales, por ejemplo los
folletos de información bursátil o las
declaraciones para efectos fiscales, caen fuera del alcance de
este Marco Conceptual. No obstante, el Marco Conceptual puede
usarse, en la preparación de tales informes para
propósitos especiales, cuando las normas por las que se
rigen lo permitan.

7. Los
estados financieros forman parte del proceso de
información financiera. Normalmente, un conjunto
completo de estados financieros comprende un balance de
situación general, un estado de
resultados, un estado de
cambios en la posición financiera (que puede ser
presentado en varias formas, por ejemplo como un estado de
flujos de efectivo o un cuadro de financiación),
así como unas notas, estados complementarios y otro
material explicativo que forma parte integrante de los estados
financieros. En ellos pueden tener también cabida
cuadros suplementarios y otra información basada en, o
derivada de, tales estados financieros, que se espera sea
leída junto con ellos. Los cuadros suplementarios y la
información aludida pueden, por ejemplo, referirse a la
información financiera sobre los segmentos de negocios o
geográficos, o bien presentar el efecto de los cambios
en los precios. Sin
embargo, los estados financieros no incluyen informaciones
tales como las contenidas en los informes de la gerencia,
los discursos
del presidente de la compañía, las discusiones o
análisis por parte de la
administración o gerencia, u otras similares que
pueden estar incluidas en los informes anuales o en la
información financiera.

8. El Marco
Conceptual es de aplicación a los estados financieros de
todas las empresas industriales, comerciales o de negocios, ya
sea en el sector
público o en el privado. Una empresa que
informa es toda organización para la cual existen usuarios,
que confían en los estados financieros como su principal
fuente de información acerca de la entidad.

Usuarios y sus necesidades de
información

9. Entre
los usuarios de los estados financieros se encuentran los
inversores presentes y potenciales, los empleados, los
prestamistas, los proveedores
y otros acreedores comerciales, los clientes, los
gobiernos y sus organismos públicos, así como el
público en general. Éstos usan los estados
financieros para satisfacer algunas de sus variadas necesidades
de información. Entre las citadas necesidades se
encuentran las siguientes:

(a) Inversionistas. Los suministradores de
capital-riesgo y sus
asesores están preocupados por el riesgo inherente y
por el rendimiento que van a proporcionar sus inversiones.
Necesitan información que les ayude a determinar si
deben comprar, mantener o vender las participaciones. Los
accionistas están también interesados en la
información que les permita evaluar la capacidad de la
empresa para pagar dividendos.

(b) Empleados. Los empleados y los sindicatos
están interesados en la información acerca de
la estabilidad y rendimiento de sus empleadores.
También están interesados en la
información que les permita evaluar la capacidad de la
empresa para afrontar las remuneraciones, los beneficios tras el retiro
y otras ventajas obtenidas de la empresa.

(c) Prestamistas. Los proveedores de fondos
ajenos están interesados en la información que
les permita determinar si sus préstamos, así
como el interés asociado a los mismos,
serán pagados al vencimiento.

(d) Proveedores y otros acreedores
comerciales. Los proveedores y los demás
acreedores comerciales, están interesados en la
información que les permita determinar si las
cantidades que se les adeudan serán pagadas cuando
llegue su vencimiento. Probablemente, los acreedores
comerciales están interesados, en la empresa, por
periodos más cortos que los prestamistas, a menos que
dependan de la continuidad de la empresa por ser ésta
un cliente
importante.

(e) Clientes. Los clientes están
interesados en la información acerca de la continuidad
de la empresa, especialmente cuando tienen compromisos a
largo plazo, o dependen comercialmente de ella.

(f) El gobierno y sus organismos
públicos. El gobierno y sus organismos
públicos están interesados en la distribución de los recursos
y, por tanto, en la actuación de las empresas.
También recaban información para regular la
actividad de las empresas, fijar políticas fiscales y
utilizarla como base para la construcción de las estadísticas
de la renta nacional y otras similares.

(g) Público en general. Cada ciudadano
está afectado de muchas formas por la existencia y
actividad de las empresas. Por ejemplo, las empresas pueden
contribuir al desarrollo de la economía local de varias maneras, entre
las que pueden mencionarse el número de personas que
emplean o sus compras
como clientes de proveedores locales. Los estados financieros
pueden ayudar al público suministrando
información acerca de los desarrollos recientes y la
tendencia que sigue la prosperidad de la empresa, así
como sobre el alcance de sus actividades.

10. Aunque todas las necesidades de
información de estos usuarios no pueden quedar cubiertas
solamente por los estados financieros, hay necesidades que son
comunes a todos los usuarios citados. Puesto que los inversores
son los suministradores de capital-riesgo a la empresa, las
informaciones contenidas en los estados financieros que cubran
sus necesidades, cubrirán también muchas de las
necesidades que otros usuarios esperan satisfacer en tales
estados financieros.

11. La
principal responsabilidad, en relación con la
preparación y presentación de los estados
financieros, corresponde a la gerencia de la empresa. La propia
gerencia está también interesada en la
información que contienen los estados financieros, a pesar
de que tiene acceso a otra información financiera y de
gestión
que le ayuda al llevar a cabo su planificación, toma de decisiones y
control de
responsabilidades. La gerencia de la empresa tiene la posibilidad
de determinar la forma y contenido de tal información
adicional, de manera que satisfaga sus propias necesidades, pero
ni esa forma ni ese contenido caen dentro del alcance del
presente Marco Conceptual. No obstante, los estados financieros
publicados por las empresas se basan en la información,
usada por la gerencia, sobre la situación financiera,
desempeño y cambios en la posición
financiera de la entidad.

Objetivo de los
estados financieros

12. El
objetivo de los estados financieros es suministrar
información acerca de la situación financiera,
desempeño y cambios en la posición financiera. Se
pretende que tal información sea útil a una amplia
gama de usuarios al tomar sus decisiones
económicas.

13. Los
estados financieros preparados con este propósito cubren
las necesidades comunes de muchos usuarios. Sin embargo, los
estados financieros no suministran toda la información que
estos usuarios pueden necesitar para tomar decisiones
económicas, puesto que tales estados reflejan
principalmente los efectos financieros de sucesos pasados, y no
contienen necesariamente información distinta de la
financiera.

14. Los
estados financieros también muestran los resultados de la
administración llevada a cabo por la
gerencia, o dan cuenta de la responsabilidad en la gestión
de los recursos confiados a la misma. Aquéllos usuarios
que desean evaluar la administración o responsabilidad de la
gerencia, lo hacen para tomar decisiones económicas como
pueden ser, por ejemplo, si mantener o vender su inversión en la empresa, o si continuar o
reemplazar a los administradores encargados de la gestión
de la entidad.

Situación financiera, desempeño y
cambios en la posición financiera

15. Las
decisiones económicas, que toman los usuarios de los
estados financieros, requieren una evaluación
de la capacidad que la empresa tiene de generar efectivo u otros
recursos equivalentes al efectivo para la misma, así como
la proyección temporal y la certeza de tal
generación de liquidez. En último extremo, es esta
capacidad la que determina, por ejemplo, la posibilidad que tiene
la empresa para pagar a sus empleados y proveedores, satisfacer
los pagos de intereses, reembolsar los préstamos y
proceder a distribuir ganancias a los propietarios. Los usuarios
pueden evaluar mejor esta capacidad para generar efectivo, si se
les suministra información que haga hincapié en la
situación financiera, desempeño y cambios en la
posición financiera de la empresa.

