El ambiente de Control como elemento a considerar en la Auditoria de Cumplimiento

Enviado por MSc. Leidisara Martinez Calderín

Resumen
Desarrollo
Definiciones y objetivos de la
Auditoría de Cumplimiento
Características generales
del Control Interno
Componentes y Definiciones del
Control Interno y sus Normas

Resumen

La administración de las empresas tienen
la responsabilidad de prevenir la ocurrencia de
irregularidades que conlleven a desvirtuar la información financiera que se representa
finalmente en forma de estados
financieros. Esto conduce a instituir un ambiente de control
diseñado para identificar y erradicar de manera efectiva
cualquier acto fraudulento que pueda suceder y que traiga como
consecuencia la presentación de información
financiera inexacta.

El presente trabajo de
investigación ´´ El ambiente de
control como elemento a considerar en la auditoria de
cumplimiento, tiene como objetivo
fundamental elaborar los elementos que permitan evaluar el
ambiente de control dentro de la auditoria de cumplimiento, desde
el punto de vista practico y legal para elevar el desempeño , entre sus objetivos
específicos se pretende diseñar un cronograma para
evaluar mediante la auditoria de cumplimiento el ambiente de
control.

Dentro de los aspectos tratados se
exponen los fundamentos legales que sustentan la
aplicación de la auditoria de cumplimiento, su contenido,
alcance, así como los resultados prácticos en la
ejecución de las auditorias
aplicadas. Con la ejecución del trabajo se llegan a
conclusiones que demostraron las debilidades e imperfecciones del
actual programa de
auditoria de cumplimiento y se proponen recomendaciones y
adecuaciones en el programa que será de gran utilidad en la
validación del ambiente de control en las
entidades.

Introducción

Internacionalmente la auditoria forense ha sido definida
en términos contables, como una modalidad de control que
permite reunir y presentar información financiera,
administrativa, contable, legal e impositiva, de tal forma que
sea aceptada por una corte de jurisprudencia
contra los perpetradores de un crimen
económico.

En Cuba, producto de la
incorporación de un especialista jurídico como
auditor al Grupo de
Auditoria y atendiendo a los resultados que obtenía en las
mismas, que coadyuvaban a detectar, sustentar y confirmar
evidencias y
hallazgos analizados por los auditores, se amplió el Grupo
Jurídico de la extinta Oficina Nacional
de Auditoría, extendiéndose la
participación de los abogados a otras Direcciones de
Auditoría.

Para ello, fue necesario trabajar en un Programa de
Auditoría Legal, que aunque imperfecto y no oficial, les
brindaba una visión a los asesores legales que comenzaban
a laborar en la Oficina, contentivo de los objetivos a evaluar y
uniformaba los aspectos generales objeto de revisión,
independientemente del tipo de entidad a auditar y de los
intereses puntuales solicitados por el Jefe de Grupo y el
Supervisor.

El Control
Interno se define como un proceso
integrado a las operaciones, que
efectuado por la dirección y el resto del personal de una
entidad, proporcionan una seguridad
razonable al logro de determinados objetivos.

Entre estos objetivos se fija alcanzar una confiabilidad
de la información y el cumplimiento de las leyes,
reglamentos y políticas
establecidas.

Un ambiente de control se puede instaurar adecuadamente
si existe un cumplimiento de las leyes y políticas, las
que deberán ser del dominio del
personal dirigente y todos los trabajadores, no bastando solo
el
conocimiento, sino que deben estar cumplidas de forma escrita
y organizada.

Dentro de los componentes del Control Interno se precisa
la fijación de determinadas actividades de control que
ayudan a que la dirección de la entidad se asegure de que
sus políticas aplicadas se correspondan con la realidad y
entre estas actividades se debe valorar la existencia de la
documentación necesaria de la
entidad.

Por lo antes expuesto es que la misión de
la Delegación Provincial del Ministerio de Auditoria y
Control de Cienfuegos, es exigir la correcta aplicación de
la política
del Estado y el
gobierno en
materia de
Auditoria, Fiscalización y Control Gubernamental,
así como rectorar el Sistema de
auditoria del país, para prevenir, detectar y enfrentar
los actos de corrupción, con la visión de que
somos una organización que se distingue por la
ética y
calidad del
trabajo, comprometidos con la revolución
en la prevención de tales manifestaciones, velando siempre
por el correcto empleo de los
recursos del
Estado.

En realidad la auditoria de Cumplimiento no se ha
incrementado con el transcurso del tiempo,
manifestándose imperfecciones y deficiencias en su
ejecución, por aquellos que la han llevado a efectos, dado
nuestro criterio, por el desconocimiento del funcionamiento de
este tipo de auditoria y por el marco legal en que se sustenta,
por lo que se considera que el programa actual carece de las
normas para
poder evaluar
el ambiente de control de una entidad, siendo este el Problema
Científico a resolver en el presente trabajo.

Como variable independiente, se considera el Ambiente de
Control y como variable dependiente al Control
Interno.

Lo anterior expuesto define la siguiente Hipótesis de la
Investigación:

Si se modifica el programa de Auditoria de Cumplimiento
con un análisis del ambiente de control, esto
permitirá proporcionar una seguridad razonable a los fines
de lograr determinados objetivos, fijándose entre ellos la
confiabilidad y la eficacia de las
operaciones, el cumplimiento de las leyes, reglamentos y
políticas establecidas y control de los recursos de todo
tipo a disposición de la entidad, así como la
valoración de un ambiente de control sostenido en cada
entidad.

Para dar cumplimiento a la Hipótesis este
trabajo tiene como objetivo general, elaborar los elementos que
permitan evaluar el ambiente de control dentro de la auditoria de
cumplimiento.

Por consiguiente, para arribar a este objetivo se
propone diseñar un cronograma para evaluar mediante la
auditoria de cumplimiento el ambiente de control a partir
de:

Análisis, interpretación y crítica de la legislación cubana
para conocer la regulación vigente de la
auditoría de cumplimiento en Cuba.
Determinar la puesta en práctica de la
auditoria de cumplimiento por el sistema Nacional de
Auditoria.
Detectar las deficiencias en la ejecución de
la auditoría de cumplimiento para hacer recomendaciones
que lleven a la valoración del ambiente de control de la
entidad objeto de revisión a partir de la
comprobación de las normas del ambiente de
control.

