Tratados internacionales para evitar la doble imposición internacional (página 2)

La doble imposición, en términos generales,
puede ser definida como aquella circunstancia o acontecimiento en
el que dos o más normas
tributarias someten a imposición la realización o
descripción de un mismo hecho generador,
sea por uno o por varios sujetos activos. La doble
imposición es aquella circunstancia en que un
contribuyente se ve afectado por dos o más normas
jurídicas tributarias al pago de tributos, dado
que ha realizado un solo hecho generado. Con la doble
imposición, el contribuyente se encuentra obligado a
cumplir dos prestaciones
al sujeto activo, a raíz de la realización de un
único hecho generador, sea que ello ocurra dentro la
jurisdicción de un país o en otros
países.

Sabiamente Dino Jarach[1] afirma que la doble
imposición se produce cuando el mismo bien tributario
sufre la imposición de dos leyes, si bien lo
enfoca únicamente al ámbito internacional, nada
impide a que tal fenómeno ocurra en una sola
jurisdicción. Con el mismo criterio, Guillermo O.
Teijeiro[2], determina que la doble
imposición se produce cuando dos o más
jurisdicciones tributarias imponen tributos comparables sobre un
mismo contribuyente, respecto al mismo concepto e
idéntico periodo.

Pues bien, el fenómeno de la doble imposición
resulta posible en cualquier jurisdicción tributaria, sea
que ella sobrevenga dentro de un solo Estado, o
entre dos o más sujetos activos. El hecho de que una
hipótesis fáctica sea determinada
más de una vez por dos o mas leyes tributarias distintas,
sea a nivel nacional o internacional, y que recaiga sobre el
mismo sujeto pasivo, en idéntico periodo, sobran razones
para afirmar que se produce la llamada doble imposición.
Así, el fenómeno estudiado puede ser entendido en
dos aspectos. Por un lado, la doble imposición puede ser
vista en un sentido netamente económico, y por el otro, en
su sentido jurídico. Así, en doctrina en la actual
doctrina existe la llamada doble imposición
jurídica y la doble imposición
económica. Estas dos posturas tienen relevancia
fundamental al momento de identificar si la doble
imposición afecta o no a los contribuyentes en sus
derechos, quienes
en la mayoría de los casos, se encuentran en desventajas
ante el poder soberano
del Estado. Lo que se pretende prohibir, opinión
mayoritaria en doctrina, es la doble imposición en su
sentido exclusivamente jurídico y no en él otro.
Estas posturas se escriben a continuación.

2.1.1. Doble imposición
jurídica.

La mayoría de los países latinoamericanos
otorgan como garantía para sus súbditos
contribuyentes la prohibición de la llamada doble
imposición jurídica. Cuando un hecho generador ya
descripto en una ley tributaria,
se encuentra afectado por otra norma que se refiere al mismo bien
tributario, a la misma persona, en el
mismo espacio y tiempo, se
esta en presencia de la doble imposición en su sentido
jurídico. Este hecho no es otra cosa que la existencia de
dos leyes que graven el mismo hecho generador, con lo cual el
sujeto pasivo se encuentra obligado al pago de dos tributos
idénticos.

Cuando previamente una ley describe la hipótesis
fáctica cuya realización por el contribuyente
genera la obligación del pago del tributo, respetando el
principio nullum tributum sine lege, prácticamente
excluye la posibilidad de que tal hipótesis sea objeto de
alguna otra ley impositiva dictada por el órgano facultado
para ello. Así, el hecho de que un contribuyente se
encuentre ante la existencia dos leyes impositivas que lo
obliguen al pago de dos tributos idénticos, en su objeto,
sujeto y causa, se encuentra ante la llamada doble
imposición jurídica, y por tanto, ante la
posibilidad del pago de dos obligaciones,
en la que una de tales leyes es la causante de la llamada doble
imposición jurídica.

El artículo 180 de la Constitución Nacional del Paraguay, al
abordar el tema de la doble imposición, lo entiende en su
sentido jurídico, pues establece que " No podrá
ser objeto de doble imposición el mismo hecho generador de
la obligación tributaria." El hecho de que no puede
ser objeto de doble imposición el mismo hecho generador,
lo que pretende la norma constitucional es evitar la concurrencia
de dos leyes cuyas hipótesis fáctica sean la misma.
No queda dudas que se trata de la doble imposición
jurídica.

Los tratados para
prevenir la doble imposición internacional, como
así también las constituciones que incorporan dicha
garantía para los contribuyentes, lo que pretenden es
prohibir la doble imposición en su sentido
jurídico, tal como se vio en el caso de la
Constitución Nacional de la
República del Paraguay.

2.1.2.Doble imposición
económica.

A la par de la llamada doble imposición
jurídica, se encuentra otro supuesto en el que, en la
mayoría de los casos, tiende a confundirse con esta
última, que es la doble imposición
económica. Esta clase de doble
imposición requiere, como en el caso de la doble
imposición jurídica, la existencia de dos leyes que
recaigan sobre un mismo bien, pero se diferencia de aquella, en
razón de que no recae sobre el mismo sujeto, sino sobre
varios.

