Normas Contables Adecuadas en el Uruguay. Decreto 162/2004. Su impacto en el trabajo del auditor (página 2)

Partes: 1,
2, , 4, 5

3.1. Normas relativas
a presentación de Estados Contables.

NIC 1 – Presentación de Estados
Financieros.

Esta norma fue modificada en 1997 y está vigente
a nivel internacional desde julio de 1998. Reemplaza a la
NIC 1 –
Revelación de Políticas
Contables (original), NIC 5 – Información que debe Revelarse en los
Estados Financieros y NIC 13 – Presentación de Activos y Pasivos
Corrientes.

Su finalidad es actualizar los requerimientos de las
normas a las cuales reemplaza manteniendo coherencia con el Marco
Conceptual, en cuanto a la preparación y
presentación de los Estados Financieros, asegurando la
comparabilidad de los mismos para períodos diferentes y
con otras empresas.

Se diseñó para mejorar la calidad de los
Estados Contables presentados según las NIC's en lo
referente a:

• que cumplan con cada NIC aplicable, incluyendo
  todos los requisitos adecuados de
  revelación;
• que los apartamientos a dichas normas sean casos
  excepcionales;
• orientar su estructuración, incluyendo los
  requisitos mínimos para cada estado
  básico, para las Políticas Contables y las
  Notas, y presentando un apéndice ilustrativo sobre el
  tema;
• considerar (en base al Marco Conceptual)
  requerimientos prácticos tales como la importancia
  relativa, empresa en
  marcha, selección de políticas contables
  cuando no existen NIC's, uniformidad y presentación de
  información comparativa.

Cuando la norma habla de Estados Financieros, se
está refiriendo a: Estado de Situación Patrimonial,
Estado de
Resultados, Estado de Evolución del Patrimonio,
Estado de Flujos de Efectivo – EOAF (aceptando sólo el
concepto de
Fondos = Disponibilidades) y Notas sobre Políticas de
Contabilidad y
Otras Revelaciones. De la misma forma, el Decreto 103/991
establece los mismos estados pero considerando al Estado de
Evolución del Patrimonio y al EOAF como anexos.

La práctica
profesional puede verse limitada en la aplicación de
esta NIC ya que en determinados casos puntuales no coincide con
el decreto. La SIC 18 estudia la posibilidad de escoger
políticas contables alternativas, para lo cual las
empresas deberán escoger y aplicar de manera uniforme una
de esas políticas posibles, siempre y cuando una NIC o su
interpretación así lo
establezca.

Por otra parte, en el párrafo
28 de la NIC se establece la posibilidad de adoptar requisitos
nacionales sólo si se mantiene coherencia con las
exigencias de esta norma.

A continuación expondremos brevemente los
conceptos que desarrolla la norma dentro de "consideraciones
generales":

• Presentación razonable y cumplimiento con
  NIC's: Se establece que los Estados Contables deben
  presentar en forma razonable la posición, el desempeño financiero y los flujos de
  efectivo de una empresa.
  Esto se logra según la norma aplicando apropiadamente
  las NIC's.

Una empresa deberá revelar en una nota que sus
Estados Contables cumplen con las NIC's y respectivas SIC,
sólo si lo hace en todos sus aspectos.

• Políticas de contabilidad: La
  selección y aplicación de las políticas
  contables adecuadas para que los Estados Contables cumplan con
  los requerimientos de cada NIC y SIC, son responsabilidad de la gerencia de
  la
  empresa.

Junto con el Decreto 103/991, se establece la
revelación de las políticas contables en
Notas.

• Negocio en marcha: Los Estados Contables
  serán preparados sobre la base de negocio en marcha, a
  menos que la gerencia tenga intenciones o no exista ninguna
  alternativa realista excepto la de liquidar la empresa o dejar
  de hacer negocios,
  hecho que deberá revelarse junto con la base que ha
  servido para prepararlos.
• Principio de lo devengado: Los efectos de las
  transacciones y otros eventos son
  reconocidos cuando ocurren y no al momento del cobro o pago
  correspondiente, y son registrados y presentados en los
  períodos a que se refieren.
• Consistencia y uniformidad de la
  presentación: Al respecto la norma establece que
  debe conservarse la presentación y clasificación
  de las partidas en los Estados Contables de un ejercicio al
  siguiente, salvo que ocurra un cambio
  importante en la naturaleza
  de las operaciones de
  la empresa o que una revisión de los mismos demuestre
  que el cambio dará como resultado una
  presentación más apropiada de los sucesos o
  transacciones. Asimismo, esto se puede dar cuando un cambio en
  la presentación sea requerido por una NIC o
  SIC.

La Ley 16.060 en
su artículo 89 plantea este principio de consistencia en
forma más severa que la NIC 1, ya que dice que en todos
los casos en que hagamos un cambio se debe cuantificar el
efecto y mostrarlo, sin embargo la NIC obliga a revelar en
notas el cambio de criterio siempre que sea
significativo.

• Importancia relativa y agregados: Cada partida
  importante deberá presentarse por separado de acuerdo a
  su importancia relativa. Los montos de poca importancia
  deberán agregarse a montos de naturaleza o función
  similar y no necesitan ser presentados por
  separado.
• Compensación: Los activos y pasivos no
  pueden ser compensados excepto cuando se requiera o permita la
  compensación por otra NIC. Lo mismo sucede para las
  partidas de ingresos y
  gastos,
  así como para los resultados asociados y transacciones
  similares o hechos que no sean importantes.

Esto también lo dispone el Decreto 103/991 que
dice que no se deberán "netear" partidas deudoras y
acreedoras, salvo que tengan ciertas
características.

• Información Comparativa: Los Estados
  Contables deben ser comparables de un año a otro y con
  los de otras empresas, a fin de identificar tendencias en la
  posición financiera y en sus resultados. Implica que se
  deben mostrar las cifras del ejercicio anterior, expresadas en
  el cuerpo de los estados con idénticos criterios a los
  utilizados para elaborar el ejercicio actual. La
  información comparativa a presentar no debe ser
  únicamente numérica sino también
  descriptiva y narrativa.

En la NIC se enumeran los ítems que deben figurar
como mínimo, los que coinciden con el Decreto 103/991,
aunque este último exige un nivel más importante de
detalle y una presentación en orden decreciente en su
liquidez para los activos, y de certidumbre para los
pasivos.

A diferencia del Decreto 103/991, que se basa
exclusivamente en 12 meses para definir activos y pasivos
corrientes, la norma menciona también la alternativa del
ciclo de operaciones para su clasificación.

Se establece que la empresa debe presentar en el Estado de
Resultados o en Notas al citado informe contable,
un análisis de los gastos, aplicando una
clasificación basada en la naturaleza de los gastos o en
la función de éstos en la empresa.