Se utilizo el método
teórico, mediante el análisis histórico
lógico y de síntesis
para la realización del presente trabajo.

El desarrollo de
la investigación se estructura de
la siguiente forma:

Capítulo 1. Generalidades
teóricas.

En el mismo se hace una breve reseña
histórica del surgimiento de la auditoria de
Cumplimiento en el mundo y en Cuba, así como la metodología a seguir para la
aplicación de estas auditorias y sus resultados a nivel
nacional.

Capítulo 2. Propuesta del programa para el
ambiente de control como elemento de la auditoria de
cumplimiento.

En el capítulo se diseña el programa a
seguir para lograr la evaluación del ambiente de control dentro
de la Auditoria de Cumplimiento a partir de la
verificación de todas sus normas.

Capitulo 3. Aplicación practica del Programa
propuesto.

Validación de lo propuesto en el Capitulo
II.

Desarrollo.

La Auditoría de Cumplimiento, sus antecedentes y
bases legales para su aplicación.

La auditoría forense, que se practica
internacionalmente, surge como alternativa para combatir la
corrupción y particularmente para atacar
uno de los elementos que más la favorecen: la impunidad.
Aparece en un principio, como un mecanismo de las organizaciones
estatales; pero ante los fraudes de las grandes empresas se
extiende su aplicación hacia el sector privado.

En el lenguaje
común, el término forense se asocia
únicamente con la medicina legal
y con quienes la practican, inclusive en la mayoría de
nuestros países se refieren frecuentemente a identificar
este vocablo con necropsia (necro que significa muerto o muerte)
patología (ciencia
médica que estudia las causas, síntomas y evolución de las enfermedades) y autopsia
(examen y disección de un cadáver, para determinar
las causas de su muerte). (1)

Remitiéndonos al diccionario
hispano universal, observamos que el término forense
corresponde al latín forensis, que significa
público, sin embargo y complementando su significado
podemos remitirnos a su origen forum del latín que
significa foro, plaza
pública o de mercado en las
antiguas ciudades Romanas donde se trataban las asambleas
públicas y los juicios. Por extensión, sitio en que
los tribunales oyen y determinan las causas; lo forense se
vincula con lo relativo al derecho y la aplicación de la
ley, en la
medida en que se busca que un profesional idóneo asista al
juez en asuntos legales que le competan y para ello aporte
pruebas de
carácter público para presentar en
el foro, para nuestros tiempos, en la corte.

En términos de contabilidad,
la contaduría forense es una ciencia que permite reunir y
presentar información financiera, contable, legal,
administrativa e impositiva, en una forma que será
aceptada por una corte de jurisprudencia contra los perpetradores
de un crimen económico, por lo tanto, existe la necesidad
de preparar personas con visión integral, que faciliten
evidenciar especialmente, delitos como:
la corrupción administrativa, el fraude contable,
el delito en los
seguros, el
lavado de
dinero y el terrorismo,
entre otros. (2)

La sociedad
espera de los investigadores, mayores resultados que minimicen la
impunidad, especialmente en estos momentos tan difíciles,
en los cuales el crimen
organizado utiliza medios
más sofisticados para lavar dinero,
financiar operaciones ilícitas y ocultar los resultados de
sus diversos delitos.

Sin embargo, la auditoría forense no solo
está limitada a los hechos de corrupción
administrativa, también el profesional forense es llamado
a participar en actividades relacionadas con investigaciones
sobre: (3)

– Crímenes fiscales
– Crimen corporativo y fraude.
– Lavado de dinero y terrorismo
– Discrepancias entre socios o accionistas.
– Siniestros asegurados.
– Disputas conyugales, divorcios y
– Pérdidas económicas en los negocios,
entre otros

Sobre este tema, la actitud de los
contadores y auditores ha generado un gran giro, especialmente al
comprender cómo su labor facilita el apoyo a las
investigaciones judiciales que mediante evidencias contables
aclaran diferentes disputas legales.

Esperamos motivar a nuestros colegas para que
investiguen sobre el tema y podamos entre todos ampliar la gama
de oportunidades y aportar grandes beneficios a la sociedad,
esperanzada en la equidad y la
lucha contra la impunidad.

En relación con el pasado de la auditoría
forense, el autor colombiano Braulio Rodríguez Castro, en
la publicación Una aproximación a la
auditoría forense, Cuadernos de Contabilidad

La auditoría forense se ha aplicado de manera
principal en los delitos que se presentan en el sector
público, sin dejar de mencionar que también es
utilizada en el ámbito privado.

La experiencia nos dice, que para complementar los
conocimientos del contador y auditor habitual y formarlo como
auditor forense, se deben incluir aspectos de
investigación legal y formación jurídica,
con énfasis en la recolección de pruebas y
evidencias, ya que sus habilidades en el manejo de
evaluación de control interno y procedimientos de
auditoría, lo destacan como un profesional de alta
idoneidad.

Generalmente el título de contador acredita a su
tenedor como un experto en asuntos relacionados con la
contabilidad… (5). Sin embargo, en la mayor parte de los
casos ventilados en un Tribunal, el testimonio del contador se
restringirá a aquella parte del trabajo de contabilidad
que hubiere sido realizada por él, o bajo su directa
supervisión y en su presencia.

En ningún otro sector de la experiencia
profesional; llega a ser tan significativa la independencia
del contador como cuando es llamado como testigo experto.
Cualquier indicio de parcialidad que deje adivinar su testimonio,
desacreditará sus declaraciones y puede descalificarlo
como testigo competente.

En este campo, el auditor forense se puede
desempeñar como investigador, para recaudar evidencia
destinada a probar o aclarar algunos hechos tales
como:

– Reclamos por rompimiento de contratos
– Disputas por compra y venta de
compañías
– Reclamos por determinación de utilidades
– Reclamos por rompimiento de garantías
– Disputas por contratos de
construcción
– Disputas por propiedad
intelectual
– Disputas por costos de
proyectos

– Reclamaciones de Seguro.