16. La
situación financiera de una empresa se ve afectada por los
recursos económicos que controla, por su estructura
financiera, por su liquidez y solvencia, así como por la
capacidad para adaptarse a los cambios habidos en el medio ambiente
en el que opera. La información acerca de los recursos
económicos controlados por la empresa, y de su capacidad
en el pasado para modificar tales recursos, es útil al
evaluar la posibilidad que la empresa tiene para generar efectivo
y demás equivalentes al efectivo en el futuro. La
información acerca de la estructura financiera es
útil al predecir las necesidades futuras de
préstamos, así como para entender cómo las
ganancias y flujos de efectivo futuros serán objeto de
reparto entre los que tienen intereses en la propiedad;
también es útil al predecir si la empresa
tendrá éxito
para obtener nuevas fuentes de
financiación. La información acerca de la liquidez
y solvencia es útil al predecir la capacidad de la empresa
para cumplir sus compromisos financieros según vayan
venciendo. El término liquidez hace referencia a la
disponibilidad de efectivo en un futuro próximo,
después de haber tenido en cuenta el pago de los
compromisos financieros del periodo. El término solvencia
hace referencia a la disponibilidad de efectivo con una
perspectiva a largo plazo, para cumplir con los compromisos
financieros según vayan venciendo las deudas.

17. La
información acerca del desempeño de una empresa, y
en particular sobre su rendimiento, se necesita para evaluar
cambios potenciales en los recursos económicos, que es
probable puedan ser controlados en el futuro. A este respecto, la
información sobre la variabilidad de los resultados es
importante. La información acerca de la actuación
de la empresa es útil al predecir la capacidad de la misma
para generar flujos de efectivo a partir de la composición
actual de sus recursos. También es útil al formar
juicios acerca de la eficacia con que
la empresa puede emplear recursos adicionales.

18. La
información acerca de los cambios en la posición
financiera de una empresa es útil para evaluar sus
actividades de financiación, inversión y
operación, en el periodo que cubre la información
financiera. Esta información es útil por
suministrar al usuario la base para evaluar la capacidad de la
empresa para generar efectivo y otros recursos equivalentes al
mismo, así como las necesidades de la empresa para
utilizar tales flujos de efectivo. Al construir el estado de
cambios en la posición financiera, el significado del
término "fondos" puede ser definido de varias maneras,
tales como recursos financieros, fondo de maniobra, activos
líquidos o efectivo. Este documento no contiene
ningún intento de definición específica del
término "fondos".

19. La
información acerca de la situación financiera es
suministrada fundamentalmente por el balance de situación
general. La información acerca de la actividad es
suministrada fundamentalmente por el estado de resultados. La
información acerca de los flujos de fondos es suministrada
fundamentalmente por el estado de cambios en la posición
financiera.

20. Las
partes que componen los estados financieros están
interrelacionadas porque reflejan diferentes aspectos de las
mismas transacciones u otros sucesos acaecidos a la empresa.
Aunque cada uno de los estados suministra información que
es diferente de los demás, no es probable que ninguno sea
suficiente para un propósito en particular o contenga toda
la información necesaria para alguna necesidad de los
usuarios en particular. Por ejemplo, un estado o cuenta de
resultados suministra un cuadro incompleto de la actuación
de la empresa, a menos que se use en conjunción con el
balance de situación general o con el estado de cambios en
la posición financiera.

Notas y cuadros complementarios

21. Los
estados financieros también contienen notas, cuadros
complementarios y otra información. Por ejemplo, pueden
contener información adicional que sea relevante para las
necesidades de los usuarios respecto a determinadas partidas del
balance de situación general y del estado de resultados.
Pueden incluir informaciones acerca de los riesgos e
incertidumbres que afectan a la empresa, y también sobre
recursos u obligaciones
no reconocidas en el balance (tales como recursos minerales).
Asimismo, suele suministrarse, en las notas y cuadros
complementarios, información acerca de segmentos de
negocios o geográficos, o acerca del efecto sobre la
empresa de los cambios en los precios.

Hipótesis
fundamentales

Base de acumulación (o devengo)

22. Con
el fin de cumplir sus objetivos, los
estados financieros se preparan sobre la base de la
acumulación o del devengo contable. Según esta
base, los efectos de las transacciones y demás sucesos se
reconocen cuando ocurren (y no cuando se recibe o paga dinero u otro
equivalente al efectivo), asimismo se registran en los libros
contables y se informa sobre ellos en los estados financieros de
los periodos con los cuales se relacionan. Los estados
financieros elaborados sobre la base de acumulación o del
devengo contable informan a los usuarios no sólo de las
transacciones pasadas que suponen cobros o pagos de dinero, sino
también de las obligaciones de pago en el futuro y de los
recursos que representan efectivo a cobrar en el futuro. Por todo
lo anterior, tales estados suministran el tipo de
información, acerca de las transacciones y otros sucesos
pasados, que resulta más útil a los usuarios al
tomar decisiones económicas.

Negocio en Marcha

23. Los
estados financieros se preparan normalmente sobre la base de que
la empresa está en funcionamiento, y continuará sus
actividades de operación dentro del futuro previsible. Por
lo tanto, se asume que la empresa no tiene intención ni
necesidad de liquidar o cortar de forma importante la escala de sus
operaciones.
Si tal intención o necesidad existiera, los estados
financieros pueden tener que prepararse sobre una base diferente
y, si así fuera, se revelará información
sobre la base utilizada en ellos.

Características cualitativas de los estados
financieros

24. Las
características cualitativas son los atributos que hacen
útil, para los usuarios, la información
suministrada en los estados financieros. Las cuatro principales
características cualitativas son comprensibilidad,
relevancia, fiabilidad y comparabilidad.

Comprensibilidad

25. Una
cualidad esencial de la información suministrada en los
estados financieros es que sea fácilmente comprensible
para los usuarios. Para este propósito, se supone que los
usuarios tienen un conocimiento
razonable de las actividades económicas y del mundo de los
negocios, así como de su contabilidad, y también la
voluntad de estudiar la información con razonable
diligencia. No obstante, la información acerca de temas
complejos que debe ser incluida en los estados financieros, a
causa de su relevancia de cara a las necesidades de toma de
decisiones económicas por parte de los usuarios, no debe
quedar excluida sólo por la mera razón de que puede
ser muy difícil de comprender para ciertos
usuarios.

Relevancia

26. Para
ser útil, la información debe ser relevante de cara
a las necesidades de toma de decisiones por parte de los
usuarios. La información posee la cualidad de la
relevancia cuando ejerce influencia sobre las decisiones
económicas de los que la utilizan, ayudándoles a
evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar
o corregir evaluaciones realizadas anteriormente.

27. Las
dimensiones predictiva y confirmativa de la información
están interrelacionadas. Por ejemplo, la
información acerca del nivel actual y la estructura de los
activos poseídos tiene valor para los usuarios cuando se
esfuerzan al predecir la capacidad de la empresa para aprovechar
sus oportunidades y su capacidad para reaccionar ante situaciones
adversas. La misma información juega un papel
confirmatorio respecto a predicciones anteriores sobre, por
ejemplo, la manera en que la empresa se estructuraría o
sobre el resultado de las actividades planificadas.

28. Frecuentemente, la información
acerca de la situación financiera y la actividad pasada se
usa como base para predecir la situación financiera y la
actividad futura, así como otros asuntos en los que los
usuarios están directamente interesados, tales como pago
de dividendos y salarios,
evolución de las cotizaciones o capacidad
de la empresa para satisfacer las deudas al vencimiento. La
información no necesita, para tener valor predictivo,
estar explícitamente en forma de datos
prospectivos. Sin embargo, la capacidad de hacer predicciones a
partir de los estados financieros puede acrecentarse por la
manera como es presentada la información sobre las
transacciones y otros sucesos pasados. Por ejemplo, el valor
predictivo del estado de resultados se refuerza si se presentan
separadamente los gastos o ingresos no usuales, anormales e
infrecuentes.

Importancia relativa o materialidad

29. La
relevancia de la información está afectada por su
naturaleza e
importancia relativa. En algunos casos la naturaleza de la
información, por sí misma, es capaz de determinar
su relevancia. Por ejemplo, la presentación de
información sobre un nuevo segmento, puede afectar a la
evaluación de los riesgos y oportunidades a los que se
enfrenta la empresa, con independencia
de la importancia relativa de los resultados alcanzados por ese
nuevo segmento en el periodo contable. En otros casos, tanto la
naturaleza como la importancia relativa son significativas, por
ejemplo los saldos de inventarios,
mantenidos en cada una de las categorías principales, que
son apropiados para la actividad empresarial.