Con la doble imposición económica, se pretende
diferenciar la capacidad contributiva de los sujetos, pilar
básico de la tributación, en aquellos supuestos en
los que se debe abonar tributos derivados de una sola fuente,
pero que benefician a personas distintas. Esto ocurre en la
mayoría de las legislaciones impositivas, en particular en
los impuestos a la
renta o ganancias de las sociedades
comerciales, en el que se graba el rédito de la
persona ideal, por un lado, y por el otro, la distribución de dividendos a sus socios,
accionistas o dueños.

Así, si una empresa o
sociedad
soportar el pago del impuesto a la
renta, y procede a la distribución de los dividendos, lo
que está realizando es reconocer la existencia de personas
distintas en dicho proceso, a la
sociedad por un lado y a los socios por el otro, principio de
los entes separados. Este fenómeno, si bien grava la
misma renta dos veces, nada impide a que la distribución
de los dividendos sea otro hecho generador. En este caso, se
trata de una doble imposición económica, por la
sencilla razón de que se gravan dos hipótesis
fácticas distintas, pero que afecta a una sola fuente
económica, a saber, la renta de la empresa o
sociedad.

A modo de ejemplo, en el Paraguay, en la Ley N° 125/91 y
su modificación introducida por la Ley N° 2421/04, se
describir el hecho generador del Impuesto a la Renta de
actividades comerciales, industriales y de servicios en
su artículo 2, en el que se apreciará la
descripción de dos hipótesis fácticas
distintas. Al respecto se establece que:

Estarán gravadas las rentas de fuentes
paraguayas que provengan de la realización de actividades
comerciales, industriales o de servicios que no sean de carácter personal.

Se consideran comprendidas:

g) Los dividendos y las utilidades que se obtengan en
carácter de accionistas o de socios de entidades que
realicen actividades comprendidas en el Impuesto a las Rentas de
Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios y Renta de
las Actividades Agropecuarias.

Con  la descripción de la presente norma se
observa el fenómeno de la doble imposición en su
sentido económico, pues, por un lado grava la renta de las
sociedades
comerciales, primera descripción del hecho generador. Por
el otro, se grava la distribución de los dividendos y
utilidades a sus beneficiarios, segundo descripción del
hecho generador. Si bien las rentas gravadas tiene un solo
origen, se trata de dos hipótesis fácticas con
sujetos pasivos distintos; por lo tanto, una doble
imposición económica y no jurídica.

2.2.La doble imposición  jurídica
en la esfera internacional.

Como expuse más arriba, el fenómeno de la doble
imposición puede ser vista en la esfera nacional o en la
internacional. Aquí tratare su incidencia en su fas extra
nacional. Sabido es que la vinculación del sujeto pasivo
en la relación tributaria con el Estado
responde a ciertos principios,
conocidos en doctrina como principios jurisdiccionales. Uno de
ellos es el de territorialidad o fuente, llamado como
principio objetivo,
y, el otro tomando en consideración el domicilio,
residencia, nacionalidad o
ciudadanía del contribuyente, conocido como
principio subjetivo o renta mundial.

El principio jurisdiccional objetivo, cuya creación se
atribuye a Schanz, conforme lo afirma el jurista Giuliani
Fonrouge[3], deja de considerar la
condición personal del contribuyente para atribuirse la
sujeción del tributo al lugar, al país o territorio
en donde los diversos hechos imponibles están realmente
integrados a su economía. Así, este principio de
fuente o territorialidad de la fuente, implica que la potestad
tributaria se ejerce, de manera exclusiva, sobre las rentas
originadas en la jurisdicción de un país. Las
originadas fuera de ellas, llamadas rentas exógenas o
extranjeras, quedan excluidas del objeto del tributo. En
consecuencia, aquellos que residen o son ciudadanos de ese Estado
y obtienen rentas externas no quedan sometidos la
tributación sobre las mismas escapa del poder del Estado.
Este se limita al ámbito espacial de su territorio.

Por el contrario, el principio jurisdiccional subjetivo,
conocido como criterio de renta mundial, adopta como nexo
de sujeción impositiva al Estado, ciertas
características o condiciones atribuibles a la persona
física o
jurídica, sin importar el lugar o país donde la
renta se genera. Las características o condiciones
referidas, son el domicilio, residencia, nacionalidad o
ciudadanía de los contribuyentes. Se afirma que los dos
primeros derivan de un fundamento social, pues el simple hecho de
formar parte de una comunidad en
razón del domicilio o residencia, éstas personas
deben abonar aquellos impuestos necesarios para que el Estado
cumpla sus necesidades.