– Reclamos por devolución de productos
defectuosos
– Reclamos por destrucción de propiedades
– Reclamos por organizaciones y procesos
complejos
– Verificación de supuestos reclamos

Negligencia Profesional

– Cuantificación de pérdidas causadas por
negligencia
– Cubre todas las profesiones incluyendo: Contaduría,
Medicina,
Derecho Ingeniería
– Evidencia de expertos en Normas de Auditoria y de
Contabilidad
– Asesoría a demandantes y acusados

Valoración

El auditor forense puede determinar la valoración
de:

– Marcas
– Propiedad intelectual
– Valoraciones de acciones y
negocios en general, incluyendo las compañías de
Internet.

Peritajes

La actuación como perito dado su especial
conocimiento y
experiencia en términos contables, cubre no sólo
los procesos ante la justicia
ordinaria, sino los que se adelantan ante las autoridades
tributarias.

Estos no son los únicos campos de acción
de la auditoria forense, cada día se descubren nuevos
campos de trabajo donde los auditores forenses pueden
desempeñarse, pero también depende de la
administración de las empresas determinar el costo/beneficio
de realizar una auditoria forense… (6). En Estados Unidos se
está discutiendo en este momento si algunos de los
arreglos extrajuicio a que se han llegado (por ejemplo, uno de
una firma de auditoria que pagó $355 millones de
dólares por no llegar al final de una auditoria forense)
justifican la realización de esas auditorias, cuando la
responsabilidad corresponde a la administración de las
compañías… (7)

El término de auditoría de cumplimiento
también es empleado internacionalmente.

La auditoría en Cuba era desconocida a principios del
siglo XX, debido sobre todo a que en nuestra condición de
colonia española, toda la vida económica y los
sistemas
educacionales se regían por las formas vigentes en la
metrópolis. La actividad comercial era dirigida y
controlada por España que
se identificaba como dueña de los negocios y por tanto
eran revisados por inspectores. (8)

En el auge industrial que se desarrolló en
Europa y en
Norteamérica durante el siglo XIX, España
quedó rezagada manteniendo su organización
semifeudal y en algunas cosas, completamente feudal, por lo que
en nuestro país el subdesarrollo,
producto de los regímenes coloniales, se acentuaba
más con nuestra condición.

A partir de 1898, fin de nuestra guerra
emancipadora del yugo español,
el gobierno interventor del imperialismo
norteamericano, preparó el camino para que sus grandes
empresas capitalistas se introdujeran en el país,
iniciándose con nuestra industria
azucarera, gran objetivo del inversionista norteamericano, que
paulatinamente, mediante toda clase de
procedimientos lícitos e ilícitos, fue pasando al
control del imperialismo.

Esas necesidades eran cubiertas en el caso de personal
de operaciones de alto nivel (ejecutivos, contadores, etc.) por
ciudadanos norteamericanos que importaban las empresas, y en caso
de los auditores, por las sucursales de firmas de contadores
públicos norteamericanos e ingleses. Estas sucursales de
firmas de contadores públicos tenían también
necesidad de un personal subalterno con conocimientos
técnicos, para realizar las tareas auxiliares de los
auditores de esas firmas, confrontándose en problemas de
que en nuestro país no existía un nivel de enseñanza técnica de la contabilidad
a la altura de sus necesidades.

Este contacto con la realidad de nuestra
situación en cuanto a la enseñanza y la
práctica de la auditoria, determinó la
creación de una escuela de nivel
universitario que preparara a los técnicos que se estaban
importando del extranjero, que explotaban a los contadores
auxiliares de nacionalidad
cubana, debido al bajo nivel técnico de sus estudios,
aunque muchos de esos hombres tuvieron una capacidad desarrollada
en la práctica, pero que no estaban respaldados ni por un
título universitario ni por un nivel técnico
adecuado.

En los primeros años de constituida nuestra
República, la función
fiscalizadora recayó en el Ministerio de Hacienda, creado
por la Ley Orgánica del Poder
Ejecutivo de 1909.

En el año en que se inaugura la Escuela Superior
de Comercio de la
Universidad de la
Habana, en 1927, las principales firmas norteamericanas e
inglesas de contadores públicos, tenían abiertas
oficinas sucursales de nuestra patria. A partir del primer
plan de
estudios de la Escuela Superior de Comercio, que elevaba la
capacidad técnica del contador cubano, a niveles
internacionales reconocidos, comenzaron a graduarse profesionales
de la contaduría pública o auditoria.

Muchos de los que comenzaron a salir graduados de dicha
escuela eran contadores que tenían en su haber una
práctica más o menos larga, adquirida en su trabajo
con firmas de contadores

públicos extranjeros o en empresas organizadas y
supervisadas por las mismas y de entre estos surgieron los
primeros contadores públicos cubanos que abrieron oficinas
al público.

El contador público cubano probó su
capacidad, asimilando rápidamente las más modernas
técnicas de la contabilidad y la auditoria,
desarrollando en los últimos 30 años un amplio
trabajo en el campo económico y financiero. En los
últimos años, antes del triunfo de nuestra
Revolución Socialista, los auditores cubanos habían
afianzado su prestigio por la calidad de su trabajo.
(10)

No es hasta fines de 1950 que, de acuerdo con la
constitución, se crea un órgano
denominado TRIBUNAL DE CUENTAS, con las
funciones de
fiscalizar el patrimonio,
los ingresos y los
gastos del estado
y de los organismos autónomos, y la ejecución de
los Presupuestos
del Estado; las Provincias y los Municipios; así como
asegurar el cumplimiento de las leyes y demás
disposiciones relativas a los impuestos,
derechos y
contribuciones, sin perjuicio de las facultades y atribuciones
que se conferían en este aspecto al Ministerio de
Hacienda.

