- Análisis
jurídico - Observaciones a la tabla de
valores referenciales de vehículos emitida por el
MEF - Observaciones a la
aplicación de la ley por la municipalidad provincial de
Tacna - Conclusiones
1.- BASE LEGAL
1.1 Decreto Legislativo Nº 776, "Ley de
Tributación Municipal".
1.2 Decreto Supremo Nº 22-94-EF, "Reglamento de
la Ley de Tributación Municipal".
1.3 Ley 27616, "Ley que Sustituye Recursos a los
Gobiernos Locales".
1.4 Decreto Legislativo Nº 952, "Ley que Modifica
el Decreto Legislativo Nº 776".
1.5 Decreto Supremo Nº 156-2004-EF, "TUO de la
Ley de Tributación Municipal".
1.6 Resolución Ministerial Nº
011-2005-EF/15, "Tabla de Valores
Referenciales de la Base Imponible 2005".
1.7 Constitución Política del
Estado, Inc.
08 del Artículo 118º, 74º y
51º.
1.8 T.U.O. del Código Tributario, D.S. Nº
135-99-EF, T.P. Artículo XV.
Es un impuesto que se crea con el objeto de gravar la
riqueza patrimonial personal (natural y/o
jurídica), expresada en la propiedad de
vehículos nuevos: automóvil, camioneta,
station wagon, camiones, buses, y omnibuses; y cuyo destino
y administración de los ingresos
obtenidos a través de éste impuesto serán
destinados como fondos para las Municipalidades Provinciales
del país.
El criterio de afectación
jurídico-tributaria es la "capacidad contributiva de las
personas"; es decir, la determinación por parte del
Estado de obligar a contribuir con los gastos
públicos a las personas que sean titulares de una
manifestación concreta de riqueza. En el presente
impuesto, ésta manifestación concreta se tipifica
en la propiedad de vehículos nuevos, "del año de
fabricación".
Son los presupuestos
de hecho que se encuentran tipificados en la ley, cuyo
acaecimiento genera el nacimiento de la obligación
tributaria o prestación pecuniaria al Estado; y de cuyo
análisis e interpretación, de cada uno de los 4
aspectos que la componen, determinaremos los hechos
económicos que estarán afectos al
impuesto.
Los aspectos que componen la hipótesis de incidencia son:
- ASPECTO OBJETIVO
El aspecto objetivo o
"objeto del tributo" o "materia
imponible", u "objeto material del tributo", o "riqueza
gravada"; es el bien o servicio o
conjunto de bienes o
servicios
económicos sobre los cuales recae o grava el tributo. Se
le determina contestando la pregunta ¿qué se
grava?.
En el Impuesto al Patrimonio Vehicular la riqueza
gravada es la propiedad del vehículo: automóvil,
camioneta, station wagon, camiones, buses, y omnibuses; con una
antigüedad no mayor de 3 años, contados a partir de
la primera inscripción en el Registro de
Propiedad de Vehicular de los Registros
Públicos. No se toma en cuenta ni el año de
fabricación ni la fecha de la importación (art. 30º del D.S.
156-2004-EF, TUO de la Ley de Tributación
Municipal).
Los vehículos destruidos o siniestrados cuyo
valor
disminuya en 50%, quedan exceptuados del pago del impuesto a
partir del ejercicio siguiente de ocurrido el siniestro (art.
11º del D.S. 22-94-EF Reglamento de la ley).
Es importante anotar que en la creación del
impuesto, el aspecto objetivo venía dado por la
propiedad de vehículos nuevos; en razón de
que el criterio para determinar la antigüedad del
vehículo era el año de fabricación
del vehículo nacional o importado (art. 2º del D.S.
22-94-EF Reglamento del Impuesto al Patrimonio
Vehicular).
Estamos aquí frente a una violación del
principio constitucional de No Confiscatoriedad de los
Impuestos
(art. 74º de la Constitución), por parte de los
legisladores; al determinar que el objeto del impuesto no sea
la "capacidad contributiva de las
personas expresada en la propiedad de vehículos nuevos
como signo exterior de riqueza"; sino en
gravar la propiedad de cualquier vehículo en forma
indiscriminada con respecto al año de
fabricación.