Por otro lado, el criterio de nacionalidad o
ciudadanía, se justifica en la aplicación de un
criterio de orden político, siendo este el fundamento al
ejercicio de la potestad del Estado del cual se es nacional o
ciudadano. Ejemplo de esta es los Estados Unidos de América, dado que el simple hecho de tener
la ciudadanía estadounidense, el sujeto se encuentra
obligado al pago del impuesto a la totalidad de su renta en tal
país, sin importar en qué Estado/s proviene/n tales
beneficios.

La existencia actual del principio objetivo y del
subjetivo, cuando son adoptados indistintamente por los
Estados, me atrevo a afirmar la posibilidad de la
aparición de la  llamada doble imposición
internacional. Esto es así, pues si entre los Estados se
confrontan principios jurisdiccionales distintos, atendiendo a
que los contribuyentes mantengan relaciones comerciales u
obtengan rentas en uno y otro Estado, fácilmente uno de
ellos sufrirá el fenómeno de la doble
imposición internacional.

El hecho de que un Estado adopte el principio objetivo
y el otro, el principio subjetivo, como lo afirma Adolfo
Atchabahian[4], se produce el conflicto en
el ejercicio de potestades impositivas. Por un lado el
país que adopta el primero de los principios se cree con
derecho, a raíz del domicilio, residencia,
ciudadanía o nacionalidad  de su contribuyente, a
gravar la totalidad de los bienes que
pertenecen a éste, dondequiera que ellos se ubiquen, sean
dentro o fuera del país. El citado autor sigue afirmando
que, por otro lado el otro país, también se cree
con derecho a raíz de la incorporación del
principio objetivo, a gravar los bienes o rentas obtenidas en su
jurisdicción, sin importar la característica
subjetiva del contribuyente. Estos extremos llevan a la
aparición de la doble imposición jurídica
internacional. El hecho de que los países adopten
principios jurisdiccionales diferentes, y mantengan
relacionamiento comercial, bienes o rentas en ambos, deviene
indudablemente la aparición del fenómeno de la
sobreimposición internacional.

Las llamadas doble o múltiple imposición en la
esfera internacional, no debe ser calificado como un ejercicio
ilegítimo o abusivo de la potestad tributaria por parte de
los Estados, pues ellos se encuentran en el uso legítimo
de sus facultades inherentes a su poder de imperio, pudiendo
hacerlo de conformidad con uno u otro principio jurisdiccional,
pues sabido es que cada país es libre e independiente,
principio de soberanía, de adoptar el sistema que
considera mejor a sus interese económicos.

2.2.1.Medidas para prevenir o atenuarla.

A raíz de la doble imposición jurídica
internacional, en razón de la colisión de ambos
principios jurisdiccionales adoptados por leyes internas de los
Estados para establecer el punto de conexión con sus
contribuyentes, surge la necesidad de encontrar los medios para
prevenir o atenuar la sobreimposición. La doctrina 
ha diferenciado dos medidas para afrontar tal situación,
las llamadas medidas unilaterales y bilaterales.

2.2.1.1.   Medidas unilaterales.

Las medidas unilaterales son para prevenir o disminuir la
doble imposición internacional, son aquellas adoptadas de
modo singular por cada jurisdicción nacional. Estas
medidas son incorporadas en las respectivas leyes internas de los
países. Aun en el supuesto de que un país haya
incorporado el principio de fuente territorial en forma
exclusiva, existen casos marginales en que se puede incurrir en
la doble imposición internacional. El ejemplo de esta
situación es perfectamente posible en los casos de
transportes internacionales, como así también, en
aquellos en los que se presume rentas de fuente nacional para
personas o entidades radicadas en el exterior, pero que realicen
actividades gravadas en el país de la fuente.

Para el caso de las presunciones de rentas internacionales,
creo conveniente mencionar como ejemplo lo dispuesto por el
artículo 10 de la Ley 125/91[5] y su
modificación por la Ley 2421/04:

Art. N° 10.- Rentas Internacionales. Las
personas o entidades radicadas en el exterior, con o sin
sucursales, agencias o establecimientos en el país que
realicen actividades gravadas, determinarán sus rentas
netas de fuente paraguaya, de acuerdo con los siguientes
criterios, sin admitir prueba en contrario:

a) El 10% (diez por ciento) sobre el monto de las
primas y demás ingresos
provenientes de las operaciones de
seguros o de
reaseguros que cubran riesgos en el
país en forma exclusiva o no, o se refieran a bienes o
personas que se encuentren ubicados o residan respectivamente en
el país, en el momento de la celebración del
contrato.

b)    El 10% (diez por ciento) sobre
el importe bruto proveniente de la realización de
operaciones de pasajes, radiogramas, llamadas telefónicas,
servicios de transmisión de audio y video,
emisión y recepción de datos por
Internet protocolo y otros
servicios similares, que se presten tanto desde el país al
exterior, así como aquellas operaciones y servicios
proveídos desde el extranjero.

c) El 15% (quince por ciento) de las retribuciones
brutas de las agencias internacionales de noticias, por
servicios prestados a personas que utilicen los mismos en el
país.