También era competencia del
Tribunal de Cuentas, fiscalizar la gestión
administrativa de los funcionarios y empleados del aparato del
estado y de las organizaciones autónomas.

En el año 1953, se celebró en la Habana,
el Primer Congreso Internacional de Entidades Fiscalizadoras
Superiores, fecha en que se inició un proceso de
institucionalización que se continuaría en los
Congresos que tuvieron lugar en Bruselas en 1956; Río de
Janeiro, en 1959; Viena en 1962; Jerusalén, en 1965 y
Tokio en 1968, cuyo resultado era el establecimiento de los
Estatutos de la asociación y, con ello, la
fundación formal de la
Organización Internacional de Entidades de
Fiscalización Superior ( INTOSAI). Actualmente la
Presidencia de la Organización tiene su sede en la
República de Corea y la Secretaría en Viena,
Austria.

Nuestro país desde el año 1953,
está integrado en la organización regional,
Organización Latinoamericana y del Caribe de Entidades de
Fiscalización Superior (OLACEFS), cuya presidencia se
encuentra actualmente en la República Bolivariana de
Venezuela,
donde

también se haya la Presidencia del Comité
Regional de Capacitación, mientras que en Panamá se
localiza la Secretaría General.

A partir del Triunfo de la Revolución
Cubana en Enero de 1959, se inicia un cambio en la
estructura socio-económica del país, que
provocó una acelerada transformación de la
organización del aparato estatal, debido a lo cual, no se
consideró necesario mantener el Tribunal de Cuentas, el
que cesó sus funciones en 1960.

Las funciones del Tribunal de Cuentas pasaron de nuevo
al Ministerio de Hacienda, promulgándose en 1961, la Ley
943 de Comprobación de Gastos del Estado y
creándose en dicho Ministerio la Dirección de
Comprobación, encargada de cumplir las funciones de
fiscalización.

A partir de 1965, como resultado de la
eliminación de las relaciones mercantiles, la
función de auditoria estatal decayó notablemente en
un periodo de 10 años, manteniéndose solamente
unidades de auditoria en los organismos ramales.

En 1976, mediante la Ley 1323 de Organización de
la Administración Central del Estado, se funda el
Comité Estatal de Finanzas, que
incluye una Dirección de Comprobación,
asignándosele la función rectora en materia de
auditoria estatal En 1994, como parte del proceso de
perfeccionamiento de la administración estatal, se
extinguen los comités estatales de Finanzas y Precios, cuyas
funciones se fusionan en el Ministerio de Finanzas y
Precios.

El 25 de noviembre de 1994, mediante el Acuerdo No. 2914
del Comité Ejecutivo del Consejo de Ministros, se aprueba
la creación de la Oficina Nacional de Auditoria, adscrita
la Ministerio de Finanzas y Precios, para ejecutar las funciones
que, con relación a esta materia, le fueron asignadas al
propio Ministerio, así como las que, en virtud de la
legislación específica sobre Auditoria, le estaban
dadas a dicho organismo, salvo las que propiamente le
correspondan al Ministro.

Tras seis años de organizar y dirigir la
auditoria en todo el país, estableciendo los principios,
normas y demás procedimientos sobre esta materia, se
extingue la Oficina Nacional de Auditoria, dando paso al
Ministerio de Auditoria y Control, el cual establece por el
Decreto ley No. 219 del Consejo de Estado de fecha 25 de abril
del 2001.

La nueva organización como un Organismo de la
Administración Central del Estado y del Gobierno en
materia de Auditoria Gubernamental, Fiscalización y
Control Gubernamental; así como para regular, organizar,
dirigir y controlar, metodológicamente, el Sistema
Nacional de Auditoria, el que se define como:

… "Al sistema conformado, además. de por
la actividad de Auditoría del Ministerio de Auditoria y
Control, por las unidades de auditoria que integran el Sistema de
la Administración Tributaria: Las Unidades Centrales de
Auditoria Interna de los órganos del Estado y organismos
de la Administración Central del Estado; las Unidades de
Auditoria Interna de las organizaciones superiores de
Dirección Empresarial; los auditores internos de las
organizaciones económicas y por las sociedades
civiles de servicios de
auditorias y otras formas de organización, que practican
la Auditoria Independiente "…(11)

Asimismo, las funciones referidas a la actividad de
Auditoria atribuidas al Ministerio de Finanzas y Precios y a su
Ministro, excepto la contenida en el artículo 33 del
Decreto Ley No. 159 "De las Auditorias", del 8 de junio de 1995,
se asumen por el Ministerio de Auditoria y Control y su
respectivo Ministro. (12)

En Cuba, producto de la incorporación de un
especialista jurídico como auditor al Grupo de
Auditoría y atendiendo a los resultados que obtenía
en las mismas, que coadyuvaban a detectar, sustentar y confirmar
evidencias y hallazgos analizados por los auditores, se
amplió el Grupo Jurídico de la extinta Oficina
Nacional de Auditoría, extendiéndose la
participación de los abogados a otras Direcciones de
Auditoría.

Definiciones y
objetivos de la Auditoría de Cumplimiento

Inicialmente la auditoría forense, se
definió como una auditoría especializada en
descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el
desarrollo de las funciones públicas con lo cual era
considerada como un apoyo de la auditoría gubernamental,
de forma especial en los delitos de: soborno, desfalco,
malversación de fondos, conflicto de
intereses, prevaricato, enriquecimiento ilícito, peculado,
cohecho, entre
otros. Pero esta auditoría no se limita exclusivamente a
la corrupción administrativa, ya que muchos de estos males
afectan a las organizaciones privadas, de ahí que el
auditor forense tenga dentro de su campo de acción a dicho
sector. (13)

Hasta la vigencia de la anterior Constitución en
Canadá, este tipo de auditoría es la que
venía ejecutando la Contraloría General de la
República y que consistía en el simple control
numérico legal de las operaciones de los entes estatales
en sus diferentes niveles. El Consejo Técnico de la
Contaduría Pública en su pronunciamiento No. 7
define¨ la auditoría de cumplimiento como la
comprobación o examen de operaciones
financieras, administrativas, económicas y de otra
índole de una entidad para establecer que se ha realizado
conforme a las normas legales, reglamentarias, estatutarias y de
procedimientos que le son aplicables¨…(14)

No obstante, como experiencia novedosa, en 1995 la
Oficina Nacional de Auditoría comienza a incorporar a las
auditorías, fundamentalmente a las que se
le realizaban a las entidades no estatales, sin atender que fuera
de gestión u operacional que es donde se reconoce la
participación del equipo multidisciplinario, a un asesor
jurídico, que partiendo de los intereses del Jefe de Grupo
y del Supervisor, revisaba determinados aspectos legales, para
una mejor evaluación de la entidad auditada, de lo cual no
existían antecedentes en nuestro país y aunque
internacionalmente se realiza la auditoría legal o
forense, no se contaba con bibliografía para
consultar, y lo que se realizó fue a partir de la propia
práctica.