De acuerdo a esta norma en las notas a los Estados
Financieros la empresa debe:

• Presentar información acerca de las bases y
  políticas contables para la elaboración de los
  Estados Financieros
• La información exigida por las NIC's que
  todavía no ha sido reflejada
• Suministrar información adicional necesaria
  para la presentación de la imagen
  fiel

Se establece de manera similar al Decreto 103/991, las
revelaciones que deben presentarse en forma ordenada en las Notas
a los Estados Contables de una empresa, observándose que
se amplían los requerimientos exigidos para las
mismas.

Dado que las Normas
Internacionales de Contabilidad números 1 y 8, no
señalan el tratamiento contable para reconocer los efectos
que genera la transición de la aplicación de los
Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados a las NIC's, debemos
recurrir según el inciso 2º del Decreto 162/004, al
Marco Conceptual para la Preparación y Presentación
de los Estados Contables y a la SIC 8 – Aplicación, por
primera vez, de las NIC's como base de la contabilización.
Esta última aclara que cualquier ajuste resultante de la
transición a las NIC's debe ser tratado como una
modificación a las ganancias acumuladas al inicio del
ejercicio más antiguo que se haya presentado conforme a
las mismas, es decir, que debe aplicarse el tratamiento
referencial indicado por la NIC 8.

En este sentido, en el ejercicio en que una empresa
aplique por primera vez NIC's, los Estados Contables se deben
preparar y presentar como si siempre se hubiesen preparado de
acuerdo con las mismas, es decir en forma retrospectiva. Lo
anterior se aplica excepto cuando se permita o requiera un
tratamiento diferente en las normas individuales o el monto del
ajuste de períodos anteriores no pueda ser razonablemente
determinado. Sin embargo el Art. 5 del Decreto 162/004 genera un
apartamiento a las NIC's ya que establece que para la
presentación de estados comparativos se mantiene la
estructura del
Decreto 103/991 que expone a los ajustes a resultados de
ejercicios anteriores en el resultado del período, como ya
lo comentamos en el capítulo anterior.

En conclusión esta NIC tiene mayores exigencias a
la hora de preparar los Estados Contables que la solicitada por
el Decreto 103/991, fundamentalmente en aspectos de exposición
y revelación.

NIC 7 – Estados de Flujo de
Efectivo.

El Decreto 105/991 aprobaba como obligatoria la NIC 7
original para aquellas empresas que debían presentar sus
Estados Contables ante el órgano estatal de control, quedando
como optativa para el resto de las sociedades.

A su vez, el referido decreto y el Decreto 103/991
determinaban que el Estado de Origen y Aplicación de
Fondos debía presentarse como anexo a los Estados
Contables.

La NIC 7 original no establecía preferencia por
ningún criterio de definición de fondos, pero sin
embargo la versión revisada sólo permite la
utilización del concepto de fondos igual efectivo y
equivalente de efectivo.

La norma define como equivalente de efectivo a las
inversiones
temporarias altamente líquidas y convertibles en efectivo
en una suma conocida y sujeta a un riesgo
irrelevante de variación de valor, que
además presentan como características fundamentales
un vencimiento que normalmente no excede los noventa días
y que se mantiene para cumplir compromisos de corto plazo y no
para invertir.

La información sobre los flujos de efectivo se
utiliza para proporcionar a los usuarios de los Estados
Financieros una base para evaluar la capacidad de la empresa para
generar efectivo y sus equivalentes, y las necesidades de la
entidad para utilizar dichos flujos.

El objetivo de
esta norma es requerir la presentación de
información acerca de los cambios históricos en el
efectivo y sus equivalentes de una empresa, por medio de un
estado que clasifica los flujos de efectivo en las actividades
operativas, de inversión y de financiamiento
durante el periodo.

Cuando se refiere a actividades operativas se
podrá utilizar el método
directo, por el cual se revelan las principales clases de
ingresos de efectivo y pagos brutos en efectivo, o el
método indirecto por el cual la utilidad o
pérdida del ejercicio es ajustada por los efectos de
transacciones que no son de naturaleza de efectivo.

La norma recomienda el método directo porque
proporciona información que puede ser de mucha utilidad al
estimar los flujos de efectivo en el futuro. Esta
recomendación constituye una diferencia con la NIC
original que si bien enumeraba los dos métodos no
se inclinaba por ninguno en particular.

Respecto a las revelaciones, la NIC expresa que se debe
informar sobre el importe de los saldos significativos de
efectivo y sus equivalentes mantenidos por la empresa que no
esté disponible para ser utilizado.

La revelación por separado de los flujos de
efectivo que representan aumentos en la capacidad operativa y
aquellos que se requieren para mantenerla, es útil para
permitir al usuario determinar si la empresa está
invirtiendo adecuadamente en el mantenimiento
de la misma.

Por medio del Decreto 162/004, se establece como
obligatoria la presentación del Estado de Origen y
Aplicación de Fondos para todas las sociedades
comerciales independientemente de que sean abiertas. Se
elimina la definición de fondos igual a recursos totales,
aunque se mantiene la opción de utilizar el concepto de
fondos igual a capital de
trabajo o efectivo y equivalente.

En el caso de optar por ésta última
definición, el Decreto 222/004 establece como obligatorio
el uso de esta NIC. Por lo tanto, cuando se utilice el concepto
de fondos igual capital de
trabajo no
existe una norma que regule su aplicación.

El Banco Central del
Uruguay exige
una presentación más restrictiva que la que se
adoptó en el Decreto 162/004, dado que las normas emitidas
por esta institución exigen para los Estados Contables
presentados ante instituciones
financieras, que el EOAF debe realizarse utilizando la
definición de fondos igual efectivo y equivalentes de
efectivo.

NIC 14 – Información Financiera por
Segmentos.

La aplicación de esta norma era optativa, la cual
se encontraba vigente por el Decreto 200/993. A partir del
surgimiento del Decreto 162/004 se hace obligatorio el uso de la
misma para empresas que cotizan o cotizarán en bolsa sus
acciones o
algún título representativo de deudas. En Uruguay
esta norma sería de aplicación obligatoria para las
empresas denominadas abiertas por la Ley 16060. De todas formas
para aquellas empresas que no cumplan con estas formalidades
pueden reportar voluntariamente información por segmentos,
pero quienes decidan presentar la misma deberán cumplir
con todos los requisitos de esta norma.

Su fin es establecer principios sobre
la presentación de la información contable por
segmentos, a fin de permitir a los usuarios externos lograr una
mejor comprensión e información sobre el
desempeño logrado, efectuar una más acertada
evaluación de los riesgos y
rentabilidad,
y estar en condiciones óptimas para emitir juicios sobre
la empresa en su conjunto.

Si un informe financiero contiene tanto los estados
consolidados de una empresa cuyos títulos se cotizan
públicamente como los Estados Financieros individuales de
la controladora o de sus subsidiarias, sólo será
necesario presentar la información segmentada
correspondiente a los datos
consolidados. Si alguna de las subsidiarias es a su vez empresa
con cotización pública, deberá presentar
información segmentada en sus propios Estados Financieros
por separado.