d) El 40% (cuarenta por ciento) de los ingresos
brutos de las empresas
productoras distribuidoras de películas
cinematográficas o para la
televisión, de cintas magnéticas y cualquier
otro medio similar de proyección.

e) El 20% (veinte por ciento) de los importes brutos
pagados, acreditados o remesados a entidades bancarias o
financieras u otras instituciones
de créditos de reconocida trayectoria en el
mercado
financiero y organismos multilaterales de crédito, radicadas en el exterior, en
concepto de intereses o comisiones por préstamos u
operaciones de crédito similares.

f)  El 50% (cincuenta por ciento) de los
importes brutos pagados, acreditados o remesados, en cualquier
otro concepto, no mencionado precedentemente.

g) El 100% (cien por ciento) de los ingresos o
importes brutos acreditados, pagados o remesados provenientes de
las sucursales, agencias o subsidiarias de personas o entidades
del exterior, situadas en el país, en todos y cualquiera
de los casos y conceptos.

En base a los supuestos de rentas internacionales citadas,
pero reconocidas por la legislación paraguaya como de
fuente nacional o territorial, en base al criterio presuntivo del
principio Iure et de iure, las personas, agencias,
sucursales o entidades constituidas en el exterior, ante tal
presunción podrán en principio verse afectado en su
país de residencia por el fenómeno de la doble
imposición. Por un lado, deberán abonar el impuesto
sobre los porcentajes citados en el Paraguay, y por el otro,
pagarán en sus respectivos Estados sobre tales rentas,
salvo que éstos últimos adopten un sistema de
prevención o atenuación de la doble
imposición, conocidos como medidas unilaterales.

Si bien es cierto que el Paraguay adopta el principio
jurisdiccional  objetivo o de la fuente territorial,
existen casos marginales, como quedó demostrado, en que
podría ser considerado como causa de doble
imposición internacional. Asimismo, para el caso de fletes
internacionales, la legislación interna del Paraguay
determina que  serán en un 50% (cincuenta por ciento)
de fuente nacional cuando los mismos sean utilizados entre el
Paraguay y Argentina, Bolivia,
Brasil y
Uruguay, y en
un 30% (treinta por ciento) cuando se realicen entre el Paraguay
y cualquier otro país no mencionado. Resulta visible en
este supuesto la posibilidad de la doble imposición, pues
la empresa de
transporte
extranjera, domiciliada en cualquier de los países
citados, tendrá que soportar el pago del impuesto, en las
proporciones mencionadas según el caso, por un lado en el
Paraguay, y por el otro, en su país de
residencia. 

Ante tales hipótesis de doble imposición, surge
la necesidad de que los Estados adopten medidas, en lo posible,
para atenuar o prevenir la sobreimposición de
carácter internacional. En efecto, ante tal necesidad,
conforme lo afirma Adolfo Atchabahian[6], las
soluciones
unilaterales reconocen diferentes modalidades. Una de ellas es el
tax credit, que consiste en el crédito por el
impuesto pagado en el extranjero, contra el impuesto nacional, o
bien, el método de
exención de la renta obtenida en el extranjero, o
del capital
allí existente.

Históricamente, se admite en doctrina que el tax
credit, fue aplicado por primera vez en Holanda, cuando en el
año 1893, ésta se vio en la necesidad de conceder
crédito por el impuesto pagado por sus colonias, contra
los tributos percibidos en la metrópoli. Asimismo, otro
antecedente fue lo ocurrido con el Reino Unido, ya en el
año 1861 debió enfrentar los efectos de la doble
imposición internacional, en razón de haber
aprobado la India un
año antes, su propio impuesto a la renta. Este hecho
derivó en que los contribuyentes británicos que
reintegraban las rentas obtenidas en tal colonia, India,
sentían la sobrecarga fiscal, pues
paralelamente debía abonar a su Estado los impuesto que
éste exigía. 

La aplicación del tax credit, como medida
unilateral para prevenir el fenómeno de la doble
imposición internacional, requiere de ciertos requisitos
que su viabilidad. A saber, uno de ellos es la necesidad de
analogía conceptual del impuesto extranjero con el
impuesto nacional, tal analogía debe derivar de la letra
de las legislaciones confrontadas, o sea, se requiere de la
existencia de la llamada doble imposición jurídica,
entendida como la existencia de dos normas que describen un mismo
hecho generador. Otro requisito para la procedencia del
crédito por impuesto, es que el mismo sea efectivamente
pagado en el país extranjero, y por ultimo, se requiere
que el impuesto abonado sea individualizado en el sujeto afectado
por la doble imposición.

Cumplidos estos requisitos, el tax credit, es concebido
como un mecanismo unilateral con gran efectividad para aliviar o
prevenir la doble imposición en doctrina, pero solo para
aquellos Estados que utilizan el principio jurisdiccional
subjetivo o renta mundial. Esta afirmación deviene
lógicamente, pues con el criterio de renta mundial, se
grava la totalidad del rédito independiente del lugar
donde se genere, por tanto, susceptible de doble
imposición internacional.