El 29 de enero del 2003, se promulgó la
Resolución No. 9 del Ministerio de Auditoría y
Control, que puso en vigor el Programa para la Auditoría
de Cumplimiento, y con la Resolución No. 40

manifestándose imperfecciones y deficiencias en
su ejecución, por aquellos que la han llevado a efectos,
dado a nuestro criterio, por él desconocimiento del
fundamento de este tipo de auditoría y por el marco legal
en que ésta se sustenta.

Por ello, se considera necesario tratar de reflexionar
sobre determinados aspectos de este tipo de auditoría y
así, contribuir modestamente a la práctica
eficiente y eficaz de la misma por los especialistas requeridos
para ello.

La Auditoría de Cumplimiento se conceptualiza por
algunos teóricos como la comprobación o examen de
operaciones financieras, administrativas, económicas y de
otra índole de una entidad para establecer que se han
realizado conforme a las normas legales, reglamentarias y de
procedimientos que le son aplicables. (15)

Esta auditoría se practica mediante la
revisión de documentos que
soportan legal, técnica, financiera y contablemente las
operaciones para determinar si los procedimientos utilizados y
las medidas de control interno están de acuerdo con las
normas que le son aplicables y si dichos procedimientos
están operando de manera efectiva y son adecuados para el
logro de los objetivos de la entidad.

En nuestra legislación se define como el examen y
evaluación que se realiza con el objetivo de verificar el
cumplimiento de las Leyes, Decretos Leyes, Decretos y
demás disposiciones inherentes a la actividad de la
entidad sujeta a revisión, la que se practica mediante la
revisión de los documentos que soportan legalmente la
actividad de la entidad. (16)

Este tipo de Auditoría se ejecuta como una
auditoría en sí o como parte de una de las otras
clases de auditoría y se rige por lo dispuesto en la
mentada Resolución 9 del 2003 y por las

Normas de Auditoría vigente, con un alcance de
aplicación a las Entidades Estatales, Sociedades
Mercantiles con capital cien
por cien cubano, Empresas Mixtas, Contrato de
Asociación Económica Internacional, Asociaciones,
Zonas Francas y Parques Industriales.

Con relación a la Auditoria de Cumplimiento, se
aplica en correspondencia con lo regulado en la Resolución
No. 9 del Ministerio de Auditoría y Control, de fecha 29
de enero del 2003, pone en vigor el Programa para la
Auditoría de Cumplimiento, el que será empleado en
las Delegaciones provinciales y en el municipio especial Isla de
la Juventud , las
Unidades Centrales de Auditoría
Interna de los Organismos de la Administración Central
del Estado y de los Consejos de la Administración de las
Asambleas Provinciales del Poder Popular, disposición que
se estaba emitiendo para las Unidades Centrales con fecha
anterior a la autorización para realizar este tipo de
auditoría.

El Programa para la Auditoría de Cumplimiento
tiene como objetivo determinar las acciones y el contenido de los
asuntos a verificar por los Especialistas Jurídicos que
actúan como auditores en el examen y evaluación del
cumplimiento de las leyes, decretos-leyes y demás
disposiciones jurídicas inherentes a la actividad de la
entidad sujeta a revisión. (17)

Analizando el objetivo del Programa plasmado en la
Resolución No. 9 y mencionado anteriormente, se define que
quien practica la auditoría de cumplimiento son los
especialistas jurídicos que actúan como auditores,
situación que no es la que se está manifestando en
la práctica según se analizará más
adelante.

En sentido general, el Programa mencionado establece los
elementos comunes y las actividades específicas a
verificar en cada uno de los sujetos objeto de una
auditoría de cumplimiento.

La Auditoría de Cumplimiento tiene entre sus
objetivos, asegurar que la entidad se conduzca de acuerdo con las
Leyes y Reglamentos existentes; evaluar si las políticas y
procedimientos reúnen adecuadamente todas las
reglamentaciones existentes; verificar si el personal
está

consciente de su responsabilidad en cuanto al
cumplimiento de las regulaciones establecidas. (18)

Como ya habíamos dejado definido en los objetivos
de nuestro trabajo, el control interno se considera como un
proceso integrado a las operaciones efectuadas por la
dirección y el personal de la entidad para proporcionar
una seguridad razonable a los fines de lograr determinados
objetivos, fijándose entre ellos la confiavilidad de la
información; la eficiencia y la
eficacia de las operaciones; el cumplimiento de las leyes,
reglamentos y políticas establecidas y el control de los
recursos, de todo tipo, a disposición de la
entidad.

El pleno conocimiento de las normativas legales que
rigen la actividad de una entidad, la interpretación y
aplicación correcta de las mismas contribuyen a la
existencia de un ambiente de control aceptable, ya que en la
medida en que se dominen por todos los implicados, se puede
realizar un análisis de los riesgos
principales y acometer las acciones necesarias para alcanzar los
objetivos de la organización.

En una entidad resulta necesario que los órganos
directivos y trabajadores conozcan, en correspondencia con lo
aprobado por el Ministerio de Economía y Planificación y sus Ministerios
respectivos, el contenido de la actividad fundamental, objeto
empresarial o objeto social, según el caso, a partir del
cual van a dirigir el trabajo. De
igual forma deben saber a quien se subordinan, cuales son las
normas ramales que al efecto emiten sus Ministerios, así
como aquellas que son de carácter general y de obligatorio
cumplimiento para todas las actividades.