La NIC considera dos tipos de segmentación de las actividades:

1. por actividades de negocio (segmento del
   negocio)
2. por divisiones geográficas (segmento
   geográfico)

Un segmento del negocio es un componente identificable
de la empresa, encargado de suministrar productos o
servicios
relacionados que están sometidos a riesgos y rendimientos
de naturaleza a los que tienen otros segmentos dentro de la misma
empresa.

Un segmento geográfico es un componente
identificable de la empresa, encargado de suministrar productos o
servicios dentro de un entorno económico
específico, y que se caracteriza por estar sometido a
riesgos y rendimientos de naturaleza diferente a los que
corresponden a otros componentes operativos que desarrollan su
actividad en entornos diferentes.

La identificación de los segmentos
geográficos se debe realizar sobre la base de la
localización de la producción o de los recursos de la empresa
necesarios para prestar los servicios, ó en base a la
localización de los mercados y
clientes.

Se exige la revelación de la siguiente
información para cada segmento:

• Ingresos Ordinarios
• Gastos
• Resultados
• Activos
• Pasivos
• Compra de bienes de
  uso del período y amortización

La gerencia tendrá la responsabilidad de
determinar los segmentos identificables en la empresa de acuerdo
a los criterios establecidos por esta NIC, dependiendo
éstos de los riesgos y rendimientos a los que la misma
esta sometida.

NIC 29 – Información Financiera en
Economías Hiperinflacionarias.

Esta norma no fue recogida como obligatoria por ninguno
de los decretos derogados. Se aplica a los Estados Contables
básicos, incluyendo los consolidados, de cualquier empresa
que presente su información en moneda de una economía
hiperinflacionaria.

Si bien no establece una tasa absoluta a la que se
considere que comienza la hiperinflación, la misma se reconoce, de
acuerdo a la norma, por las características del medio
económico de un país. Hay factores que indican su
presencia, como ser que la tasa de inflación acumulada
durante tres años se aproxime al 100 % (cien por cien) o
la exceda.

En el Uruguay este último punto ha generado
distintas opiniones y una discusión entre los
especialistas contables, debido a que no hay una opinión
generalizada sobre si nuestro país posee una
economía hiperinflacionaria, lo que genera dificultades al
evaluar si se debe realizar el ajuste por
inflación.

En una economía hiperinflacionaria los Estados
Contables, ya sea basados en el costo
histórico o costo actual, son útiles si se expresan
en la unidad de medida monetaria de poder
adquisitivo de la fecha de balance.

Como criterio general, la norma plantea que las cifras
de los Estados Contables se reexpresarán aplicando un
índice general de precios que
refleje los cambios en el poder adquisitivo de la moneda (IPC vs.
IPPN).

Se establece también que la ganancia o
pérdida por posición monetaria neta debe incluirse
en la utilidad neta y revelarse por separado.

Por su parte, las instituciones financieras de nuestro
país requieren a aquellas empresas que superen determinado
nivel de endeudamiento, que presenten Estados Contables ajustados
por inflación.

Debe considerarse que la presente norma no ofrece una
definición de hiperinflación, además
convertirse en economía hiperinflacionaria o dejar de
serlo es una tendencia y no un evento preciso. Para dar un juicio
sobre si un país está inmerso en una
economía de este tipo debe utilizarse un criterio objetivo
que coordine la profesión de auditoría y el organismo local que
establece las normas contables, de manera que todas las empresas
apliquen (o dejen de aplicar) la NIC 29 al mismo tiempo.

Para lograrlo, inevitablemente se requerirá una
disposición reglamentaria o administrativa al respecto,
para garantizar la uniformidad en el tratamiento por parte de los
agentes económicos alcanzados por las normas
contables.

3.2. Normas relativas al tratamiento contable de
bienes, derechos y
obligaciones.

NIC 2 – Inventarios.

Debido a que esta NIC se consideraba obligatoria en
nuestro país por el Decreto 105/991, a excepción
del numeral 26 de la misma, que era optativo, sólo haremos
referencia al cambio introducido por la nueva normativa, la cual
hace vigente la NIC 2 en su versión revisada.

En cuanto a la valuación de las salidas existen
dos tratamientos permitidos por la NIC, tratamiento punto de
referencia y tratamiento alternativo. El primero admite
determinar el costo de los inventarios utilizando la
fórmula FIFO o costo promedio ponderado (PPP). Sin embargo
el tratamiento alternativo permite usar la fórmula LIFO
siempre que se muestre la diferencia entre el monto de los
inventarios por este método y el monto que fuera menor si
se aplicara, FIFO, promedio ponderado y el valor neto de
realización.

Respecto al valor neto de realización, la NIC
pretende que los activos estén valuados según los
beneficios futuros que se esperan lograr de dichos bienes. Las
estimaciones no deben basarse en fluctuaciones temporales de
precios o costos sino en la
evidencia más confiable que se tenga, por lo tanto si se
obtiene evidencia sobre que no se logrará las cantidades
esperadas debe reducirse el valor en libros hasta
llegar al importe real.

Las diferencias que surgen con respecto a la normativa
anterior son: la obligatoriedad de presentar información
adicional cuando se use el método LIFO, la
inclusión de nuevas revelaciones a realizar en las notas a
los Estados Contables, y un mayor énfasis en el concepto
de valor neto de realización.

NIC 41 – Agricultura.

Las empresas agropecuarias requieren para su desarrollo
créditos bancarios y para esto es necesario
que presenten Estados Contables que reflejen la situación
patrimonial y financiera, sustentados en sólidos
principios de contabilidad de aceptación
general.

 Debido a las transformaciones biológicas
que generan cambios en los activos sobre los que se trabaja en
esta actividad, se presentan dificultades para la
aplicación de métodos contables tradicionales
basados en costos históricos.

Las valuaciones al costo son, en general, menos
confiables que las valuaciones a su valor de mercado, si se
tiene en cuenta la asociación con el costo de los insumos,
la generación de activos biológicos adicionales
(descendencia) y la larga duración de los ciclos
productivos.

 Todos estos factores hacen necesario el desarrollo
de normas que regulen y establezcan pautas específicas
para la preparación de Estados Contables para la actividad
agropecuaria.

En el Uruguay no existían Normas Contables
Adecuadas de origen legal ni profesional relativas a este tipo de
actividad.

El objetivo de esta NIC, es el de establecer el
tratamiento contable, la presentación de
información financiera y las revelaciones concernientes a
la actividad agropecuaria.
Se aplica a la contabilización de activos
biológicos (animal vivo o planta), productos agropecuarios
en el punto de cosecha o recolección (producto
resultante de los activos biológicos), y también
prevé el tratamiento contable para las subvenciones
oficiales.