30. La
información tiene importancia relativa, o es material,
cuando su omisión o presentación errónea
pueden influir en las decisiones económicas de los
usuarios, tomadas a partir de los estados financieros. La
materialidad depende de la cuantía de la partida omitida,
o del error de evaluación en su caso, juzgados siempre
dentro de las circunstancias particulares de la omisión o
el error. De esta manera, el papel de la importancia relativa es
suministrar un umbral o punto de corte, más que ser una
característica cualitativa primordial que la
información ha de tener para ser útil.

Fiabilidad

31. Para
ser útil, la información debe también ser
fiable. La información posee la cualidad de fiabilidad
cuando está libre de error material y de sesgo o prejuicio, y
los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de lo
que pretende representar, o de lo que puede esperarse
razonablemente que represente.

32. La
información puede ser relevante, pero tan poco confiable
en su naturaleza, que su reconocimiento pueda ser potencialmente
una fuente de equívocos. Por ejemplo, si se encuentra en
disputa judicial la legitimidad e importe de una
reclamación por daños, puede no ser apropiado para
la empresa reconocer el importe total de la reclamación en
el balance de situación general, aunque pudiera no ser
apropiado; para la empresa reconocer el importe total de la
reclamación en el balance de situación general,
puede resultar apropiado, sin embargo, revelar el importe y
circunstancias de la reclamación.

Representación fiel

33. Para
ser confiable, la información debe representar fielmente
las transacciones y demás sucesos que pretende
representar, o que se puede esperar razonablemente que
represente. Así, por ejemplo, un balance de
situación general debe representar fielmente las
transacciones y demás sucesos que han dado como resultado
los activos, pasivos y patrimonio neto de la empresa en la fecha
de la información, siempre que cumplan los requisitos para
su reconocimiento.

34. Buena
parte de la información financiera está sujeta a
cierto riesgo de no ser el reflejo fiel de lo que pretende
representar. Esto no es debido al sesgo o prejuicio, sino
más bien a las dificultades inherentes, ya sea a la
identificación de las transacciones y demás sucesos
que deben captarse, ya sea al proyectar y aplicar las técnicas
de medida y presentación que pueden producir los mensajes
que se relacionan con esas transacciones y sucesos. En ciertos
casos, la medida de los efectos financieros de las partidas puede
tener tanta incertidumbre que las empresas, por lo general, no
los reconocen en los estados financieros. Por ejemplo, aunque
muchas empresas generan con el tiempo una plusvalía, es
usualmente difícil identificar o medir fiablemente tal
activo intangible. En otros casos, sin embargo, puede ser
relevante reconocer ciertas partidas y revelar el riesgo de error
que rodea su reconocimiento y medida.

La esencia sobre la forma

35. Si la
información sirve para representar fielmente las
transacciones y demás sucesos que se pretenden reflejar,
es necesario que éstos se contabilicen y presenten de
acuerdo con su esencia y realidad económica, y no
meramente según su forma legal. La esencia de las
transacciones y demás sucesos no siempre es consistente
con lo que aparenta su forma legal o trama externa. Por ejemplo,
una empresa puede vender un activo a un tercero de tal manera que
la documentación aportada de a entender que la
propiedad ha pasado a este tercero. Sin embargo, pueden existir
simultáneamente acuerdos que aseguren a la empresa el
continuar disfrutando de los beneficios económicos
incorporados al activo en cuestión. En tales
circunstancias, presentar información sobre la existencia
de una venta,
podría no representar fielmente la transacción
efectuada (en el caso de que verdaderamente haya habido tal
transacción).

Neutralidad

36. Para
ser fiable, la información contenida en los estados
financieros debe ser neutral, es decir, libre de sesgo o
prejuicio. Los estados financieros no son neutrales si, por la
manera de captar o presentar la información, influyen en
la toma de una decisión o en la formación de un
juicio, a fin de conseguir un resultado o desenlace
predeterminado.

Prudencia

37. No
obstante, los elaboradores de estados financieros tienen que
enfrentarse con las incertidumbres que, inevitablemente, rodean
muchos acontecimientos y circunstancias, tales como la
recuperabilidad de los saldos dudosos, la vida útil
probable de las propiedades, planta y equipo o el número
de reclamaciones por garantía post-venta que pueda recibir
la empresa. Tales incertidumbres son reconocidas mediante la
presentación de información acerca de su naturaleza
y extensión, así como por el ejercicio de prudencia
en la preparación de los estados financieros. Prudencia es
la inclusión de un cierto grado de precaución, al
realizar los juicios necesarios al hacer las estimaciones
requeridas bajo condiciones de incertidumbre, de tal manera que
los activos o los ingresos no se sobrevaloren, y que las
obligaciones o los gastos no se infravaloren. Sin embargo, el
ejercicio de la prudencia no permite, por ejemplo, la
creación de reservas ocultas o provisiones excesivas, la
ninusvaloración deliberada de activos o ingresos ni la
sobrevaloración consciente de obligaciones o gastos,
porque de lo contrario los estados financieros no
resultarían neutrales y, por tanto, no tendrían la
cualidad de fiabilidad.

Integridad

38. Para
ser fiable, la información en los estados financieros debe
ser completa dentro de los límites de
la importancia relativa y el costo. Una omisión puede
causar que la información sea falsa o equívoca, y
por tanto no fiable y deficiente en términos de
relevancia.

Comparabilidad

39. Los
usuarios deben ser capaces de comparar los estados financieros de
una empresa a lo largo del tiempo, con el fin de identificar las
tendencias de la situación financiera y del
desempeño. También deben ser capaces los usuarios
de comparar los estados financieros de empresas diferentes, con
el fin de evaluar su posición financiera, desempeño
y cambios en la posición financiera en términos
relativos. Por tanto, la medida y presentación del efecto
financiero de similares transacciones y otros sucesos, deben ser
llevadas a cabo de una manera coherente por toda la empresa, a
través del tiempo para tal empresa y también de una
manera coherente para diferentes empresas.

40. Una
implicación importante, de la característica
cualitativa de la comparabilidad, es que los usuarios han de ser
informados de las políticas contables empleadas en la
preparación de los estados financieros, de cualquier
cambio habido en tales políticas y de los efectos de tales
cambios. Los usuarios necesitan ser capaces de identificar las
diferencias entre las políticas contables usadas, para
similares transacciones y otros sucesos, por la misma empresa de
un periodo a otro, y también por diferentes empresas. La
conformidad con las Normas Internacionales de Contabilidad,
incluyendo la revelación de las políticas contables
usadas por la empresa, es una ayuda para alcanzar la deseada
comparabilidad.

41. La
necesidad de comparabilidad no debe ser confundida con la mera
uniformidad, y tampoco debe permitirse que llegue a ser un
impedimento para la introducción de normas contables mejoradas.
No es apropiado, para una empresa, continuar contabilizando de la
misma forma una transacción u otro suceso si el método
adoptado no guarda las características cualitativas de
relevancia y fiabilidad. También es inapropiado para una
empresa conservar sin cambios sus políticas contables
cuando existan otras más relevantes o fiables.

42. Puesto que los usuarios desean comparar
la situación financiera, desempeño y flujos de
fondos de una empresa a lo largo del tiempo, es importante que
los estados financieros muestren la información
correspondiente a los periodos precedentes.

Restricciones a la información relevante y
fiable

Oportunidad

43. Si
hay un retraso indebido en la presentación de la
información, ésta puede perder su relevancia. La
gerencia puede necesitar sopesar los méritos relativos de
la presentación a tiempo frente al suministro de
información fiable. A menudo, para suministrar
información a tiempo es necesario presentarla antes de que
todos los aspectos de una determinada transacción u otro
suceso sean conocidos, perjudicando así su fiabilidad. A
la inversa, si la presentación se demora hasta poder
conocer todos sus aspectos, la información puede ser
altamente fiable, pero de poca utilidad para los usuarios que han
tenido que tomar decisiones en el interín. Al conseguir un
equilibrio
entre relevancia y fiabilidad, la consideración decisiva
es cómo se satisfacen mejor las necesidades de toma de
decisiones económicas por parte de los
usuarios.