De gran interés
resulta que cada dirigente o funcionario, trabajador; domine las
funciones que le competen en el ámbito de sus actuaciones
y los procedimientos que debe utilizar, así como las
facultades que le otorgan para cumplir con el mandato
dado.

Al igual que toda auditoría, el especialista
actuante, desarrolla todas las etapas de la ejecución de
la auditoría, comenzando por la exploración,
realizando una revisión, estudio y recopilación de
las principales normativas jurídicas que sean de
obligatorio cumplimiento por la entidad auditada; con el objetivo
de comprobar la existencia de las normativas aplicables,
aspectos

identificativos y documentos rectores del funcionamiento
y la organización de la entidad auditada, mediante el
examen del Expediente Jurídico o Legal.

En la etapa de ejecución, después de haber
realizado el planeamiento
correspondiente, se procede a ejecutar la auditoría,
verificando toda la información obtenida, las
certificaciones solicitadas y las confirmaciones realizadas,
así como la verificación de la legalidad y el
contenido de los documentos de la parte constitutiva y funcional,
la actividad comercial y contractual y la observación del funcionamiento de la
Entidad.

En el punto I del Programa, denominado "Generalidades"
se establece que la Auditoría de Cumplimiento es una
auditoría que se puede realizar como una auditoría
en sí o como parte de una de las otras clases de la
auditoría. Esta última forma de realización
es difícil llevarla a la práctica, ya que si nos
atenemos a las Normas de Auditoría vigentes, el auditor se
presenta en una entidad con una Orden de Trabajo y la Carta de
Presentación, siendo ilógica la realización
simultánea de dos auditorías, cuando el jurista
puede formar parte del grupo y según los objetivos
propuestos dictaminar los resultados alcanzados.

Los dos aspectos referidos anteriormente son de gran
importancia, por lo que deben quedar establecidos expresamente y
no dejar que éstos se puedan inferir o interpretar por los
que practican la auditoría de cumplimiento, pues si bien
los que tienen experiencia en materia de auditoría lo
conocen y quizás sea algo evidente para ellos,
también hay que tener en cuenta las organizaciones de
auditoría que se incorporan a la actividad objeto de
análisis, que no poseen los conocimientos y habilidades
suficientes, para no obviar los elementos imprescindibles que
deben tenerse presente en la ejecución de cualquier tipo
de auditoría, y en especial de la auditoría de
cumplimiento objeto del presente trabajo; independientemente de
la búsqueda del asesoramiento
metodológico.

En el Programa no se hace mención a la
calificación de la auditoría, lo que puede dar
lugar a que se califique de Malo, Deficiente, Aceptable y
Satisfactorio por los especialistas jurídicos que
actúen como auditores, de conformidad con la
Resolución No. 5, de la Oficina Nacional de
Auditoría, de fecha 23 de junio del 2000 y derogada por la
Resolución No.102/04 de Ministerio de Auditoria y Control
de fecha 11 de noviembre del 2004; cuando es difícil tal
calificación, toda vez que no podrían establecerse
parámetros cuantitativos para ella, pues las disposiciones
legales y demás regulaciones aplicables a una entidad se
cumplen o no, evaluándose cualitativamente los resultados.
(Ver Anexo B).

También es omiso en cuanto a la
legislación a consultar, aspecto metodológico
imprescindible en todo Programa.

Por el Acuerdo No. 4374, aprobado por el Comité
Ejecutivo del Consejo de Ministros, de fecha 11 de abril del
2002, se aprobó el Reglamento del Decreto Ley del
Ministerio de Auditoría y Control y en el Capítulo
III "De la Auditoría Gubernamental", Sección
Tercera "Tipos de Auditorías", artículo 14 inciso
h) se establece, la auditoría de cumplimiento como uno de
los tipos de auditoría que puede adoptar la
Auditoría Gubernamental, de acuerdo con los objetivos
fundamentales que se persigan. (Ver Anexo C).

El Acuerdo define la auditoría de cumplimiento
como aquella que consiste en el examen y evaluación que se
realiza con el objetivo de verificar el cumplimiento de las
leyes, decretos-leyes, decretos y demás disposiciones
jurídicas inherentes a la actividad sujeta a
revisión.

La definición establecida, tiene similitud con la
otorgada por el Consejo Técnico de la Contaduría
Pública de Canadá referida anteriormente, solo que
no detalla cuál es el objeto de examen o evaluación
a diferencia de esta última, que especifica la
comprobación o examen de operaciones financieras,
administrativas, económicas y de otra
índole.

A criterio de la ponente, el concepto
establecido en el referido Acuerdo No. 4374 del CECM sobre la
auditoría de cumplimiento, es muy general, este objetivo
puede cumplirse a través de otros tipos de
auditorías, verificaciones fiscales, comprobaciones e
inspecciones.

Al instituirse como un nuevo tipo de auditoría,
se debió definir la finalidad que con ella se persigue,
que a juicio nuestro, independientemente que verifique el
cumplimiento de las regulaciones vigentes, acción que se
realiza con cualquier auditoría, también compruebe,
si desde el punto de vista legal, los intereses están
correctamente defendidos y protegidos y si las normativas que la
regulan, permite que la entidad cumpla su objeto empresarial y
social de forma económica, eficiente y eficaz.

Características generales del Control
Interno

Es un proceso, es decir un medio para lograr un fin y
no un fin en si mismo.
Lo llevan a cabo las personas que actúan de
todos los niveles y no se trata solamente de manuales de
organización y procedimientos.
En cada área de organización, persona
encargada de dirigirla es responsable por el Control Interno
ante su jefe inmediato de acuerdo con los niveles de autoridad
establecidos en su cumplimiento participan todos los
trabajadores de la entidad independientemente de
categoría ocupacional que tengan.
Debe facilitar la consecución de objetivos en
una o más de las áreas u operaciones en la
empresa.
Aporte un grado de seguridad razonable, aunque no
total, en relación con el logro de los objetivos
fijados.
Debe proponer al logro del autocontrol, liderazgo y
fortalecimiento de la autoridad y responsabilidad de los
colectivos laborales.