No se aplica a los terrenos y activos inmateriales
relacionados con la actividad agropecuaria (NIC 16 y

38), ni al producto comercializado luego
de su cosecha o recolección.

Tanto el cambio cualitativo como el cuantitativo
conseguido por la transformación biológica, debe
poder ser objeto de valoración y control.

Esta transformación biológica da lugar a
cambios en los activos a través de crecimiento,
degradación, procreación, y/o la obtención
de productos agropecuarios como la lana, cueros, leche,
cereales y oleaginosos.

Los activos biológicos y productos agropecuarios
en el punto de cosecha y recolección, deben ser valorados,
tanto en el momento de su reconocimiento inicial como en la fecha
de cada balance, a su valor razonable menos los costos estimados
en el punto de venta. Esto
significa valor de mercado, incluyendo los costos asociados a la
venta como ser comisiones a los intermediarios e impuestos a las
transferencias. Se excluyen transportes y costos necesarios para
llevar los activos al mercado.

Debe incluirse la ganancia o pérdida neta del
ejercicio contable surgidas a causa del reconocimiento inicial de
un activo biológico o producto agropecuario, según
su valor razonable menos los costos estimados en el punto de
venta, así como las surgidas por cambios
sucesivos.

Si no es posible determinar de forma fiable el valor
razonable de los activos biológicos, serán
valorados según su costo menos la amortización acumulada y cualquier
pérdida acumulada por deterioro del valor, hasta que
éste pueda ser determinado. Esto no sucede con los
productos agropecuarios, en donde la Norma adopta la
posición de que siempre es posible determinar el valor
razonable de forma fiable.

 Las subvenciones oficiales deben ser reconocidas
como ingresos sólo cuando tales subvenciones se conviertan
en exigibles.

La información a presentar en libros
deberá revelar la ganancia o pérdida neta del
ejercicio, descripción por grupo de
activos distinguiendo los que son para consumo de los
que son para producir frutos, criterios utilizados para la
elaboración de los Estados Contables y razones que los
justifiquen, así como toda información que se
considere relevante para los usuarios, como por ejemplo la
existencia de gravámenes.

En general, la adopción
por parte de la normativa uruguaya de esta norma internacional,
no provoca cambios en el tratamiento contable exigido hasta el
momento, sino que establece pautas acerca de la
información que es necesario revelar.

NIC 16 – Propiedades, planta y equipo y NIC
36 – Deterioro del Valor de los Activos.

La NIC 16 fija el marco que regula la
contabilización de los bienes de propiedades, planta y
equipo. Antes de la vigencia de los Decretos 162/004 y 90/005, la
versión que se consideraba obligatoria en nuestro
país era la NIC original, encontrándose
desactualizada ya que posteriormente esta norma fue revisada por
el IASB.

Con el Decreto 162/004 uno de los principales aspectos
que deberá considerar la profesión contable es la
dificultad de implantar y determinar en forma concreta el
sistema de
valor razonable en los Estados Contables. Si bien los
inconvenientes se darán mayormente en la medición de aquellos elementos de los
Estados Financieros cuyo método es la base de
medición, también estará presente en el caso
de los activos fijos,
donde el valor razonable es permitido como
opción.

Mientras la versión original establecía
que los activos incluidos en propiedad,
planta y equipo se expusieran en los Estados Contables a su costo
o costo revaluado, la versión revisada establece como
tratamiento punto de referencia el primero y como alternativo
permitido el segundo. Asimismo la versión original
establecía que la revaluación se podía
realizar mediante la indexación o haciendo referencia a
precios actuales. En cambio, la NIC revisada establece que la
revaluación se realice llevando el valor del activo a su
valor razonable, determinado sobre la base del valor de mercado a
través de una tasación o algún tipo de
índice específico para ese bien.

La norma al mencionar el concepto de valor revaluado no
lo hace con la intención de referirse a un ajuste
inflacionario, sino que se refiere a la adecuación de los
bienes de uso a valores
corrientes, ajustando en función de aspectos
tecnológicos. Es preciso destacar que la
revaluación que trata la NIC no es la que aplicamos en
nuestro medio siguiendo normas fiscales, cuyo objetivo es
corregir valores monetarios utilizando índices de precios,
dado que el mismo se considera una corrección parcial por
inflación.

Actualmente el esquema es el siguiente: en un marco de
contabilidad ajustado por inflación, utilizando la NIC 29
se permite revaluar por un índice; en cambio no se admite
lo anterior en un modelo de
contabilidad histórica, debiendo obtenerse el valor
razonable del bien.

En cuanto a la NIC 36, el objetivo es establecer los
procedimientos
que una empresa debe aplicar para asegurar que los activos que
posee no sean incluidos contablemente por un valor mayor al que
pueden ser recuperados, ya sea a través de su venta o su
uso futuro.

Antes de la vigencia del Decreto 162/004, esta NIC no
era de aplicación obligatoria, si bien algunos
términos eran utilizados en la actuación
profesional, la misma no era aplicada en su totalidad. Se aplica
a empresas dependientes, asociadas y a negocios conjuntos.

Profundiza en el tema de la contabilización y la
información a presentar acerca del deterioro de los
activos, no incluyendo ni las existencias, ni los activos por
impuesto
diferido, ni activos de contratos de
construcción, ni prestaciones a
favor de empleados, ni deterioro de activos financieros, ni
bienes biológicos, ni propiedad de
inversión.

Las empresas deben evaluar al cierre de cada ejercicio
si existen indicios del deterioro del valor de sus activos para
estimar el importe recuperable de los mismos, valiéndose
de fuentes
externas o internas de información.

Si el importe en libros de un activo es mayor que su
importe recuperable se debe reconocer una pérdida en el
Estado de Resultados cuando los activos sean contabilizados al
costo o, como una disminución de la cuenta de
revaluación si se contabilizan a valor revaluado. Si dicha
disminución excede la revaluación se reconoce una
pérdida.

El importe recuperable es el mayor entre el precio de
venta neto y el valor en uso, estimado este último como
los flujos de fondos descontados que se esperan obtener del uso
del activo, así como por su desapropiación al final
de su vida útil. Dichos flujos deben ser actualizados
hasta la fecha actual mediante la aplicación de una tasa
de descuento que se estime oportuna.

Un activo no tiene deterioro de valor bajo esta norma si
tanto su valor neto de venta o su valor en uso exceden el valor
contable. Esto significa que no es necesario calcular estas dos
mediciones si uno de los cálculos muestra que no
existe deterioro en el valor de los activos.

Como mencionamos anteriormente, se incorporó a
través del Decreto 90/005 la NIIF 1 la cual da
parámetros para la transición al nuevo marco
normativo. Normalmente cuando uno aplica por primera vez una
norma lo que tiende a utilizar es el método retrospectivo,
el cual puede resultar bastante complicado de aplicar para los
bienes de uso.