Equilibrio entre costo y beneficio

44. El
equilibrio entre costo y beneficio es una profunda
restricción, más que una característica
cualitativa. Los beneficios derivados de la información
deben exceder a los costos de
suministrarla. Sin embargo, la evaluación de beneficios y
costos es, sustancialmente, un proceso de juicios de valor. Es
más, los costos no son soportados necesariamente por
quienes disfrutan de los beneficios. Los beneficios pueden ser
disfrutados por usuarios distintos de aquéllos para los
que se prepara la información. Por ejemplo, el suministro
de mayor información a los prestamistas puede reducir los
costos del préstamo solicitado por la empresa. Por estas
razones, es difícil aplicar una prueba de costo-beneficio
en cada caso particular. No obstante, los elaboradores de normas
contables en particular, así como los que preparan los
estados financieros y los usuarios en general, deben ser
conscientes de esta restricción.

Equilibrio entre características
cualitativas

45. En la
práctica, es a menudo necesario un equilibrio o contrapeso
entre características cualitativas. Generalmente, el
objeto es conseguir un equilibrio apropiado entre tales
características, en orden a cumplir el objetivo de los
estados financieros. La importancia relativa de cada
característica en cada caso particular es una
cuestión de juicio profesional.

Imagen fiel / Presentación
razonable

Se considera frecuentemente que los
estados financieros muestran la imagen fiel de, o presentan
razonablemente, la situación financiera,
desempeño y cambios en la posición financiera de
la empresa. Aunque este Marco Conceptual no trata directamente
con tales conceptos, la aplicación de las principales
características cualitativas y de las normas contables
apropiadas llevará, normalmente, a estados financieros
que trasmitan lo que generalmente se entiende como una imagen
fiel, o una presentación razonable, de tal
información.

Elementos de los
estados financieros

47. Los
estados financieros reflejan los efectos financieros de las
transacciones y otros sucesos, agrupándolos en grandes
categorías, de acuerdo con sus características
económicas. Estas grandes categorías son los
elementos de los estados financieros. Los elementos relacionados
directamente con la medida de la situación financiera en
el balance de situación general son los activos, los
pasivos y el patrimonio neto. Los elementos directamente
relacionados con la medida del desempeño en el estado de
resultados son los ingresos y los gastos. Puesto que el estado de
cambios en la posición financiera utiliza, generalmente,
elementos del estado de resultados y cambios en los elementos del
balance de situación general, este Marco Conceptual no
identifica ningún elemento exclusivo de tal estado
financiero.

48. La
presentación de los elementos precedentes, tanto en el
balance de situación general como en el estado de
resultados implica un proceso de subdivisión. Por ejemplo,
los activos y pasivos pueden ser clasificados según su
naturaleza, o de acuerdo con su función en
la actividad empresarial, a fin de presentar la
información de la forma más útil a los
usuarios para los propósitos de toma de decisiones
económicas.

Situación financiera

49. Los
elementos relacionados directamente con la medida de la
situación financiera son los activos, los pasivos y el
patrimonio neto. Se definen como sigue:

(a) Un activo es un recurso controlado por la
empresa como resultado de sucesos pasados, del que la empresa
espera obtener, en el futuro, beneficios
económicos.

(b) Un pasivo es una obligación actual de la
empresa, surgida a raíz de sucesos pasados, al
vencimiento de la cual, y para cancelarla, la empresa espera
desprenderse de recursos que incorporan beneficios
económicos.

50. Las
definiciones de activo, pasivo y patrimonio neto, identifican
sus características esenciales, pero no pretenden
especificar las condiciones a cumplir para que tales elementos
se reconozcan en el balance de situación general. Por
tanto, ciertas partidas pueden caber en las definiciones, pero
no se reconocerán como activos o pasivos en el balance
de situación general, porque no cumplen las condiciones
para su reconocimiento, tal y como se discute en los
párrafos 82 a 98. En particular, la expectativa de que
llegarán a, o saldrán, beneficios
económicos de la empresa, debe tener el suficiente grado
de certeza para cumplir la condición de probabilidad
del párrafo 83, para permitir que se
reconozca un activo o un pasivo.

51. Al
evaluar si una partida cumple la definición de activo,
pasivo o patrimonio neto, debe prestarse atención a las condiciones esenciales y a
la realidad económica que subyacen en la misma, y no
meramente a su forma legal. Así, por ejemplo, en el caso
de arrendamientos financieros, la esencia y realidad
económica es que el arrendatario adquiere los beneficios
económicos futuros por el uso del activo alquilado,
durante la mayor parte de su vida útil, aceptando como
contrapartida de tal derecho una obligación de pago por
un importe aproximado al valor razonable del activo más
una carga financiera, correspondiente a los aplazamientos en el
pago. Por lo tanto, el arrendamiento
financiero da lugar a partidas que satisfacen la
definición de un activo y un pasivo, y se
reconocerán como tales en el balance de situación
general del arrendatario.

52. Los
balances de situación general elaborados de acuerdo con
las actuales Normas Internacionales de Contabilidad, pueden
incluir partidas que no satisfagan las definiciones de activo o
de pasivo, y que no se muestren tampoco en el patrimonio neto.
Sin embargo, las respectivas definiciones, establecidas en el
párrafo 49, serán la base para la revisión
futura de las actuales Normas Internacionales de Contabilidad,
así como de la formulación de otras
posteriores.

Activos

53. Los
beneficios económicos futuros incorporados a un activo
consisten en el potencial del mismo para contribuir directa o
indirectamente, a los flujos de efectivo y de otros
equivalentes al efectivo de la empresa. Este potencial puede
ser de tipo productivo, constituyendo parte de las actividades
de operación de la empresa. Puede también tomar
la forma de convertibilidad en efectivo u otras partidas
equivalentes, o bien de capacidad para reducir pagos en el
futuro, tal como cuando un proceso alternativo de manufactura
reduce los costos de
producción.

54. Usualmente, una empresa emplea sus
activos para producir bienes o
servicios
capaces de satisfacer deseos o necesidades de los clientes.
Puesto que estos bienes o servicios satisfacen tales deseos o
necesidades, los clientes están dispuestos a pagar por
ellos y, por tanto, a contribuir a los flujos de efectivo de la
empresa. El efectivo, por sí mismo, rinde un servicio a
la empresa por la posibilidad de obtener, mediante su
utilización, otros recursos.

55. Los
beneficios económicos futuros incorporados a un activo
pueden llegar a la empresa por diferentes vías. Por
ejemplo, un activo puede ser:

(a) utilizado aisladamente, o en combinación
con otros activos, en la producción de bienes y servicios a
vender por la empresa,

(b) intercambiado por otros activos,

(d) distribuido a los propietarios de la
empresa.

56. Muchos activos, como por ejemplo las
propiedades, planta y equipo, son elementos tangibles. Sin
embargo la tangibilidad no es esencial para la existencia del
activo; así las patentes y los derechos de
autor, por ejemplo, tienen la cualidad de activos si se
espera que produzcan beneficios económicos futuros para
la empresa y son, además, controlados por
ella.

57. Algunos activos, como por ejemplo las
cuentas por
cobrar y los terrenos, están asociados con derechos legales, incluido
el derecho de
propiedad. Al determinar la existencia o no de un activo,
el derecho de propiedad no es esencial, así, por
ejemplo, los terrenos que se disfrutan en régimen de
arrendamiento financiero son activos si la empresa controla los
beneficios económicos que se espera obtener de ellos.
Aunque la capacidad de una empresa para controlar estos
beneficios sea, normalmente, el resultado de determinados
derechos legales, una partida determinada podría incluso
cumplir la definición de activo cuando no se tenga
control legal sobre ella. Por ejemplo, los procedimientos
tecnológicos, producto de
actividades de desarrollo llevadas a cabo por la empresa,
pueden cumplir la definición de activo cuando, aunque se
guarden en secreto sin patentar, la empresa controle los
beneficios económicos que se esperan de
ellos.