Como he adelantado, otro medio para reprimir la doble
imposición internacional, es la exención del
impuesto respecto de la renta obtenida en el extranjero. Esta
modalidad puede darse en distintas formas. La primera es la
exención integral o total, o bien la
parcial. La integral o total, implica que la exención
del impuesto abarca a toda la renta de fuente extranjera, y la
parcial se limita a una porción de ella, sea sobre una
parte o porcentaje del total de la renta extranjera (criterio
cuantitativo), sea refiriéndose a determinadas clases de
rentas (criterio cualitativo). La segunda es la llamada
exención con o sin progresividad, que
consiste, para el primer caso tomar en consideración, para
los fines de calcular el importe del impuesto nacional, el monto
de la renta o ganancia obtenida en el extranjero, al solo fin de
identificar la alícuota del tributo, el que debe ser
progresivo, que se aplicaría sobre ese total, para
después hacerla recaer solamente sobre la parte de la
renta nacional. En este sentido, bien lo afirmó el Dr.
Antonio Hugo Figueroa[7], al explicar que la renta
exenta significa aumento de alícuota sobre la masa sujeta
a impuesto (renta gravada) implica, en los hechos, una
exención parcial. Por ende, la falta de reserva de
progresividad, implicaría la solución contraria,
que es la eximición del impuesto, lisa y llanamente, de la
renta obtenida en el exterior.

En fin, las medidas unilaterales para prevenir o atenuar la
doble imposición internacional, como ser el tax
credit, la exención total o parcial y la
exención con o sin reserva de progresividad,
deben ser adoptadas por aquellos países afectados por tal
fenómeno, que en su mayoría son aquellos que
adoptan el criterio de renta mundial. Las medidas citadas, no
dejan dudas de su necesidad, pues mientras no existan adecuados
convenios aplicables para prevenir o atenuar la doble
imposición jurídica internacional por parte de los
Estados, estos deben optar por algunas de tales medidas.

2.2.1.2.   Medidas bilaterales.

Las llamadas medidas bilaterales para prevenir la doble
imposición, no son otra cosa que aquellos instrumentos o
tratados en el que participan más de dos países en
su elaboración, aprobación, para su posterior
ratificación. Conforme a la opinión mayoritaria,
las soluciones bilaterales ofrecen más alto grado de
seguridad
jurídica para los Estados, pues, generalmente, conforme a
la prelación jurídica de las normas, en la
mayoría de los casos, los instrumentos, acuerdos o
tratados
internacionales suscriptos tienen un prevalencia sobre las
normas internas de los países.

Pues bien, el hecho de que se establezcan tratados bilaterales
o multilaterales para prevenir la doble imposición
internacional, resulta convincente y eficaz para el problema. Tal
afirmación hago, porque los mismos tienen como fuente la
coordinación de las potestades tributarias
y de principios jurídicos, realizada sobre la base de
consensos, estudios de casos y de reciprocidad. Esto contribuye a
que sean más eficaces que las medidas unilaterales
adoptadas por cada uno de los países. Las exigencias
actuales del mercado, en el que cada vez existen más
flujos de capitales de país a otro, acentúa la
tendencia de la suscripción de tratados tributarios, pues
las rentas obtenidas con motivo de las inversiones o
de las actividades empresariales en países distintos de
los de la residencia de los inversionistas o de la cede central o
casa matriz de
grupos
transnacionales, materializa cada vez la conclusión de
tales acuerdos.

En realidad, los tratados tributarios para prevenir la doble
imposición internacional, otorgan ventajas a aquellos
países considerados exportadores de capital y, en la
mayoría de los casos, no siempre los considerados
importadores siguen la misma suerte, como sería el caso de
los países sudamericanos.  Actualmente, prevalecen
dos modelos como
proyección para que los Estados adopten tratados
tributarios. Se tratan solamente de directrices a tomar, con la
finalidad de unificar criterios para que los interesados
suscriban tratados tributarios para prevenir la doble
imposición. Aclaro, son meras directrices y no
convenciones multilaterales vinculantes para las partes o Estados
que desee realizar un tratado tributario amplio. Los modelos
imperantes de tratados tributarios amplios lo expongo de la
siguiente forma.

2.3.Modelos
actuales de tratados más utilizados

2.3.1.Modelo OCDE.

La Organisation for Economic Cooperation and
Development, cuya traducción al español
significa Organización para la Cooperación y
el Desarrollo
Económico, más conocida con la sigla OCDE, es
el modelo de
convenio elaborado por tal organización, compuesta por 30
países, de entre los cuales no se encuentra ningún
sudamericano. Consta de VII Capítulos, con un total de 31
artículos, y hecho público en el año 1963.
Este modelo, cuya finalidad era atenuar o prevenir la doble
imposición internacional entre los Estado considerados
desarrollado, sin lugar a dudas se ha convertido, desde su
publicidad, en el
modelo base para suscribir tratados entre los países
miembros de tal organización, y por supuesto, utilizado
con terceros países no miembros de la OCDE.