Un sistema de Control Interno en entidades
pequeñas, establecimientos y unidades de base, deben ser
sencillo, con el uso de pocos empleados que manejen y procesen
poca información, previendo que el máximo dirigente
o alguien designado por él, se responsabilice con la
revisión y supervisión de las
operaciones.

Componentes y
Definiciones del Control Interno y sus Normas

La característica de proceso, adjudicada en el
concepto de control interno, refiere que sus elementos se
integran entre sí e implementarse de forma
interrelacionada, influenciados por el estilo de
dirección.

El adoptar sistemas más avanzados y rigurosos,
asimilables por la economía de las entidades,
influirá también en el estilo de dirección,
teniendo en cuenta que nuestras entidades no se supeditan a un
único propietario o a un pequeño grupo de ellos y
que, por ende se obliga a una necesaria retroalimentación de los sistemas de
control interno y de las disposiciones y regulaciones
establecidas por los órganos y organismos del Estado
competentes.

Componentes de control:

Ambiente de Control.
Evaluación de Riesgos.
Actividades de Control.
Información y Comunicación.
Supervisión y Monitoreo.

Esas definiciones de los componentes de Control Interno,
con un enfoque estratégico en el desarrollo de las
entidades, deben incluir normas y procedimientos de
carácter general para ser considerados en el diseño
de los Sistemas de
Control Interno en cada entidad, acompañados de
criterios de control, y evaluación en algunas ares de la
organización.

El sistema de control interno se considera efectivo en
la medida en que la autoridad a la que apoya cuente con la
seguridad razonable en:

La información acerca del avance en el logro
de sus objetivos y metas y en el empleo de criterios de
economía y eficiencia.
La confiabilidad y validez de los informes y
estados financieros.
El cumplimiento de la legislación y normas
vigentes, incluida las políticas y los procedimientos
emanados de la propia entidad.

Esta norma fija el criterio para calificar la eficiencia
de un sistema de control interno basándose en las tres
materias de control:

Las operaciones
La información financiera
El cumplimiento de las leyes, decretos, reglamentos y
cualquier tipo de normativa.

El ambiente de control fija el tono de la
organización al influir en la conciencia del
personal. Este puede considerarse como la base de los
demás componentes del control interno.

La dirección de la entidad puede crear un
ambiente adecuado si:

Existe una estructura organizativa
efectiva.
Se aplican sanas políticas de
administración.
Cumplimiento de las leyes y políticas que
serán asimiladas de mejor forma si el personal la tiene
a la vista por escrito.

El ambiente de control es de todos los componentes, la
base para el desarrollo del resto de ellos y se basa en otros
fundamentos claves, tales como:

La filosofía y el estilo de
dirección.
La estructura, el plan de organización, los
reglamentos y los manuales de procedimientos.
La integridad, los valores
éticos, la competencia profesional y el compromiso de
todos los componentes de la organización, así
como su adhesión a las políticas y objetivos
establecidos.
Las formas de asignación de responsabilidades
y de administración y desarrollo del
personal.
El grado de documentación de políticas
y decisiones y de formulación de programas que
contengan metas, objetivos e indicaciones de
rendimiento.
En las organizaciones que lo justifiquen, la
existencia de Unidades de Auditoría Interna con
suficiente grado de independencia y calificación
profesional.

Normas para el ambiente de Control:

Integridad y valores
éticos. La máxima autoridad del organismo debe
procurar suscitar, difundir y vigilar la observancia de valores
éticos y el Reglamento de los Cuadros del Estado y del
Gobierno aceptados, que constituyan un sólido fundamento
moral para
su conducción y operación. Tales valores deben
enmarcar la conducta de
dirigentes y demás trabajadores, orientando su
integridad, compromiso personal y sentido de pertenencia con su
entidad. Los valores éticos son esenciales para el
Ambiente de Control. El sistema de Control Interno se sustenta
en los valores éticos, que definen la conducta de
quienes lo operan. Estos valores éticos pertenecen a una
dimensión moral y, por tanto, van más allá
del mero cumplimiento de la Leyes, decretos, Regulaciones y
otras disposiciones legales.
Competencia Profesional. Los dirigentes, funcionarios
y demás trabajadores deben caracterizarse por poseer un
nivel de competencia que les permita comprendes la importancia
del desarrollo, implantación y mantenimiento de controles internos apropiados ,
a estos efectos deben :

Contar con el nivel de competencia profesional en
relación con sus responsabilidades.
Comprender, suficientemente, la importancia,
objetivos y procedimientos del control interno.
Asegurar la calificación y competencia de
todos los dirigentes y demás trabajadores.

La dirección debe especificar el nivel de
competencia requerido para las distintas tareas y traducirlo en
requerimiento de conocimientos y habilidades. El Sistema de
Control Interno operara más eficiente en la medida que
exista personal competente que comprenda los principios de
este.