58. Los
activos de una empresa proceden de transacciones u otros
sucesos ocurridos en el pasado. Las empresas obtienen los
activos mediante su compra o producción, pero
también pueden generarse activos mediante otro tipo de
transacciones. Son ejemplos de ello los terrenos recibidos por
la empresa del gobierno, dentro de un programa de
fomento del desarrollo
económico de un área geográfica, o el
descubrimiento de yacimientos minerales. Las transacciones o
sucesos que se espera ocurran en el futuro, no dan lugar por
sí mismos a activos; así, por ejemplo, la
intención de comprar inventarios no cumple, por
sí misma, la definición de activo.

59. Existe una asociación muy estrecha
entre la realización de un determinado desembolso y la
generación de un activo, aunque uno y otro no tienen por
qué coincidir necesariamente. Por tanto, si la empresa
realiza un desembolso, este hecho puede suministrar evidencia de
que pueden obtenerse beneficios económicos, pero no es una
prueba concluyente de que se esté ante una partida que
satisfaga la definición de activo. De igual manera, la
ausencia de un desembolso relacionado no impide que se
esté ante una partida que satisfaga la definición
de activo, y que se convierta por tanto en una candidata para
reconocimiento como tal en el balance de situación
general. Por ejemplo, las partidas que han sido donadas a la
empresa pueden satisfacer la definición de
activos.

Pasivos

60. Una
característica esencial de todo pasivo es que la empresa
tiene contraída una obligación en el momento
presente. Un pasivo es un compromiso o responsabilidad de
actuar de una determinada manera. Las obligaciones pueden ser
exigibles legalmente como consecuencia de la ejecución
de un contrato o de
una obligación de tipo legal. Este es normalmente el
caso, por ejemplo, de las cuentas por
pagar por bienes o servicios recibidos. No obstante, las
obligaciones también aparecen por la actividad normal de
la empresa, por las costumbres y por el deseo de mantener
buenas relaciones comerciales o actuar de forma equitativa. Si,
por ejemplo, la empresa decide, como medida política, atender a
la rectificación de fallos en sus productos
incluso cuando éstos aparecen después del periodo
normal de garantía, los importes que se espere
desembolsar respecto a los bienes ya vendidos son
también pasivos para la empresa.

61. Es
necesario distinguir entre una obligación actual y un
encargo o compromiso para el futuro. La decisión de
adquirir activos en el futuro no da lugar, por sí misma,
al nacimiento de un pasivo. Normalmente, el pasivo surge
sólo cuando se ha recibido el activo o la empresa entra
en un acuerdo irrevocable para adquirir el bien o servicio. En
este último caso, la naturaleza irrevocable del acuerdo
significa que las consecuencias económicas del
incumplimiento de la obligación, por ejemplo a causa de
la existencia de una sanción importante, dejan a la
empresa con poca o ninguna discrecionalidad para evitar la
salida de recursos hacia la otra parte implicada en el
acuerdo.

62. Usualmente, la cancelación de
una obligación actual implica que la empresa entrega
unos recursos, que llevan incorporados beneficios
económicos, para dar cumplimiento a la
reclamación de la otra parte. La cancelación de
un pasivo actual puede llevarse a cabo de varias maneras, por
ejemplo a través de:

(a) pago de dinero;

(b) transferencia de otros activos;

(d) sustitución de ese pasivo por otra deuda,
o

(e) conversión del pasivo en patrimonio
neto.

An obligation may also be extinguished by other means,
such as a creditor waiving or forfeiting its rights.

63. Los
pasivos proceden de transacciones u otros sucesos ocurridos en
el pasado. Así, por ejemplo, la adquisición de
bienes y el uso de servicios dan lugar a las cuentas por pagar
(a menos que el pago se haya anticipado o hecho al contado), y
la recepción de un préstamo bancario da lugar a
la obligación de reembolsar la cantidad prestada. La
empresa puede también reconocer como pasivos las rebajas
y descuentos futuros, en función de las compras que le
hagan los clientes, en cuyo caso es la venta de bienes en el
pasado la transacción que da lugar al nacimiento de la
obligación.

64. Ciertos pasivos pueden evaluarse
únicamente utilizando un alto grado de estimación.
Algunas empresas describen tales pasivos como provisiones. En
ciertos países las provisiones no son consideradas como
deudas, porque en ellos el concepto de pasivo está
definido tan estrechamente, que sólo permite incluir las
partidas que pueden determinarse sin necesidad de realizar
estimaciones. La definición de pasivo dada en el
párrafo 49 es una aproximación más amplia al
concepto. Así, cuando la provisión implique una
obligación presente, que cumple el resto de la
definición, se trata de un pasivo, incluso si la
cuantía de la misma debe estimarse. Ejemplos de estas
situaciones son las provisiones para pagos a realizar por las
garantías contenidas en los productos, y las provisiones
para cubrir obligaciones por pensiones.

Patrimonio neto

65. Aunque el patrimonio neto ha quedado
definido, en el párrafo 49, como un residuo o resto, puede
subdividirse a efectos de su presentación en el balance de
situación general. Por ejemplo, en una sociedad por
acciones
pueden mostrarse por separado los fondos aportados por los
accionistas, las ganancias pendientes de distribución, las
reservas específicas procedentes de beneficios y las
reservas por ajustes para mantenimiento del capital. Tal
clasificación puede ser relevante para las necesidades de
toma de decisiones por parte de los usuarios de los estados
financieros, en especial cuando indican restricciones, sean
legales o de otro tipo, a la capacidad de la empresa para
distribuir o aplicar de forma diferente su patrimonio neto.
También puede servir para reflejar el hecho de que las
partes con intereses en la propiedad de la empresa, tienen
diferentes derechos en relación con la recepción de
dividendos o el reembolso del capital.

66. En
ocasiones, la creación de reservas viene obligada por
leyes o
reglamentos, con el fin de dar a la empresa y sus acreedores una
protección adicional contra los efectos de las
pérdidas. Otros tipos de reservas pueden haber sido
dotadas porque las leyes fiscales del país conceden
exenciones o reducciones impositivas, cuando se produce su
creación o dotación. La existencia y cuantía
de las reservas de tipo legal, reglamentario o fiscal, es una
información que puede ser relevante para las necesidades
de toma de decisiones por parte de los usuarios. La
dotación de estas reservas se deriva de la
distribución de ganancias, y por tanto no constituye un
gasto para la empresa.

67. El
importe por el cual se muestra el
patrimonio, en el balance de situación general, depende de
la evaluación que se haya hecho de los activos y los
pasivos. Normalmente, sólo por mera casualidad
coincidirá el importe acumulado en el patrimonio neto con
el valor de mercado de las
acciones de la empresa, ni tampoco con la cantidad de dinero que
se obtendría vendiendo uno por uno los activos netos de la
empresa, ni con el precio de
venta de todo el negocio en marcha.

68. A
menudo, las actividades comerciales, industriales o de negocios,
son llevadas a cabo por empresas tales como comerciantes
individuales, sociedades
personalistas, asociaciones y una variada gama de empresas
propiedad del gobierno. Frecuentemente, el marco legal y de
regulación de tales empresas es diferente del que se
aplica a las sociedades
anónimas y a las demás que limitan la
responsabilidad de los socios. Por ejemplo, puede haber en estas
empresas pocas o ninguna restricción para distribuir a los
propietarios u otros beneficiarios los saldos incluidos en las
cuentas del patrimonio neto. No obstante, tanto la
definición de patrimonio neto como los demás
aspectos de este Marco Conceptual, concernientes al mismo, son
perfectamente aplicables a tales empresas.

Desempeño

69. La
cifra del resultado es a menudo usada como una medida del
desempeño en la actividad de la empresa, o bien es la base
de otras evaluaciones, tales como el rendimiento de las
inversiones o las ganancias por acción.
Los elementos relacionados directamente con la medida del
resultado son los ingresos y los gastos. El reconocimiento y
medida de los ingresos y gastos, y por tanto del resultado,
dependen en parte de los conceptos de capital y mantenimiento del
capital usados por la empresa al elaborar los estados
financieros. Estos conceptos son objeto de discusión en
los párrafos 102 a 110.