Esto se contempla en esta nueva normativa ya que la NIIF
1 permite tomar como punto de partida, el valor que se considere
justo como un costo estimado, y a partir de ahí seguir con
el criterio del costo de adquisición o el de valor
revaluado.

En los casos en los que no es posible determinar el
valor recuperable de un activo considerado en forma
independiente, la compañía tendrá que
definir la unidad generadora de efectivo a la que ese bien
pertenece, y estimar luego el valor recuperable de la misma. Un
ejemplo de esto lo constituyen, determinados bienes particulares
vinculados con un tipo de industria que
no generan flujos de fondos por sí individualmente, sino
al estar asociados a los producidos por otros activos.

Una unidad generadora de efectivo es un grupo
identificable de activos, cuyo funcionamiento continuado genera
entradas de efectivo a favor de la empresa, que son en buena
medida independientes de flujos de efectivos derivados de otros
activos o grupos de
activos.

Si existe evidencia respecto a que algún activo
que pertenezca a la unidad pudo haberse deteriorado, el importe
recuperable se deberá estimar considerando individualmente
el activo. Si esto no se pudiera lograr, se debe determinar el
importe recuperable de la unidad generadora de flujos de efectivo
al que pertenece.

Se debe evaluar en cada fecha de balance si existen
indicios de que la pérdida por deterioro de valor
reconocida ya no existe o ha disminuido, en ese caso se
volverá a estimar el importe recuperable del activo en
cuestión. Para ver si hay indicios se toman en cuenta las
mismas fuentes internas y externas que se consideran para estimar
el importe recuperable.

Se debe revertir la pérdida si cambian las
estimaciones para determinar el importe recuperable desde que se
reconoció la pérdida, por lo que el valor en libros
aumentará hasta alcanzar dicho importe.

En nuestro país es bastante habitual que los
bienes incluidos dentro del capítulo de activo fijo sean
contabilizados al costo y posteriormente revaluados y depreciados
siguiendo las normas fiscales establecidas al respecto, como un
criterio simplificador para evitar tener que generar
información contable y fiscal en
forma paralela. Esta situación, a partir de la
obligatoriedad de las Normas Internacionales de Contabilidad
implicará que a efectos de la presentación de los
Estados Contables, en particular en lo que tiene que ver con los
bienes de activo fijo, se contemplen criterios diferentes a los
fiscales vigentes.

La implementación específica de esta norma
con relación a los bienes de uso de las empresas puede
significar una importante dedicación de tiempo y esfuerzo,
además de la aplicación de juicios profesionales
que deberán respaldarse adecuadamente.

En nuestro país hay muchos bienes para los cuales
no existe un mercado activo, de donde pueda surgir su valor de
mercado, lo que trae como consecuencia que algunas empresas deban
recurrir a tasaciones para determinar el mismo. Esto implica un
costo adicional que en algunos casos puede llegar a ser
significativo.

El cálculo
del valor de uso de un activo bajo esta NIC, posee buena parte de
subjetividad, ya que el profesional tiene que estimar una tasa de
descuento en un mercado poco transparente, como es el local, y
realizar un flujo futuro que dependerá en gran medida de
los supuestos utilizados.

NIC 38 – Activos Intangibles.

Uno de los principales cambios introducidos por el
Decreto 162/004 para las empresas de nuestro país, es el
referido al tratamiento de los Activos Intangibles establecido
por esta NIC.

Últimamente ha adquirido particular relevancia el
concepto de activo intangible en las empresas, como por ejemplo
marcas y
patentes, investigación y desarrollo, software, secretos
comerciales y otros conceptos de propiedad
intelectual.

Una de las principales características de los
Intangibles es el importante componente de subjetividad respecto
a la posibilidad de generación de beneficios
económicos en futuros ejercicios, además de su
inmaterialidad o falta de forma física.

La NIC 38 aprobada en julio de 1998, establece los
requisitos a cumplir para reconocer en los Estados Contables el
activo intangible, conceptos que no pueden ser activados,
valuación, depreciación e información a incluir
en notas.

Define al Activo Intangible como:

• activo no monetario, identificable y sin apariencia
  física;
• que se posee para ser utilizado en la
  producción o suministro de bienes o servicios, para
  ser arrendado a terceros o para funciones
  administrativas de la empresa.

Además la norma recoge las características
que debe tener para ser considerado activo: debe ser un recurso
controlado por la empresa como resultado de sucesos pasados y del
que se espera obtener beneficios económicos
futuros.

Por su parte el Decreto 103/991 establece que
constituyen activos intangibles los representativos de franquicias,
privilegios, y aquellos cuya existencia depende de su capacidad
potencial de generar ganancias futuras.

La NIC exige que la empresa sólo pueda activar al
costo un intangible si se dan conjuntamente las dos siguientes
condiciones:

2. es probable que los beneficios económicos
   futuros lleguen a la empresa y
3. su costo puede ser medido en forma
   fiable.

Estos requisitos se aplican en el caso que el intangible
haya sido adquirido a terceros o cuando el mismo es generado
internamente. Si una partida intangible no cumple con los dos
requisitos anteriores el desembolso debe registrarse como un
gasto del ejercicio en el que se incurrió.

Es establecido en forma específica que los costos
de investigación no pueden ser reconocidos como activos
intangibles ya que se considera que en esa etapa no es posible
demostrar la generación de probables beneficios
futuros.

En la fase de desarrollo que es una etapa más
avanzada, en algunos casos y cumpliendo los requisitos
específicos de la NIC al respecto, la empresa puede
demostrar la probable generación de utilidades en futuros
ejercicios económicos.

Otros casos de egresos que no dan lugar a activos
intangibles son: gastos de puesta en marcha de una empresa,
costos de reestructura o reubicación total o parcial,
desembolsos de publicidad o
promoción y costos de formación del
personal.

En ningún caso pueden ser reconocidos como
activos los siguientes intangibles generados internamente:
marcas, cabeceras de periódicos o revistas,
plusvalía, listas de clientes u otras partidas
similares.

Exige también que los costos posteriores a la
compra o producción de un activo intangible deben
registrarse como gasto excepto que sea probable que generen
beneficios futuros adicionales a los previstos inicialmente, y
que puedan ser medidos y atribuidos al activo en forma
fiable.

Un activo intangible que cumpla con los requisitos para
su activación, antes indicados, debe ser valuado al costo
menos la amortización acumulada y cualquier deterioro del
valor del activo.

También es permitido como tratamiento alternativo
el valor revaluado menos la amortización acumulada y
cualquier deterioro del valor del activo posterior a la
revaluación.

Los activos intangibles deben ser amortizados en forma
sistemática en los años de vida útil
estimados. El método de amortización empleado debe
reflejar el patrón de consumo de los beneficios
económicos vinculados al activo intangible, y si esto no
puede realizarse de manera fiable se debe utilizar el
método lineal de depreciación.