El modelo de tratado OCDE, parte del carácter
subjetivo, o sea, primeramente determina quienes son las personas
sometidas a las normas del modelo, en este caso, los sujetos
afectados por ella, los llamados residentes de uno u otro
de los Estados contratantes. Esta adhesión al principio de
la residencia, es la que determina la potestad tributaria para
que un país sometido a un tratado, pueda imponer su
potestad impositiva en las rentas generadas en más de un
Estado. Esta regla, en su aplicación no resulta absoluta,
pues el modelo OCDE, incorpora la figura del establecimiento
permanente, el que se encuentra definido como tal y se
precisa el alcance para que tal circunstancia sea un
establecimiento permanente.

Tales figuras se encuentran definidas en su Capítulo
II, de las " Definiciones" , del modelo.

Haciendo un breve análisis, el llamado establecimiento
permanente, limita la potestad tributaria del Estado de
residencia. Esta afirmación lo hago, dado que el Estado
del residente, quien en principio tiene la potestad de gravar
toda la renta generada en el otro país suscriptor del
tratado, pierde tal jurisdicción cuando dicha renta
generada en el otro estado contratante, deriva de un
establecimiento permanente. Así, los rendimientos
originados por medio de tal entidad, deberá ser gravada
por el Estado en donde se encuentre tal permanencia, en su caso,
en el país fuente de las ganancias.

Por otro lado, el modelo de tratado OCDE, sugiere a cuales
tipos de tributos deben ser aplicados, en su caso, hace
mención a los impuestos a la renta y al capital, como
también a los que gravan las ganancias de capital. Esta
directriz, no impide que los Estados suscriptores del tratado,
mencionen a cuáles impuestos vigentes en ellos sean
alcanzados por tal acuerdo, inclusive, con la posibilidad de
incorporar futuros tributos que sean sancionados con
posterioridad a la firma del tratado.

Por su parte, en el Capítulo III, del modelo
OCDE,  determina el meollo donde desemboca realmente el
problema de la doble imposición internacional, como
consecuencia de la aplicación de los conceptos de
residencia y de establecimiento permanente. De este
modo, el modelo contempla lo relativo a cuál Estado
contratante, a saber el que tiene residencia o establecimiento
permanente, corresponde aplicar el impuesto. A fin de ilustrar
estas explicaciones, a modo de ejemplo, el modelo OCDE, en su
artículo 6[8], determina que la renta
proveniente de inmuebles ubicados en un Estado contratante, cuya
propiedad
pertenece a un residente del otro Estado contratante, puede ser
gravado por el país donde reside el propietario del
bien.

El ejemplo que menciono, en otras palabras, sugiere que si un
residente tiene una propiedad inmueble en el otro estado
contratante, las rentas que deriven de ella, podrán ser
gravadas por el Estado en donde el beneficiario resida, no
así, en el lugar donde se genera el beneficio derivado del
inmueble, en este caso, el país de la fuente de
aquella.

En el Capítulo V, es donde el modelo OCDE establece los
métodos
para evitar la doble imposición. En este capítulo,
específicamente, en el artículo 23, se determinan
los siguientes métodos. El primero de ellos, la
Exemption method, consiste en el sistema de la
excepción y, el segundo, el Credit method,
método de crédito por impuestos. Estas medidas ya
fueron referidas anteriormente, por lo que me remito a las
consideraciones ya realizadas.

En el Capítulo VI, del modelo referido, prevé
disposiciones sobre no discriminación entre los Estados partes.
Así también, determina el procedimiento de
la tramitación a seguir para celebrar acuerdos, conocidos
como procedimientos
amistosos. En el mismo capítulo, además se precisan
normas de intercambio de información entre los organismos de los
Estados partes, como también, normas en la se reglamente
la inmunidad de que deben gozar las autoridades
diplomáticas y consulares. Por ultimo, trata sobre la
extensión territorial atribuible a cada convenio. El
Capítulo VII del modelo OCDE, establece acerca del
procedimiento a seguir para le entrada en vigor del propio
convenio, y cómo los Estados signatarios deberán
proceder para que denuncien la vigencia del tratado.

Dado que el presente trabajo no
tiene por objeto hacer análisis, comentarios y
críticas al modelo OCDE, someramente me atrevo a afirmar
que este instrumento otorga más beneficios impositivos
para la parte que invoque la residencia, o sea, para aquellos
Estados que en cuya jurisdicción se encuentre los sujetos
obligados al pago. El hecho de que este modelo no sea equitativo
entre las categorías mencionadas, actual crítica
de los tributaristas que se abocan al estudio del Derecho
Tributario Internacional, ha motivado a la elaboración
de otro modelo imperante de tratado. El modelo elaborado por las
Naciones Unidas,
conocido con la sigla ONU.

2.3.2.Modelo ONU.