70. A
continuación se definen los elementos denominados
ingresos y gastos:

(a) Ingresos son los incrementos en los
beneficios económicos, producidos a lo largo del
periodo contable, en forma de entradas o incrementos de valor
de los activos, o bien como decrementos de las obligaciones,
que dan como resultado aumentos del patrimonio neto, y no
están relacionados con las aportaciones de los
propietarios a este patrimonio.

(b) Gastos son los decrementos en los
beneficios económicos, producidos a lo largo del
periodo contable, en forma de salidas o disminuciones del
valor de los activos, o bien como surgimiento de
obligaciones, que dan como resultado decrementos en el
patrimonio neto, y no están relacionados con las
distribuciones realizadas a los propietarios de este
patrimonio.

71. Las
definiciones de ingresos y gastos identifican sus
características esenciales, pero no pretenden
especificar las condiciones a cumplir para que tales elementos
se reconozcan en el estado de resultados. Las condiciones para
el reconocimiento de ingresos y gastos son objeto de
discusión en los párrafos 82 a 98.

72. Los
ingresos y gastos pueden presentarse de diferentes formas, en
el estado de resultados, al objeto de suministrar
información relevante para la toma de decisiones
económicas. Por ejemplo, es un práctica
común distinguir entre aquéllas partidas de
ingresos y gastos que surgen en el curso de las actividades
ordinarias de la empresa y aquellas otras que no. Esta
distinción se hace sobre la base de que informar acerca
de la procedencia de una partida, es relevante al evaluar la
capacidad de la empresa para generar efectivo y otras partidas
líquidas en el futuro. Por ejemplo, las actividades
esporádicas como la venta de una inversión a
largo plazo, es improbable que se produzcan de forma
recurrente. Al proceder a distinguir las partidas de esta
manera, es necesario tener en cuenta la naturaleza de la
empresa y de sus operaciones. Las partidas que surgen de la
actividad ordinaria en una determinada empresa pueden no ser
habituales en otra.

73. Realizar distinciones entre partidas de
ingresos y gastos, y combinarlas de diferentes formas,
también permite que se presenten diversas medidas del
resultado. Estas medidas se diferencian en cuanto a las partidas
que incluyen. Por ejemplo, el estado de resultados puede
presentar el margen bruto, la ganancia de operación antes
de impuestos, la
ganancia de operación después de impuestos y la
ganancia neta.

Ingresos

74. La
definición de ingresos incluye tanto a los ingresos
ordinarios como las ganancias. Los ingresos ordinarios surgen
en el curso de las actividades ordinarias de la empresa, y
corresponden a una variada gama de denominaciones, tales como
ventas,
honorarios, intereses, dividendos, alquileres y
regalías.

75. Son
ganancias otras partidas que, cumpliendo la definición
de ingresos, pueden o no surgir de las actividades ordinarias
llevadas a cabo por la empresa. Las ganancias suponen
incrementos en los beneficios económicos y, como tales,
no son diferentes en su naturaleza de los ingresos ordinarios.
Por tanto, en este Marco Conceptual no se considera que
constituyan un elemento diferente.

76. Entre las ganancias se encuentran, por
ejemplo, las obtenidas por la venta de activos no corrientes.
La definición de ingresos incluye también las
ganancias no realizadas; por ejemplo aquéllas que surgen
por la revalorización de los títulos cotizados o
los incrementos de valor en libros de los activos a largo
plazo. Si las ganancias se reconocen en los estados de
resultados, es usual presentarlas por separado, puesto que
el
conocimiento de las mismas es útil para los
propósitos de toma de decisiones económicas. Las
ganancias suelen presentarse netas de los gastos relacionados
con ellas.

77. Al
generarse un ingreso, pueden recibirse o incrementar su valor
diferentes tipos de activos; como ejemplos pueden mencionarse el
efectivo, las cuentas por cobrar y los bienes y servicios
recibidos a cambio de los bienes o servicios suministrados. Los
ingresos pueden también producirse al ser canceladas
obligaciones. Por ejemplo, una empresa puede suministrar bienes y
servicios a un prestamista, en pago por la obligación de
reembolsar el capital vivo de un préstamo.

Gastos

78. La
definición de gastos incluye tanto las pérdidas
como los gastos que surgen en las actividades ordinarias de la
empresa. Entre los gastos de la actividad ordinaria se
encuentran, por ejemplo, el costo de las ventas, los salarios y
la depreciación. Usualmente, los gastos
toman la forma de una salida o depreciación de activos,
tales como efectivo y otras partidas equivalentes al efectivo,
inventarios o propiedades, planta y equipo.

79. Son
pérdidas otras partidas que, cumpliendo la
definición de gastos, pueden o no surgir de las
actividades ordinarias de la empresa. Las pérdidas
representan decrementos en los beneficios económicos y,
como tales, no son diferentes en su naturaleza de cualquier
otro gasto. Por tanto, en este Marco Conceptual no se considera
que constituyan un elemento diferente.

80. Entre
las pérdidas se encuentran, por ejemplo, las que resultan
de siniestros tales como el fuego o las inundaciones, así
como las obtenidas por la venta de activos no corrientes. La
definición de gastos también incluye a las
pérdidas no realizadas, por ejemplo aquéllas que
surgen por el efecto que los incrementos en la tasa de cambio de
una determinada divisa tienen, sobre los préstamos tomados
por la empresa en esa moneda. Si las pérdidas se reconocen
en los estados de resultados, es usual presentarlas por separado,
puesto que el conocimiento de las mismas es útil para los
propósitos de toma de decisiones económicas. Las
pérdidas suelen presentarse netas de los ingresos
relacionados con ellas.

Ajustes por mantenimiento del capital

81. La
revaluación o reexpresión del valor de los activos
y pasivos da lugar a incrementos o decrementos en el patrimonio
neto. Aún cuando tales incrementos y decrementos cumplan
la definición de ingresos y gastos, respectivamente, no
son incluidos, dentro del estado de resultados, bajo ciertos
conceptos de mantenimiento del capital. Estos conceptos son
objeto de discusión en los párrafos 102 a 110 del
presente Marco Conceptual.

Reconocimiento
de los elementos de los estados financieros

82. Se
denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el
balance de situación general o en el estado de resultados,
de una partida que cumpla la definición del elemento
correspondiente, satisfaciendo además los criterios para
su reconocimiento establecidos en el párrafo 83. Ello
implica la descripción de la partida con palabras y
por medio de una cantidad monetaria, así como la
inclusión de la partida en cuestión en los totales
del balance de situación general o del estado de
resultados. La falta de reconocimiento de estas partidas no se
puede paliar mediante la descripción de las
políticas contables seguidas, ni tampoco a través
de notas u otro material explicativo.

83. Debe ser objeto de reconocimiento toda
partida que cumpla la definición de elemento siempre
que:

(a) sea probable que cualquier beneficio
económico asociado con la partida llegue a, o salga de
la empresa, y

(b) la partida tenga un costo o valor que pueda ser
medido con fiabilidad.

84. Al
evaluar si una partida cumple estos criterios y, por tanto,
está cualificada para su reconocimiento en los estados
financieros, es necesario tener en cuenta las condiciones de
materialidad discutidas en los párrafos 29 y 30. La
interrelación entre los elementos significa que toda
partida que cumpla las condiciones de definición y
reconocimiento para ser un determinado elemento, por ejemplo un
activo, exige automática y paralelamente el
reconocimiento de otro elemento relacionado con ella, por
ejemplo un ingreso o un pasivo.

La probabilidad de obtener beneficios
económicos futuros

85. El
concepto de probabilidad se utiliza, en las condiciones para su
reconocimiento, con referencia al grado de incertidumbre con
que los beneficios económicos futuros asociados al mismo
llegarán a, o saldrán, de la empresa. El concepto
tiene en cuenta la incertidumbre que caracteriza el entorno en
que opera la empresa. La medición del grado de
incertidumbre, correspondiente al flujo de los beneficios
futuros, se hace a partir de la evidencia disponible cuando se
preparan los estados financieros. Por ejemplo, cuando es
probable que una partida por cobrar de otra empresa vaya a ser
pagada por ésta, es justificable, en ausencia de
cualquier evidencia en contrario, reconocer tal partida por
cobrar como un activo. No obstante, para buena parte de las
cuentas por cobrar, se considera normalmente probable un cierto
grado de impago, y por tanto se reconoce un gasto que
representa la reducción esperada en los beneficios
económicos por tal motivo.