3.2 ASPECTO SUBJETIVO
El aspecto subjetivo está referido a los
sujetos que intervienen en la relación tributaria y son
2:
El sujeto activo o acreedor de la relación
tributaria que es el que recibe la prestación
pecuniaria. Es la entidad estatal beneficiaria del destino de
los fondos recaudados, la cual puede administrarlos de forma
directa o entregarlos a un ente especializado para su administración. En el impuesto analizado
es la Municipalidad Provincial en cuya jurisdicción
domicilie el contribuyente (art. 30º-A del D.S.
156-2004-EF, TUO de la Ley de Tributación
Municipal).
El sujeto pasivo o deudor tributario o contribuyente,
es el que está obligado y realiza la prestación
tributaria. En el impuesto al patrimonio vehicular está
dado por la persona natural
y/o jurídica propietaria del vehículo:
automóvil, camioneta, station wagon, camiones, buses, y
omnibuses (art. 31º del D.S. 156-2004-EF).
Están inafectos legalmente, entre otros
contribuyentes, las personas naturales y/o jurídicas
propietarias de vehículos nuevos con una antigüedad
no mayor de 3 años que estén debidamente
autorizados por la autoridad
competente para prestar servicios de transporte
público masivo (art. 37º inc "g" del D.S.
156-2004-EF).
En mi opinión, los "taxistas" que estén
debidamente autorizados para realizar servicio de transporte
público masivo, están inafectos legalmente desde
la fecha de autorización del servicio; en razón
de que en el artículo 1º de la ley 27616 que crea
ésta inafectación legal, no expresa que el
criterio de antigüedad sea el año de
fabricación, y para ser consistente en la
interpretación del artículo 30º del D.Leg.
776 sustituido por el mismo artículo 1º, deberemos
tomar el mismo criterio de "cuando se realice la primera
inscripción en el Registro de Propiedad Vehicular de los
Registros Públicos".
- ASPECTO TEMPORAL
El aspecto temporal, es el elemento que determina
¿cuándo se grava? o en que momento de producido
el hecho económico es que nace la obligación
tributaria.
En el impuesto analizado, el tiempo
está determinado por el momento en que se inscribe por
primera vez el vehículo en el Registro de Propiedad
Vehicular de los Registros Públicos (art. 30º del
D.S. 156-2004-EF).
3.4 ASPECTO ESPACIAL
El aspecto espacial, es el elemento que determina
¿dónde se grava? o el lugar o espacio o
territorio donde se producen los hechos económicos
gravados.
En nuestro caso analizado, el territorio está
determinado por la jurisdicción de la municipal
provincial donde reside el contribuyente; y será el
lugar donde se debe presentar la declaración jurada
(art. 30º-A del D.S. 156-2004-EF).
El hecho imponible o hecho generador de la
obligación tributaria, es el hecho económico en
el cual se realizan los presupuesto de
hecho previstos en la ley, y por cada uno de los aspectos
descritos en el numeral anterior: el aspecto objetivo,
subjetivo, espacial y temporal.
La importancia de la determinación o
subsunción del hecho económico en todos y cada
uno de los elementos que componen la hipótesis de
incidencia de la ley, es que se configura el momento del
nacimiento de la obligación
tributaria.
5.- NACIMIENTO DE
LA OBLIGACION TRIBUTARIA
La obligación tributaria nace cuando se realiza
el hecho previsto en la ley, como generador de dicha
obligación (art. 2º del Código Tributario).
Es decir, cuando se genera el hecho imponible o acaecimiento en
la realidad de los presupuestos de hecho contemplados en la
ley.
Es importante hacer mención de la parte
doctrinaria en materia tributaria, que determina que el
presupuesto de hecho no se realiza en un solo acto, sino que es
de formación sucesiva; es decir se genera en varios
actos (inicial, intermedio, y/o final). Los actos pueden ser
causales o condicionales; y la obligación tributaria
solamente nacerá al realizarse el último
acto.