Atmósfera de confianza mutua. Debe fomentarse
una atmósfera de mutua confianza para
consolidar el flujo de información entre las personas y
su desempeño eficaz hacia el logro de los objetivos de
la entidad. Para el control resulta esencial un nivel de
confianza entre las personas, la cual coadyuva el flujo de
información que las personas necesitan para tomar
decisiones y entrar en acción. Propicia, además
la cooperación y la delegación que se requiere
para un desempeño eficaz tendente al logro de los
objetivos de la entidad. La confianza esta basada en la
seguridad respecto a la integridad y competencia de la otra
persona o grupo. Un alto nivel de confianza estimula para que
se asegure que cualquier tema de importancia sea de
conocimiento de más de una persona. El compartir tal
información fortalece el control, reduciendo la
dependencia del juicio, la capacidad y la presencia de una
única persona.
Organigrama. Toda entidad debe desarrollar una
estructura organizativa que atienda al cumplimiento de la
misión y objetivos, la que deberá ser formalizada
en un organigrama.
Esta constituye el marco formal de autoridad y responsabilidad
en el cual las actividades que se desarrollan en cumplimiento
de los objetivos del organismo, son planeadas, efectuadas y
controladas. L apropiado de la estructura organizativa
podrá depender, por ejemplo, del tamaño de la
entidad Estructuras
altamente formales que se ajustan a las necesidades de una
entidad de gran tamaño, pueden no ser aconsejables en
una entidad pequeña.
Asignación de autoridad y responsabilidad. El
organigrama de una entidad debe complementarse, con un manual de
organización y funciones, en el cual debe asignarse
la responsabilidad, las aciones y los cargos, a la par de
establecer las diferentes relaciones jerárquicas y
funcionales para cada uno de estos. En la medida en que los
miembros de una entidad conocen claramente sus deberes y
responsabilidades, asi será la fortaleza del Ambiente de
Control. Existe una nueva tendencia a derivar autoridad hacia
los niveles inferiores, de manera que las decisiones queden en
manos de quienes están más cerca de la
oración. Una cuestión crítica de esta
corriente es el límite de la delegación: hay que
delegar tanto cuanto sea necesario, pero solamente para mejorar
la probabilidad de
alcanzar los objetivos. Para que sea eficaz un aumento en la
delegación de autoridades se requiere de un elevado
nivel de competencia en los delegatorios, asi como un alto
grado de responsabilidad personal. Además se deben
aplicar procesos efectivos de supervisión de la
acción y los resultados por parte de la
dirección.
Políticas y prácticas en personal. La
conducción y tratamiento del personal de la entidad debe
ser justa y equitativa, comunicando claramente los niveles
esperados en materia de integridad, comportamiento ético y competencia. Los
procedimientos de contratación, inducción, capacitación y adiestramiento,
calificación, promoción y disciplina,
deben corresponderse con los propósitos enunciados en la
política. El personal es el activo más valioso
que posee cualquier entidad y se debe tratar y conducir de
forma tal que se obtenga su más elevado rendimiento.
Debe procurarse su satisfacción personal en el trabajo
que realiza, propendiendo a que se consolide como persona y se
enriquezca humana y técnicamente. La dirección
asume su responsabilidad en tal sentido, en diferentes
momentos:

Selección: al establecer requerimientos
adecuados de conocimientos, experiencia e integridad para las
incorporaciones a la entidad.
Inducción: al preocuparse para que los nuevos
empleados sean metódicamente familiarizados con las
costumbres y procedimientos del organismo.
Capacitación: Al insistir en que sean
capacitados convenientemente para el correcto desempeño
de sus responsabilidades.
Rotación y promoción: al procurar que
funcione una movilidad de organización que signifique el
reconocimiento y promoción de los más capaces e
innovadores.
Sanción: al aplicar, cuando corresponda, las
medidas disciplinarias que transmitan con rigurosidad que no se
toleraran desvíos del camino trazado.

Comité de Control. En cada entidad debe
existir un comité de control integrado, al menos, por un
dirigente del máximo nivel y el auditor titular, siempre
que las condiciones lo permitan. Su objetivo general es la
vigilancia del adecuado funcionamiento del Sistema de Control
interno y su mejoramiento continuo. El Sistema de Control
Interno se refuerza, con la existencia de un Comité con
tal objetivo, contribuyendo positivamente al Ambiente de
Control. Para su efectivo desempeño debe integrase
adecuadamente con miembros que generen respeto por
su capacidad y trayectoria integral, que exhiban un apropiado
grado de conocimientos y experiencias que les permita apoyar a
la dirección de la entidad mediante su guía y
supervisión.

Evaluación del ambiente de
control:

Conocimiento y aceptación consciente de las
normas escritas ( Código
de Conducta ) y de Etica establecidos en la entidad, que deben
incluir cuestiones referidas a las practicas empresariales de
general aceptación, los conflictos de
intereses y los niveles esperados de comportamiento
ético.

Comprobar que las respuestas sean eficientes y
contundentes en los casos de actuaciones no conformes con las
reglas establecidas, sobre la base de lo establecido en la
legislación vigente. Verificar que se comuniquen las
medidas correctivas para que sean conocidas por toda la
entidad.

Cumplimiento de los procedimientos de selección,
capacitación, formación, evaluación y
promoción de los recursos
humanos necesarios en la entidad, asi como que estén
definidos, de forma clara y explícita, los contenidos de
cada puesto de trabajo y actividades que se vinculen.

Evaluar si la estructura organizativa es adecuada al
tamaño de la entidad, tipo de actividad y objetivos
aprobados, si se definen las líneas de responsabilidad y
autoridad, asi como los canales por los que fluye la
información.

Valorar la utilización de estilos de
dirección correctos en cualquiera de los niveles
jerárquicos de la entidad, en lo referente al respeto por
los procedimientos de control interno implantados.

Verificar que el comité de control funcione
adecuadamente y contribuya al mejoramiento continuo del Sistema
de Control Interno implantado.

Existen herramientas
de evaluación, presentadas únicamente en modo de
ejemplo, según se plantea en Los Nuevos Conceptos del
Control Interno (Informe COSO),
que pueden resultar útiles a la hora de evaluar el sistema
de control interno de una entidad: (20)

Un conjunto de modelos o
formularios,
organizados por componentes, junto con otros para facilitar la
recopilación de los resultados con el fin de utilizar
una evaluación global.
Un manual de
referencia diseñado para ayudar al evaluador a
cumplimentar la "la hoja de evaluación de riesgos y
actividades de control". También se presenta un modelo
genérico de empresa que
sirve de base organizativa para el manual de
referencia.
Modelos ya cumplimentados como ejemplo, mostrando la
forma en que los formularios pueden ser utilizados para
una empresa
hipotética.
Autor:

MSc. Leidisara Martinez
Calderín

Universidad de Cienfuegos.

MSc. Maria Caridad Acosta Román

Ministerio de Auditoria y Control.