Fiabilidad de la medición

86. La
segunda condición para el reconocimiento de la partida
es que posea un costo o valor que pueda ser medido de forma
fiable, tal y como este concepto de fiabilidad ha sido
discutido en los párrafos 31 a 38 de este Marco
Conceptual. En muchos casos, cuando el costo o valor debe
estimarse, el uso de estimaciones razonables es una parte
esencial de la preparación de los estados financieros, y
no debe menoscabar su fiabilidad. No obstante, cuando no puede
hacerse una estimación razonable, la partida no se
reconoce en el balance de situación general ni en el
estado de resultados. Por ejemplo, las indemnizaciones
esperadas de un litigio ante los tribunales, pueden cumplir las
definiciones tanto de activo como de ingreso, así como
la condición de probabilidad para ser reconocidas; sin
embargo, si no es posible medir de forma fiable la
reclamación, no debe reconocerse ni el activo ni el
ingreso. A pesar de ello, la existencia de la
reclamación puede ser revelada por medio de notas,
material explicativo o cuadros complementarios.

87. Una
partida que, en un determinado momento, no cumpla las
condiciones para su reconocimiento establecidas en el
párrafo 83, puede sin embargo quedar cualificada para
ser reconocida como consecuencia de circunstancias o sucesos
subsiguientes, producidos en un momento posterior en el
tiempo.

88. Puede estar justificado que una partida
a la que, aún poseyendo las características
esenciales para ser un elemento, le falten por cumplir las
condiciones para su reconocimiento, sea revelada a
través de notas, cuadros u otro material informativo
dentro de los estados financieros. Ello es apropiado cuando el
reconocimiento de tal partida se considere relevante, de cara a
los usuarios de los estados financieros, para la
evaluación de la situación financiera, los
resultados y los flujos de fondos de una empresa.

Reconocimiento de activos

89. Se
reconoce un activo en el balance de situación general
cuando es probable que se obtengan del mismo beneficios
económicos futuros para la empresa, y además el
activo tiene un costo o valor que puede ser medido con
fiabilidad.

90. Un
activo no es objeto de reconocimiento en el balance de
situación general cuando se considera improbable que,
del desembolso correspondiente, se vayan a obtener beneficios
económicos en el futuro. En lugar de ello, tal
transacción lleva al reconocimiento de un gasto en el
estado de resultados. Este tratamiento contable no implica que
la intención de la gerencia, al hacer el desembolso,
fuera otra que la de generar beneficios económicos en el
futuro, o que la gerencia estuviera equivocada al hacerlo. La
única implicación de lo anterior es que el grado
de certeza, sobre los beneficios económicos que van a
llegar a la empresa, tras el presente periodo contable, es
insuficiente para justificar el reconocimiento del
activo.

Reconocimiento de pasivos

91. Se
reconoce un pasivo, en el balance de situación general,
cuando es probable que, del pago de esa obligación
actual, se derive la salida de recursos que lleven incorporados
beneficios económicos, y además la cuantía
del desembolso a realizar pueda ser evaluada con fiabilidad. En
la práctica, las obligaciones derivadas de
contratos,
en la parte proporcional todavía no cumplida de los
mismos (por ejemplo las deudas por inventarios encargados pero
no recibidos todavía), no se reconocen como tales
obligaciones en los estados financieros. No obstante, tales
deudas pueden cumplir la definición de pasivos y,
supuesto que satisfacen las condiciones para ser reconocidas en
sus circunstancias particulares, pueden quedar cualificadas
para su reconocimiento en los estados financieros. En tales
circunstancias, el hecho de reconocer los pasivos impone
también el reconocimiento de los activos o gastos
correspondientes.

Reconocimiento de ingresos

92. Se
reconoce un ingreso en el estado de resultados cuando ha
surgido un incremento en los beneficios económicos
futuros, relacionado con un incremento en los activos o un
decremento en los pasivos, y además el importe del
ingreso puede medirse con fiabilidad. En definitiva, esto
significa que tal reconocimiento del ingreso ocurre
simultáneamente con el reconocimiento de incrementos de
activos o decrementos de pasivos (por ejemplo, el incremento
neto de activos derivado de una venta de bienes y servicios, o
el decremento en los pasivos resultante de la renuncia al
derecho de cobro por parte del acreedor).

93. Los
procedimientos adoptados normalmente en la práctica para
reconocer ingresos, por ejemplo el requisito de que los mismos
deban estar acumulados (o devengados), son aplicaciones de las
condiciones para reconocimiento fijadas en este Marco
Conceptual. Generalmente, tales procedimientos van dirigidos a
restringir el reconocimiento como ingresos sólo a
aquellas partidas que, pudiendo ser medidas con fiabilidad,
posean un grado de certidumbre suficiente.

Reconocimiento de gastos

94. Se
reconoce un gasto en el estado de resultados cuando ha surgido
un decremento en los beneficios económicos futuros,
relacionado con un decremento en los activos o un incremento en
los pasivos, y además el gasto puede medirse con
fiabilidad. En definitiva, esto significa que tal
reconocimiento del gasto ocurre simultáneamente con el
reconocimiento de incrementos en las obligaciones o decrementos
en los activos (por ejemplo, la acumulación o el devengo
de salarios, o bien la depreciación del
equipo).

95. Los
gastos se reconocen en el estado de resultados sobre la base de
una asociación directa entre los costos incurridos y la
obtención de partidas específicas de ingresos.
Este proceso, al que se denomina comúnmente
correlación de gastos con ingresos, implica el
reconocimiento simultáneo o combinado de unos y otros,
si surgen directa y conjuntamente de las mismas transacciones u
otros sucesos. Por ejemplo, los diversos componentes de gasto
que constituyen el costo de las mercancías vendidas se
reconocen al mismo tiempo que el ingreso derivado de la venta
de los bienes. No obstante, la aplicación del proceso de
correlación, bajo este Marco Conceptual, no permite el
reconocimiento de partidas, en el balance de situación
general, que no cumplan la definición de activo o de
pasivo.

96. Cuando se espera que los beneficios
económicos surjan a lo largo de varios periodos
contables, y la asociación con los ingresos puede
determinarse únicamente de forma genérica o
indirecta, los gastos se reconocen en el estado de resultados
utilizando procedimientos sistemáticos y racionales de
distribución. Esto es, a menudo, necesario para el
reconocimiento de los gastos relacionados con el uso de activos
tales como los que componen las propiedades, planta y equipo,
así como con la plusvalía comprada, las patentes
y las marcas,
denominándose en estos casos al gasto correspondiente
depreciación o amortización. Los procedimientos de
distribución están diseñados a fin de que
se reconozca el gasto en los periodos contables en que se
consumen o expiran los beneficios económicos
relacionados con estas partidas.

97. Dentro del estado de resultados, se
reconoce inmediatamente como tal un gasto, cuando el desembolso
correspondiente no produce beneficios económicos
futuros, o cuando, y en la medida que, tales beneficios futuros
no cumplen o dejan de cumplir las condiciones para su
reconocimiento como activos en el balance de situación
general.

98. Se
reconoce también un gasto en el estado de resultados en
aquellos casos en que se incurre en un pasivo sin reconocer un
activo correlacionado, y también cuando surge una
obligación derivada de la garantía de un
producto.

Medición
de los elementos de los estados financieros

99. Medición es el proceso de
determinación de los importes monetarios por los que se
reconocen y llevan contablemente los elementos de los estados
financieros, para su inclusión en el balance de
situación general y el estado de resultados. Para
realizarla es necesario la selección de una base o método
particular de medición.