El modelo de acuerdo de las Naciones Unidas, para evitar la
doble imposición, conocido con la sigla ONU, reconoce su
origen en la utilización del modelo OCDE. En el año
1967, por iniciativa del Consejo Económico y Social de las
Naciones Unidas, la Secretaría General de aquel organismo,
convocó a la conformación de un grupo de
expertos de países desarrollados y en desarrollo,
con el objeto de elaborar un modelo distinto que el de la
OCDE.

El modelo de tratado para evitar y prevenir la doble
imposición de la ONU, fue concluido en el año 1979
y hecho público el año siguiente. Si bien es
cierto, que el propósito de la E.C.O.S.O.C fue la de
elaborar un modelo de tratado mas benigno que el de la OCDE, dada
la desventaja para los países en desarrollo. En fin, el
modelo ONU, al final de cuentas,
resultó en una simple modificación parcial del
modelo europeo.

La Convención Modelo de las Naciones Unidas sobre la
doble tributación entre países desarrollados y
países en desarrollo, consta de VI Capítulos, con
29 artículos. La metodología del instrumento, parte con la
designación de sus destinatarios, criterio que la OCDE ya
impuso, pues determina que el modelo será aplicado a las
personas que sean residentes en los Estados partes. Sigue
el modelo, con la designación de cuales impuestos
serán afectados al convenio, de entre los cuales, los
Estados partes deben acordar. Asimismo, determina algunas
definiciones generales, como ser el significado de persona,
sociedad, empresa de un Estado Contratante, tráfico
internacional y autoridades competentes. Estas afirmaciones se
desprenden del contenido de los artículos 1 y 2 del modelo
ONU.

En su artículo 3, el modelo comentado, determina
qué significa la expresión residente. Al
respecto establece que es aquella persona que en virtud de la
legislación de ese Estado, está sujeta a impuestos
en el país que lo considera como tal, por razón de
su domicilio, residencia, lugar de constitución, sede de
dirección o cualquier otro criterio
análogo. Sea que tales hechos se observe solamente en el
Estado o en cualquiera de sus subdivisiones. Esta
afirmación no difiere en nada de la definición de
residente contemplada por el modelo OCDE.

El concepto de establecimiento permanente, tampoco ha
sufrido modificación en relación a lo dispuesto por
el modelo OCDE. Al respecto, el modelo ONU en su artículo
5, inciso 1. define al establecimiento permanente como cualquier
lugar fijo de negocios en el
que se desarrolle, total o parcialmente, la actividad de la
empresa. En los ejemplos citados por este artículo, se
observa que no hubo una considerable modificación con el
modelo OCDE. Así, las obras, construcciones, proyectos de
instalación o montaje, actividades de inspección
relacionadas a estos, siempre que tales obras, proyectos o
actividades continúen durante un periodo superior de seis
meses en uno de los Estados contratante, será considerado
un establecimiento permanente. Este ejemplo también es
utilizado en el modelo OCDE, pero en él se requiere de un
periodo superior al de la ONU, que es de doce meses de
permanencia.  

El modelo ONU, si bien puedo afirmar que se trata de una
modificación del modelo OCDE, introdujo pequeños
cambios que favorecen a los países donde se observa el
hecho generador, es decir, a los Estados fuente de las rentas.
Esta postura es visible en la normativa establecida en el
artículo 6 del modelo de la UNO, pues establece que los
ingresos percibidos por un residente de un Estado contratante por
concepto de bienes raíces, situados en el otro Estado
contratante, este ultimo podrán grabar tales rentas, pues
en él se encuentra situado los bienes. El modelo OCDE, con
similar redacción del ejemplo, determina que tales
ingresos podrán gravarse en el Estado de residencia del
contribuyente, y no así, en el lugar de ubicación
del bien.

En fin, las demás circunstancias incorporadas por el
modelo ONU, como ser los beneficios de las empresas, de la
navegación marítima y aérea, mayormente no
han sufrido modificación alguna con el modelo de la OCDE.
Esta postura que sostengo, se comprueba con los beneficios
empresariales, en la se sigue la misma regla de oro. A saber,
si una empresa residente obtiene renta en el otro país,
sin que ella derive de un establecimiento permanente, está
sujeta a imposición por el Estado en el que tiene su
residencia. Lo mismo acontece con las empresas marítimas y
aéreas por sus servicios prestados, en el que sus ingresos
deben ser gravados por el Estado en el que se encuentre situada
la sede de la dirección efectiva, que generalmente es el
país de residencia.

La misma suerte ocurre con los dividendos, intereses,
cánones y regalías. Estos, conforme al modelo ONU,
no se ha apartado de las disposiciones que en tal sentido la OCDE
ya había establecido. En tales supuestos, el modelo de la
ONU determina que sea el Estado que se beneficia de tales rentas
el que debe someter a imposición dichos beneficios, y no
el Estado de la fuente, cuando sean abonados a residentes del
otro Estado contratante. Esta regla no es absoluta, pues el
Estado de la fuente, también se encuentra facultada para
someter a imposición, pero con limitación de
alícuotas a ser aplicada.