En el tributo estudiado, Impuesto al Patrimonio
Vehicular, es posible encontrar lo que la doctrina tributaria
ha elaborado con respecto al hecho imponible:
El primer presupuesto de hecho es que los
vehículos nuevos comprados o adquiridos:
automóvil, camioneta, station wagon, camiones, buses, y
omnibuses, no sean mayores a 3 años de realizada la
primera inscripción en el Registro de Propiedad
Vehicular. Este es el hecho económico o acto inicial
que causa el nacimiento de la obligación
tributaria.
El segundo supuesto de hecho es que los
vehículos nuevos se inscriban por primera vez en los
Registros de Propiedad Vehicular de Registros Públicos.
Este hecho administrativo, es un acto intermedio
condicionante para el nacimiento de la obligación
tributaria.
El tercer supuesto es que se realice la
Declaración Jurada por el propietario del
vehículo en la jurisdicción de la Municipalidad
provincial donde reside, entre los meses de enero y febrero del
siguiente año al de la primera inscripción, salvo
disposición contraria de la propia Municipalidad
Provincial (art. 34º del D.S. 156-2004-EF, concordante con
el segundo párrafo del art. 31º de la misma
norma, y el art. 3º del Código Tributario). Este
acto administrativo es un acto intermedio condicionante y
final, para el nacimiento de la obligación
tributaria.
Es en éste momento del acto final,
presentación de la declaración jurada, en que
verdaderamente nace la obligación tributaria.
En el caso de la no presentación de la
declaración jurada de los contribuyentes del impuesto
(personas afectas), la Municipalidad Provincial de oficio
emitirá y notificará la Resolución de
Determinación del impuesto, e impondrá la
respectiva multa por omisión a la declaración
jurada. El acto de la emisión y notificación de
la Resolución de Determinación será el
acto final y que dará nacimiento a la obligación
tributaria; si es que ésta resolución no es
reclamada por mala afectación del impuesto.
6.- MONTO
IMPONIBLE (ART. 32º DEL D.S. 156-2004-EF, TUO DE LA
LEY)
El monto imponible o base imponible es la magnitud o
cuantía expresada en dinero, del
hecho económico susceptible de ser conceptuado como
"capacidad contributiva tributaria" de la persona natural y/o
jurídica.
Para nuestro impuesto analizado, la base imponible es
de base variable (de acuerdo al valor del vehículo), y
viene establecida taxativamente en la ley por 3
criterios:
Valor Original de Adquisición, que es el
precio de
venta que se
paga al concesionario o importador nacional de vehículos
nuevos. Se sustenta con la factura o
boleta de venta (art. 5º del D.S. 22-94-EF).
Sin embargo, hay que hacer mención que en
materia tributaria no se puede pagar impuesto sobre impuesto,
sería un acto confiscatorio; por lo que el monto
imponible no puede estar en función
del precio de venta sino del valor de venta (sin
IGV).
Valor de Importación, es el valor que se
declara en la DUA incluyendo el pago de los derechos de
importación e impuestos respectivos (IGV, ISC); cuando
el propietario del vehículo es el mismo importador (art.
5º del D.S. 22-94-EF).
En igual sentido, el reglamento de la ley al
determinar que se debe incluir los impuestos en el monto
imponible, está contraviniendo flagrantemente el
artículo 74º de la Constitución y el
artículo IV del Código Tributario: principios
constitucionales de no confiscatoriedad y de legalidad
Valor de Ingreso al Patrimonio, es el valor con
el cual el vehículo nuevo ingresa en el patrimonio
personal o
empresarial, cuando el vehículo ha sido transferido a
título gratuito (donación). Dicho valor se
sustenta con los contratos de
compra-venta.
El citado artículo 32º, adiciona un
"parámetro piso" de valorización del
vehículo con la finalidad "supuesta" de evitar la
elusión tributaria, que es la elaboración de una
"Tabla Referencial de Valores de Vehículos" que
será emitida anualmente por el MEF. Este
parámetro piso es analizado en detalle en el punto II
del presente informe.
7.- TASA O
ALICUOTA IMPONIBLE (ART. 33º DEL TUO DE LA
LEY)
La tasa o alícuota imponible es el
factor expresado en porcentaje que se aplicará a la base
imponible para la determinación del tributo a
pagar.