100. En los estados financieros se emplean
diferentes bases de medición, con diferentes grados y en
distintas combinaciones entre ellas. Tales bases o métodos
son los siguientes:

(a) Costo histórico. Los activos se
registran por el importe de efectivo y otras partidas
pagadas, o por el valor razonable de la contrapartida
entregada a cambio en el momento de la adquisición.
Los pasivos se registran por el valor del producto recibido a
cambio de incurrir en la deuda o, en algunas circunstancias
(por ejemplo en el caso de los impuestos), por las cantidades
de efectivo y otras partidas equivalentes que se espera pagar
para satisfacer la correspondiente deuda, en el curso normal
de la operación.

(b) Costo corriente. Los activos se llevan
contablemente por el importe de efectivo y otras partidas
equivalentes al efectivo, que debería pagarse si se
adquiriese en la actualidad el mismo activo u otro
equivalente. Los pasivos se llevan contablemente por el
importe sin descontar de efectivo u otras partidas de
efectivo que se precisaría para pagar el pasivo en el
momento presente.

(c) Valor realizable (o de
liquidación). Los activos se llevan contablemente
por el importe de efectivo y otras partidas equivalentes al
efectivo que podrían ser obtenidos, en el momento
presente, por la venta no forzada de los mismos. Los pasivos
se llevan por sus valores de
liquidación, esto es, los importes sin descontar de
efectivo u otros equivalentes al efectivo, que se espera
puedan satisfacer las deudas, en el curso normal de la
operación.

(d) Valor presente. Los activos se llevan
contablemente al valor presente, descontando las entradas
netas de efectivo que se espera genere la partida en el curso
normal de la operación. Los pasivos se llevan por el
valor presente, descontando las salidas netas de efectivo que
se espera necesitar para pagar las deudas, en el curso normal
de la operación.

101. La base o método de
medición más comúnmente utilizado por las
empresas, al preparar sus estados financieros, es el costo
histórico. Éste se combina, generalmente, con
otras bases de medición. Por ejemplo, los inventarios se
llevan contablemente al menor valor entre el costo
histórico y el valor neto realizable, los títulos
cotizados pueden llevarse al valor de mercado, y las
obligaciones por pensiones se llevan a su valor presente.
Además, algunas empresas usan el costo corriente como
respuesta a la incapacidad del modelo contable del costo
histórico para tratar con los efectos de los cambios en
los precios de los activos no monetarios.

Conceptos de
capital y de mantenimiento del
capital

Conceptos de capital

102. La
mayoría de las empresas adoptan un concepto financiero del
capital al preparar sus estados financieros. Bajo esta
concepción del capital, que se traduce en la
consideración del dinero invertido o del poder adquisitivo
invertido, capital es sinónimo de activos netos o
patrimonio neto de la empresa. Si, por el contrario, se adopta un
concepto físico del capital, que se traduce en la
consideración de la capacidad productiva, el capital es la
capacidad operativa de la empresa basada, por ejemplo, en el
número de unidades producidas diariamente.

103. La selección del concepto
apropiado del capital, por parte de una empresa, debe estar
basada en las necesidades de los usuarios de los estados
financieros. Por lo tanto, debe adoptarse una concepción
financiera del capital si a los usuarios les interesa
fundamentalmente el mantenimiento del capital nominal invertido
o de la capacidad adquisitiva del capital invertido. Si, por el
contrario, la preocupación principal de los usuarios es
el mantenimiento de la capacidad productiva de la empresa, debe
usarse la concepción física del capital.
El concepto escogido indicará el objetivo que se espera
obtener al determinar el resultado, incluso aunque puedan
existir ciertas dificultades de medida al aplicar, en la
práctica, la concepción elegida.

Conceptos de mantenimiento del capital y la
determinación del resultado

104. Los conceptos de capital expuestos en
el párrafo 102 dan lugar a los siguientes conceptos de
mantenimiento del capital:

(a) Mantenimiento del capital financiero.
Bajo este concepto se obtiene ganancia sólo si el
importe financiero (o monetario) de los activos netos al
final del periodo excede al importe financiero (o monetario)
de los activos netos al principio del mismo, después
de excluir las aportaciones de los propietarios y las
distribuciones hechas a los mismos en ese periodo. El
mantenimiento del capital financiero puede ser medido en
unidades monetarias nominales o en unidades de poder
adquisitivo constante.

(b) Mantenimiento del capital físico.
Bajo este concepto se obtiene ganancia sólo si la
capacidad productiva en términos físicos (o
capacidad operativa) de la empresa al final del periodo (o
los recursos o fondos necesarios para conseguir esa
capacidad) exceden a la capacidad productiva en
términos físicos al principio del periodo,
después de excluir las aportaciones de los
propietarios y las distribuciones hechas a los mismos durante
ese periodo.

105. El concepto de mantenimiento de
capital se relaciona con la manera en que una empresa define el
capital que quiere mantener. Suministra la conexión
entre el concepto de capital y el concepto de ganancia, porque
proporciona el punto de referencia para medir tal resultado, lo
cual es un prerrequisito para distinguir entre lo que es
rendimiento sobre el capital y lo que es recuperación
del capital. Sólo las entradas de activos que excedan
las cantidades necesarias para mantener el capital pueden ser
consideradas como ganancia, y por tanto como rendimiento del
capital. Por ello, el resultado es el importe residual que
queda tras haber deducido de los ingresos los gastos
(incluyendo, en su caso, los correspondientes ajustes para
mantenimiento del capital). Si los gastos superan a los
ingresos, el importe residual es una pérdida.

106. El concepto de mantenimiento del
capital físico exige la adopción
del costo corriente como base de la medición contable.
Sin embargo, el concepto de mantenimiento del capital
financiero no requiere la adopción de una base
particular de medida. Bajo esta concepción, la
selección de la base de medida depende del tipo de
capital financiero que la empresa desee mantener.

107. La principal diferencia entre los dos
conceptos de mantenimiento del capital es el tratamiento de los
efectos de los cambios en los precios de los activos y pasivos
de la empresa. En términos generales, una empresa ha
mantenido su capital si posee un importe equivalente al
principio y al final del periodo. Toda cantidad de capital por
encima de la requerida para mantener el capital del principio
del periodo es ganancia.

108. Bajo el concepto de mantenimiento del
capital financiero, el capital está definido en
términos de unidades monetarias nominales, y el
resultado es el incremento, en el periodo, del capital
monetario nominal. Por tanto, los incrementos de los precios de
los activos mantenidos en el periodo, a los que se denomina
convencionalmente resultados por tenencia, son conceptualmente
ganancias. No pueden, sin embargo, reconocerse como tales hasta
que los activos sean intercambiados por medio de una
transacción. Cuando el concepto de mantenimiento del
capital financiero está definido en términos de
unidades de poder adquisitivo constante, el resultado es el
incremento, en el periodo, de la capacidad adquisitiva
invertida. Por tanto, sólo la parte del incremento en
los precios de los activos que exceda del incremento en el
nivel general de precios se considera como resultado. El resto
del incremento se trata como un ajuste por mantenimiento del
capital y, por ello, como una parte del patrimonio
neto.

109. Bajo el concepto de mantenimiento del
capital físico, donde el capital está definido en
términos de capacidad productiva física, el
resultado es el incremento habido a lo largo del periodo en ese
capital. Todos los cambios de precios que afectan a los activos
y obligaciones de la empresa se consideran como cambios en la
medida de la capacidad de producción física de la
misma, y por tanto son tratados
como ajustes por mantenimiento del capital que entran a formar
parte del patrimonio neto, y nunca como resultado.

110. El
modelo contable utilizado para la preparación de los
estados financieros estará determinado por la
selección de las bases de medida y del concepto de
mantenimiento del capital. Los diferentes modelos contables
tienen diferentes grados de relevancia y fiabilidad y, como en
otras áreas, la gerencia debe buscar un equilibrio entre
estas dos características. Este Marco Conceptual es
aplicable a una amplia gama de modelos contables, suministrando
una guía al preparar y presentar los estados financieros
por medio del modelo escogido. En el momento presente, no hay
intención por parte del Consejo del IASC de prescribir un
modelo particular, salvo en circunstancias excepcionales, tales
como las que se dan en empresas que presentan sus estados
financieros en la moneda de una economía
hiperinflacionaria. No obstante, esta intención
será revisada a la vista de la evolución de los
acontecimientos mundiales.

Alma Soto