En principio la vida útil de un activo intangible
no puede exceder los veinte años, y si se considera que
excede ese período se debe indicar en notas a los Estados
Contables las razones y evidencias que
hacen considerar una vida útil mayor.

Por su parte, el Decreto 103/991 distingue los
resultados ordinarios de los extraordinarios. En consecuencia si
la importancia material lo justifica, y si por su naturaleza se
consideran atípicos y excepcionales, los costos incurridos
en intangibles reconocidos como gastos del ejercicio, se
expondrán en resultados extraordinarios. De igual forma si
son significativos se informará en las notas a los Estados
Contables para una más adecuada
interpretación.

Se debe revelar en las notas los desembolsos por
investigación y desarrollo reconocidos como gastos en el
ejercicio, y se recomienda incluir una breve descripción
de los intangibles que aún estando controlados por la
empresa son registrados con cargo a los resultados del
período por no cumplir con los requisitos de
activación de la norma.

En base a la definición de Intangibles del
Decreto 103/991 y considerando la existencia de probabilidades
razonables de generación de ingresos futuros, en nuestro
país se activaban conceptos como publicidad, costos de
puesta en marcha y de reestructura. La aplicación de
criterios más restrictivos para el reconocimiento de
Intangibles requeridos por la NIC tiene como consecuencia tener
que registrar como pérdidas estos conceptos que hasta el
presente se venían activando.

3.3. Normas relativas al tratamiento contable de
ingresos, costos y gastos y sus efectos patrimoniales
relacionados.

NIC 12 – Impuesto a las
Ganancias.

Esta norma introduce cambios sustanciales en la
elaboración de los Estados Contables, dado que en el
Decreto 200/993 se establecía que sólo el
párrafo 40 de la NIC 12 original era de aplicación
obligatoria, siendo el resto de la norma de aplicación
optativa.

Exige que las empresas contabilicen los efectos
tributarios corrientes y futuros de las transacciones y otros
sucesos económicos, provocados por las diferencias
existentes entre las normas contables y las fiscales.

Su objetivo es prescribir el tratamiento contable del
impuesto a las ganancias, denominado en Uruguay como impuesto a
la renta.

La propia norma señala que el principal problema
que se presenta al contabilizar el impuesto a las ganancias es
cómo tratar las consecuencias actuales y futuras
de:

"(a) la recuperación (liquidación) en el
futuro del importe en libros de los activos (pasivos) que se han
reconocido en el balance de la empresa; y

(b) las transacciones y otros sucesos del periodo
corriente que han sido objeto de reconocimiento en los Estados
Financieros."

Se plantea que una vez reconocido un activo o un pasivo
en los registros
contables de una empresa se encuentra implícito en ese
reconocimiento que el activo será realizado o el pasivo
será liquidado por los valores
contabilizados.

Cuando exista la probabilidad de
que la recuperación de los activos o la liquidación
de los pasivos a sus valores contabilizados generen pagos
fiscales futuros mayores o menores de los que existirían
si tal recuperación no tuviera consecuencias fiscales, se
exige el reconocimiento de un pasivo o un activo por impuesto
diferido con algunas excepciones que veremos más
adelante.

La Norma Internacional de Contabilidad en su
última versión revisada durante el año 2000
utiliza para la contabilización del impuesto el enfoque
del balance. En consecuencia se determinarán las
diferencias que existen entre los activos valorizados
según las normas contables y las normas fiscales, y a esas
diferencias se les van a denominar temporarias.

Por otra parte, la NIC aplica el método del
pasivo en el cual se reconoce el efecto de todas las diferencias
aplicando la tasa del impuesto que va a estar vigente al momento
en que se realicen dichas diferencias.

En los párrafos siguientes desarrollaremos una
serie de definiciones que enuncia la norma para la mejor
comprensión de la misma.

Gasto (ingreso) por impuesto: Es el importe total
que por impuesto se incluye al determinar la utilidad o
pérdida neta del ejercicio, conteniendo tanto el impuesto
corriente como el diferido.

Impuesto corriente: Es el monto del Impuesto a la
Renta a pagar (recuperar) determinado sobre la ganancia o
pérdida fiscal del período.

Diferencias Temporarias: Son las diferencias
entre el resultado contable y la utilidad o pérdida
fiscal, producidas debido a que algunas partidas de ingresos o
gastos se incluyen en períodos distintos en los resultados
contables y fiscales. También lo son las diferencias entre
el monto en libros de un activo o un pasivo y su base imponible
para impuestos. Se trata de diferencias admitidas en los dos
campos (contable y fiscal) pero que se consideran en diferentes
ejercicios económicos. De esta manera las diferencias
temporarias se originan en un período pero se revierten en
uno o más períodos posteriores; en un primer
período surge la diferencia entre ambas áreas pero
en el futuro desaparece.

Las diferencias temporarias pueden ser gravables o
deducibles. Las gravables son aquellas que darán como
resultado cantidades gravables al determinar la ganancia
(pérdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros,
cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el pasivo
sea liquidado. Las diferencias deducibles son aquellas que
darán como resultado cantidades deducibles al determinar
la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a ejercicios
futuros, cuando el monto en libros del activo sea recuperado o el
pasivo sea liquidado.

Las diferencias temporarias gravables darán lugar
al surgimiento de pasivos tributarios diferidos (exigibles a
pagar en el futuro) y las deducibles originarán el
surgimiento de activos tributarios diferidos, salvo algunas
excepciones.

Diferencias permanentes: Son aquellas diferencias
entre el resultado contable y el resultado fiscal de un
período que se originan en un ejercicio económico
pero que nunca se van a revertir en el futuro; o sea son las que
van a formar parte de las bases para la determinación del
resultado fiscal y que nunca van a formar parte para la
determinación del resultado contable, o
viceversa.

Activo por impuesto diferido: Es el monto del
impuesto a la renta a recuperar en períodos futuros, que
figura en el Estado de Situación Patrimonial, generado por
las diferencias temporarias deducibles; la compensación de
pérdidas obtenidas en ejercicios anteriores que
todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y la compensación
de créditos no utilizados procedentes de ejercicios
anteriores.

Pasivo por Impuesto diferido: Es el monto del
impuesto a la renta por pagar en ejercicios futuros, que figura
en el Estado de Situación Patrimonial, originado en
diferencias temporarias gravables.

Base Fiscal: es el importe asignado o atribuido a
efectos fiscales a un activo o pasivo. La correspondiente a un
activo es el importe que será deducible de los beneficios
económicos que, para efectos fiscales, obtenga la empresa
en el futuro, cuando recupere el importe en libros de dicho
activo. Si tales beneficios económicos no tributan, la
base fiscal será igual a su importe en libros.