En el presente impuesto analizado, es de 1% anual
sobre el monto imponible; el cual no será menor al 1.5%
anual del valor de la UIT (S/. 49,50 para el 2005, y S/. 153,00
para el año 2006), para el año
declarado.
Es el valor o importe del tributo a pagar
(insoluto), que se calcula mediante la multiplicación
del monto imponible por la tasa imponible del
tributo.
En el Impuesto al Patrimonio Vehicular, está
dado por el valor del vehículo sustentado en el
comprobante de pago respectivo multiplicado por el 1%. Este es
el impuesto anual a pagar.
II.- OBSERVACIONES A LA TABLA DE VALORES REFERENCIALES DE
VEHICULOS EMITIDA POR EL MEF.
1.- La Tabla de Valores Referenciales de
Vehículos emitida por el MEF para el año 2005,
Resolución Ministerial Nº 011-2005-EF/15
publicada el 14.01.2005, no es un criterio de
valuación del monto imponible del impuesto sino que es
un "parámetro piso" que reglamenta el monto
imponible; por lo que la construcción de la tabla debe de
realizarse en función de cada uno de los 3 criterios
que norma la ley: valor de adquisición, valor de
importación, valor de ingreso al patrimonio; pero
determinados al valor de mercado.
Sin embargo, como lo menciona el segundo
considerando de la referida norma reglamentaria, el MEF ha
determinado dicha tabla en función "a la información especializada del parque
automotor nacional" sin especificar la fuente, y lo que es
peor considerando la información proporcionada por el
SAT de la Municipalidad Provincial de Lima, que es el ente
administrador
de los tributos
municipales de la Municipalidad Provincial de Lima. La
Municipalidad Provincial de Lima presente como Juez y parte
interesada en la elaboración de la tabla de
referencia. El MEF ha debido de buscar los
valores referenciales de mercado en los distribuidores
nacionales vendedores de vehículos nuevos, para el
primer criterio; en los valores declarados en las DUAS a la
Aduana
(SUNAT) para el segundo y tercer criterio.
El MEF ha desnaturalizado la ley, al no establecer
los parámetros de elaboración de la tabla
referencial en razón a los 3 criterios normados por la
ley; y transgrediendo la ley, al haber generado un cuarto
criterio para determinar el monto imponible del impuesto;
vulnerando se esa manera los principios tributarios
constitucionales de legalidad y no confiscatoriedad
determinados en los artículos 74º de la
Constitución y IV del Código Tributario.
2.- No establece el criterio de depreciación que siguen los valores de
la tabla para los años 2003 y 2002 con respecto al
año 2004. Comercialmente un vehículo nuevo que
es vendido en el segundo año de fabricación es
castigado con el 25% de su valor inicial.
Asimismo el criterio de depreciación contable
y tributario por depreciación por uso de un
vehículo es del 20% anual, determinando así que
la vida útil de un vehículo es de 5
años; y si el mismo es siniestrado, hay que valuar
el estado
del siniestro para determinar su valor de uso o de
mercado.
Ninguno de éstos criterios de
valor de mercado y de depreciación contable y
tributaria de los vehículos es tomado en cuenta para
la determinación del monto imponible, en la Tabla de
Valores Referenciales.
De igual forma, no se explica el criterio adoptado
para determinar el valor de los factores establecidos en el
artículo 2º para los años 2001 y
anteriores; de tal forma que puede estar
configurándose una arbitrariedad que
colisionaría con el principio constitucional de no
confiscatoriedad comprendido en el artículo 74º
de la Constitución. Es más, se está
gravando vehículos con una antigüedad mayor a 5
años de fabricación, lo cual ya es totalmente
antitécnico.
3.- Finalmente, el artículo XIV Código
Tributario vigente en concordancia con el inciso 8 del
artículo 118º de la Constitución,
preceptúa que el Poder
Ejecutivo al reglamentar las leyes en
materia tributarias lo hará a través del MEF;
pero a través de Decretos Supremos y con la firma del
Presidente de la República, por ser una potestad
constitucional de su investidura.
Por tanto, el MEF al emitir una Resolución
Ministerial para reglamentar el artículo 32º de
la ley, en vez de un Decreto Supremo como lo ordena la
Constitución, ha transgredido por la forma el
artículo 32º de la ley y los artículos
118º y 51º de la Constitución.
III.- OBSERVACIONES A LA
APLICACIÓN DE LA LEY POR LA MUNICIPALIDAD PROVINCIAL DE
TACNA
La Municipalidad Provincial de Tacna,
como es ya característico en su gestión tributaria, viene aplicando el
Impuesto al patrimonio Vehicular de manera equivocada, al mal
interpretar las normas legales
que la sustentan: Decreto Supremo Nº 156-2004-EF publicada
el 15.11.2004, Resolución Ministerial Nº
011-2005-EF/15, Decreto Supremo Nº 135-99-EF
(Código Tributario), y los artículos 74º,
51º, 118º de la Constitución; en el sentido
siguiente:
1.- El monto imponible sobre el cual se aplica la
tasa para determinar la cuantía del impuesto, es el
que está establecido en la Tabla de Valores
Referenciales que ha emitido el MEF.
Ya lo hemos mencionado, que dicha norma es ilegal e
inconstitucional por la forma y contenido, por lo que es
inaplicable.
El monto imponible será el del valor que
contiene el comprobante de pago, la DUA, y/o el contrato de
compra- venta que presente el contribuyente.
2.- La Municipalidad Provincial de Tacna
está acotando a las personas naturales que se
encuentran prestando el servicio de transporte masivo urbano
como "taxistas".
Los "taxistas" con autorización para realizar
el servicio de transporte urbano masivo están
inafectos legalmente desde la fecha de expedida la
autorización respectiva.
1.- Los vehículos afectos: automóvil,
camioneta, station wagon, camiones, buses, y omnibuses; son
aquellos que tienen una antigüedad no mayor de 3
años, contados a partir de la primera inscripción
en los Registros de Propiedad Vehicular.
2.- La Declaración Jurada es el acto que genera
la obligación tributaria, y ésta se realiza en
forma anual. De igual forma el pago es anual.
3.- El monto imponible del impuesto está
sustentado en el comprobante de pago, DUA (Declaración
Unica de Aduana), o contrato de compra-venta que sustente la
adquisición, importación, o ingreso al patrimonio
del vehículo respectivamente.
4.- La Tabla de Valoración Referencial de
Vehículos no es un criterio legal de
determinación de el monto imponible; sino es un
"parámetro piso" establecido por ley, que se toma en
cuenta en segunda instancia al compararse con el valor del
comprobante de pago.
5.- La Resolución Ministerial Nº
011-2005-EF/15, que contiene la Tabla de Valores Referenciales
del Vehículo, es ilegal e inconstitucional por la forma
y contenido; pues ha transgredido y desnaturalizado al Decreto
Supremo Nº 156-2004-EF TUO de la Ley de Tributación
Municipal, al Decreto Supremo Nº 135-99-EF Código
tributario en sus artículos IV y XIV, y a la
Constitución Política en sus artículos
51º, 74º y 118º.
1.- Discutir la interpretación de la norma que
contiene el Impuesto al Patrimonio Vehicular con la
Administración Tributaria de la Municipalidad
Provincial de Tacna, para su adecuada y legal
aplicación.
2.- Presentar una demanda de
Acción Popular (inciso 5 del
artículo 200º de la Constitución), ante la
Sala Civil de la Corte Superior de Tacna, en contra la
Resolución Ministerial Nº 011-2005-EF/15 que
contiene la Tabla de Valoración Referencial de
Vehículos; y en contra de el D.S. 22-1994-EF, por
incluir los impuestos por la adquisición,
importación o ingreso al patrimonio, en la base
imponible para la determinación del impuesto.
3.- Presentar una demanda de Inconstitucionalidad del
artículo 1º de la ley 27616 en la parte que
sustituye al artículo 30º del Decreto Legislativo
776, por contravenir la no confiscatoriedad del impuesto; al
haber cambiado el objeto de la ley: "capacidad contributiva
expresada en la riqueza de poseer vehículo nuevo, al
utilizar el criterio del año de fabricación"; al
afectar indiscriminadamente la propiedad vehicular al haber
cambiado el criterio de afectación del año de
fabricación.
Walter Chipoco
TACNA, 26 DE DICIEMBRE DEL 2005