La base fiscal de un pasivo es igual a su importe en
libros menos cualquier importe que, eventualmente, sea deducible
fiscalmente respecto de tal partida en periodos futuros. En el
caso de ingresos ordinarios que se reciben de forma anticipada,
la base fiscal del pasivo correspondiente es su importe en
libros, menos cualquier eventual importe que no resulte imponible
en periodos futuros.

En otras palabras, la base fiscal de un activo o pasivo
es el valor que toman los mismos a efectos fiscales, siguiendo
los criterios fiscales para su valuación.

Cuando la base fiscal de un activo o pasivo no es
inmediatamente evidente, es útil considerar el principio
fundamental sobre el que se basa esta norma: que una empresa
deberá, con ciertas excepciones, reconocer un pasivo
(activo) por impuesto diferido siempre que la recuperación
o liquidación del valor en libros de un activo o pasivo
haría mayores (menores) los futuros pagos de impuestos de
los que serían si dicha recuperación o
liquidación no fuera a tener ninguna consecuencia para
impuestos.

Según lo dispone la NIC 12 se debe reconocer un
pasivo tributario diferido por causa de cualquier diferencia
temporaria gravable, a menos que la diferencia haya surgido
por:

1. un valor llave (plusvalía mercantil), cuya
   amortización no sea deducible para efectos
   tributarios.
2. el reconocimiento inicial de un activo o pasivo en
   una transacción que no sea una combinación de
   negocios; y al momento de la transacción, no afecte el
   resultado contable ni a la utilidad (pérdida)
   fiscal.

Respecto a los activos tributarios diferidos originados
por las diferencias temporarias deducibles, se establece que los
mismos deben ser reconocidos en la medida que resulte probable
que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras contra las
que puedan ser utilizadas las deducciones por diferencias
temporarias, a menos que el activo tributario diferido se origine
por causa de:

1. un valor llave (plusvalía mercantil) negativo,
   que se trate como ingreso diferido de acuerdo con la
   NIC 22,
   Combinación de Negocios.
2. el reconocimiento de un activo o pasivo en una
   transacción que no sea una combinación de
   negocios; y al momento de la transacción, no afecte ni
   al resultado contable ni la utilidad (pérdida)
   fiscal.

La mayoría de los pasivos y activos tributarios
diferidos surgen cuando los ingresos y gastos se reconocen
contablemente en un ejercicio diferente al que se reconocen
fiscalmente. Un ejemplo de esto lo constituye el reconocimiento
de la pérdida por deudores incobrables.

El impuesto actual por ejercicios actuales y anteriores,
al grado en que estén sin pagar, deberá ser
reconocido como un pasivo (acreedores fiscales). Si el monto ya
pagado respecto del ejercicio actual y los anteriores, excede el
monto real para dichos ejercicios, el exceso deberá ser
reconocido como un activo (crédito
fiscal).

Respecto al reconocimiento de impuestos corrientes y
diferidos, se señala que tanto los impuestos corrientes
como los diferidos deben ser reconocidos como gasto o ingreso, y
ser incluidos en la ganancia o pérdida neta del ejercicio,
estableciéndose algunas excepciones.
En cuanto a aspectos de presentación se establece que los
activos y pasivos derivados del impuesto a la renta deben
presentarse separadamente de otros activos o pasivos en el Estado
de Situación Patrimonial. A su vez deben distinguirse los
activos y pasivos por impuestos diferidos de los activos y
pasivos por impuestos corrientes.

El cambio introducido por esta NIC, representa
variaciones materiales en
la determinación de las utilidades contables de las
empresas y puede tener impacto fuerte en algunas
compañías. Asimismo, se requiere para aplicarla en
nuestro país un conocimiento
detallado y experiencia suficiente para implementarla.

NIC 21 – Efectos de las Variaciones en las Tasas
de Cambio de la Moneda Extranjera.

El objetivo de esta norma es la contabilización
de las transacciones en moneda extranjera y la conversión
de los Estados Contables de las operaciones que una empresa posea
en el extranjero, para incluirlos en los estados consolidados de
la citada empresa, ya sea utilizando el método de
consolidación proporcional o el de
participación.

Por operaciones en el extranjero la NIC entiende que es
toda empresa subsidiaria, asociada, negocio conjunto o sucursal
de la empresa que presenta los Estados Contables, cuyas
actividades se llevan a cabo en un país diferente al de
esta última.

Expresamente establece que no se encuentra dentro de su
alcance la reexpresión de los Estados Contables de una
empresa desde su moneda local a otra moneda (por ejemplo del peso
uruguayo al dólar), cuando se hace para conveniencia de
los usuarios acostumbrados a esta última o por otras
razones similares.

Establece como tratamiento punto de referencia que las
diferencias de cambio surgidas en el momento de la
liquidación de los activos monetarios o a fecha de
balance, se reconozcan como ingresos o gastos del
período.

El tratamiento alternativo planteado establece que si
las diferencias de cambio surgen por una fuerte devaluación contra la que no hubo
cobertura, deben ser incluidas como parte del importe en libros
del activo correspondiente. En el ámbito internacional,
este tratamiento se encuentra derogado a partir del 1º de
enero de 2005, ya que esta NIC fue revisada por el IASB, no
permitiendo activar las diferencias de cambio. No obstante, en
Uruguay se mantiene vigente la versión publicada en la
página de la Auditoría
Interna de la Nación
(revisada en 1993).

Incluye los principales problemas con
los que se enfrenta la contabilidad, es decir qué tipo de cambio
utilizar para la conversión y cómo proceder al
reconocimiento de los efectos producidos por las diferencias de
cambio en moneda extranjera.

Como conclusión de lo anterior, no se establece
dentro del cuerpo normativo que representan las NIC's, mecanismos
para convertir o presentar Estados Contables en moneda
extranjera, salvo a efectos de consolidación con una
entidad extranjera.

Esta NIC no fue tomada en cuenta por la normativa
anterior, aunque en la práctica profesional muchas de las
empresas que reportaban información contable al exterior
utilizaban esta norma.

3.4. Normas relativas al tratamiento contable de
transacciones de grupos empresariales y afines.

NIC 22 – Combinaciones de
Negocios.

Establece el tratamiento contable aplicable a las
combinaciones de negocios permanentes en sus dos tipos:
adquisición y unificación de intereses.

Define la adquisición como la combinación
de negocios en donde una empresa obtiene el control sobre los
activos netos y operaciones de otra empresa a cambio de la
transferencia de activos, la generación de un pasivo o la
emisión de acciones.

Se refiere a la unificación de intereses, como
aquella combinación de negocios donde los accionistas de
ambas empresas combinan el control sobre el total, participando
en los riesgos y beneficios de la entidad fusionada de forma que
no se puede identificar el adquirente.

Una adquisición debe contabilizarse por medio del
método de compra, por lo que el resultado es similar a la
registración de la compra de cualquier otro activo. El
costo de adquisición debe registrarse a su costo
constituido por el monto pagado o el valor razonable de la
contraprestación (activos monetarios entregados o pasivos
contraídos) a la fecha del intercambio más
cualquier otro costo atribuible a la
adquisición.

Por otro lado, define al valor llave como cualquier
exceso del costo de adquisición sobre el valor razonable
de los activos y pasivos identificables adquiridos en la fecha de
la transacción, el que será reconocido como un
activo y será amortizado en un plazo no mayor a veinte
años. Todo exceso de la participación de la
adquirente en los valores razonables de los activos y pasivos
identificables sobre el costo de adquisición, debe
reconocerse como un valor llave negativo. El mismo será un
ingreso diferido y se expondrá deducido de los
activos.

Siempre que el valor llave negativo no tenga
relación con pérdidas o gastos futuros esperados,
que puedan ser medidos de forma fiable en la fecha de la
adquisición, debe procederse a reconocer dicho valor como
ingreso en el Estado de Resultados de la siguiente
manera:

a) En la medida en que tienen lugar los gastos o
pérdidas esperadas, si éstas pueden medirse de
forma fiable en el momento en que tiene lugar la
adquisición.

b) La parte que no exceda del valor razonable de los
activos identificables no monetarios, se reconocerá en
función de la vida útil de los mismos, y el resto
será registrado como ingreso.

El IASB emitió en al año 2004 la NIIF 3 –
Combinaciones de Negocios, la cual sustituye a la NIC 22, aunque
en Uruguay sigue rigiendo esta última. A pesar de existir
puntos de vista comunes entre ambas normas, existen algunas
diferencias en la valoración de los activos y pasivos
identificables, en los criterios de amortización y
reconocimiento de las pérdidas de valor, así como
en el tratamiento contable del valor llave negativo.

NIC 24 – Información a Revelar sobre
Partes Relacionadas.

Esta NIC no fue recogida por los Decretos 105/991 y
200/993. La misma establece las revelaciones a realizar en los
Estados Contables de las empresas relacionadas, es decir de las
que tienen la posibilidad de ejercer el control sobre la otra o
ejercer influencia significativa sobre ella al tomar sus
decisiones operativas y financieras.

Si bien esta norma no era de aplicación
obligatoria en nuestro país, los profesionales actuantes
la utilizaban para la preparación de los Estados Contables
con el objetivo de brindar una información más
confiable a terceros.

Sin perjuicio de que también la doctrina lo
recomendaba, la nueva norma hace exigible la revelación de
las vinculaciones con partes relacionadas, haya o no
transacciones con ella. En caso de existir se debe indicar la
naturaleza de las relaciones, los tipos de transacciones y los
elementos de ellas necesarios para entender los Estados
Contables.

Las relaciones entre empresas de un mismo grupo o entre
empresas, administradores y directivos son siempre un punto
conflictivo en términos contables, y aún fiscales,
debido a la existencia de transacciones realizadas a precios
diferentes de los de mercado. Por ello la información
financiera a facilitar al respecto en el balance debe ser
específica y detallada, a fin de que los usuarios de la
misma no tengan duda acerca de las características o
importes de dichas operaciones vinculadas, y en su caso evaluar
los correspondientes niveles de riesgo. Esta NIC se ocupa de
estas transacciones y en especial de la información a
revelar.

Una parte se considera vinculada con otra parte si una
de ellas tiene la posibilidad de ejercer el control sobre la otra
o de ejercer influencia significativa sobre ella al tomar sus
decisiones financieras y operativas.

Detalla cuáles relaciones considera entre partes
vinculadas y propone la consideración de uno de los
siguientes métodos para cuantificar las transacciones
entre partes: método de precios comparables, método
de precio de reventa o método del margen sobre
costos.

El método de precios comparables se obtiene
fijando el mismo por referencia al que tienen los
artículos comparables vendidos, en un mercado de similares
características económicas, a un comprador que no
esté vinculado al vendedor.

El método de precio de reventa se calcula
deduciendo del precio final de venta un margen que representa la
cantidad mediante la cual el revendedor puede esperar cubrir sus
costos y obtener la ganancia apropiada.

Por último nos referiremos al método del
margen sobre costos, en el cual para determinar el precio de
transferencia, se complementa al costo del proveedor con un
margen apropiado.

NIC 27 – Estados Financieros Consolidados y
Contabilización de las Inversiones en Subsidiarias y NIC
28 – Contabilización de Inversiones en Empresas
Asociadas.

La NIC 28 debe aplicarse a la contabilización que
hace un inversor de sus inversiones en compañías
asociadas. Dichas inversiones son aquellas que se realizan en
empresas sobre las que se tiene influencia relevante o
significativa, es decir que se participa en la
determinación de las políticas a seguir por la
empresa aunque no se tiene el control.

Establece dos métodos de contabilización,
el de participación patrimonial (VPP) y el de costo. El
primero es un método de contabilidad mediante el cual la
inversión se registra inicialmente al costo y se ajusta
posteriormente por los cambios patrimoniales subsecuentes que
tenga la participación del accionista sobre los activos
netos de la compañía en que se invierte. En el
Estado de Resultados se debe reflejar la participación del
inversor en los resultados de las operaciones de la empresa en
que invierte.

En el método del costo la inversión se
registra al inicio al costo de adquisición. El inversor
reconoce ingresos sólo hasta el importe que recibe por
distribuciones de utilidades netas acumuladas de la
compañía en la que invierte, originadas con
posterioridad a la fecha de adquisición.

Si el inversor adquiere menos del 20 % (veinte por
ciento) de las acciones, no ejerce ningún control ni
influencia significativa debiendo reconocer ingresos cuando
recibe dividendos en efectivo siguiendo el método del
costo.

Si adquiere entre 20 y 50% (veinte y cincuenta por
ciento) de las acciones, en este caso no alcanza el control de la
empresa emisora por lo cual no es apropiada la preparación
de Estados Financieros consolidados; sin embargo el inversionista
posee capacidad para influir significativamente en la toma de
decisiones, por lo que esta inversión debe registrarse
conforme al método de la Participación
Patrimonial.

Si adquiere más del 50% (cincuenta por ciento) de
las acciones, el inversionista es capaz de controlar realmente
las operaciones de una empresa, por lo que para fines de
información externa se hace necesaria la
consolidación de los Estados Financieros de las dos
empresas.

Para la preparación y presentación de los
Estados Contables consolidados de un grupo de empresas y la
contabilización de inversiones en subsidiarias dentro de
los Estados Contables individuales de la controladora se utiliza
la NIC 27. En los Estados Contables individuales de la
controladora las inversiones en subsidiarias deben contabilizarse
al costo, utilizando el método de participación o
como activos financieros para la venta de acuerdo a la NIC
39.

Estas NIC's no fueron recogidas por los Decretos 103/991
y 200/993, aunque para presentar información contable
más confiable los profesionales actuantes utilizaban las
mismas.