Si bien he afirmado que con el modelo ONU su propósito
era la de crear un modelo de tratado tributario que sea
más compatible con las políticas
tributarias de los países subdesarrollado, más bien
consistió en una modificación del modelo OCDE. El
modelo de tratado ONU, últimamente, está sirviendo
de base para las sucesivas negociaciones de tratados tributarios
amplios suscriptor por países sudamericanos. El
análisis realizado a los modelos citados, son meras
aseveraciones con la finalidad de servir de introducción para el lector, pudiendo
existir opiniones encontradas, dado que la obra no tiene por
finalidad el análisis de tales instrumentos.

Con las aclaraciones realizadas con anterioridad,
pasaré a exponer la situación del Paraguay en su
política
para la suscripción de tratados tributarios amplios, desde
el principio jurisdiccional adoptado, la Constitución
Nacional, el actual e único convenio vigente de tratado
tributario, para finalmente concluir con el tema principal de
esta monografía.

2.4.El Paraguay,
políticas para la suscripción de tratados de
prevención de doble imposición
internacional

Está visto que resulta condición fundamental que
dos o más Estados ejerzan principios jurisdiccionales
distintos para que uno de sus contribuyentes se vea afectado por
la doble imposición internacional en su relación
comercial extraterritorial. Ante esta afirmación, en
principio, el Paraguay sentiría la necesidad de la
concurrencia con uno o más Estado que adopte un principio
jurisdiccional distinto que él, de modo que se justifique
la necesidad de la suscripción de un trato tributario. La
colisión de principios jurisdiccionales,
territorialidad de la fuente versus renta mundial,
acarrea la aparición del fenómeno de la doble
imposición.

Pues bien, la colisión de tales principios trae la
necesidad de la suscripción de tratados tributarios para
prevenir o aliviar la doble imposición. Tal necesidad
recae en el Estado cuyo principio jurisdiccional sea el
subjetivo, o sea, el que adopte el criterio de renta mundial.
Esto es así, puesto que tributa por toda su renta, sea de
origen nacional o extranjera, política tributaria que lo
deja expuesto al fenómeno de la doble imposición
internacional, cuando obtenga renta proveniente de inversiones,
comercio o
servicios, externos.

Por el contrario, si un Estado adopta el criterio
jurisdiccional objetivo, o principio de territorialidad de la
fuente, en principio no se vería afectado por el
fenómeno de la doble imposición de carácter
internacional. La afirmación lo justico, por la sencilla
razón, de que el Estado, tiene la obligación de
imponer tributo sobre aquellas rentas derivadas de la
realización de hechos generadores realizados dentro de la
jurisdicción territorial de éste. Todo la renta
producida dentro de su territorio tributa y no las de origen
extranjero.

No queda dudas, de que si el Estado implementa el principio
jurisdiccional objetivo en su vinculación con los
contribuyentes, tributa únicamente sobre los beneficios o
ganancias de fuente nacional. Este limitación espacial
otorga seguridad a los contribuyentes de no verse afectados por
el fenómeno de la doble imposición internacional.
Siempre que el sujeto activo vincule a sus contribuyentes con el
principio de territorialidad de la fuente, la necesidad de un
tratado para prevenir o atenuar la doble imposición,
carecería de sentido para ese Estado, pues grava
únicamente los hechos generadores producidos en
determinado territorio. Ocurrido el hecho generador fuera de los
límites
del Estado, se pierde la potestad tributaria sobre tales hechos
exógenos, sin posibilidad de gravar la renta
internacional. La República del Paraguay, tiene adoptado
el principio jurisdiccional objetivo o territorialidad de la
fuente, por lo que en principio, no necesita de la
suscripción de tratados tributarios para prevenir la doble
imposición internacional.  

2.4.1.La Constitución Nacional en
materia de
tratados para evitar la doble imposición.

Conforme a la prelación de las normas, la
Constitución Nacional de la República del Paraguay,
en su artículo 137[9] otorga a los
tratados, convenios y acuerdos internacionales, superioridad
sobre las leyes dictadas por el Congreso de la Nación.
Pero, tales instrumentos internacionales se encuentran en un
grado de inferioridad a la Constitución. Se encuentra por
debajo de las C.N. y por encima de las Leyes del Congreso.

Para que la superioridad legal de los instrumentos
jurídicos internacionales tenga valides, la ley
fundamental exige que sean aprobados y ratificados por el
Congreso de la Nación,
por medio de una ley que incorpora y obliga a los ciudadanos.
Este requisito es meramente formal, pero una vez aprobado el
convenio, la superioridad a la Ley subsiste.

En definitiva, si el Paraguay celebra un convenio
internacional para prevenir o atenuar la doble imposición
jurídica, tal instrumento no resulta suficientemente
vinculante, dado que requiere de la aprobación por el
Congreso Nacional. Una vez ocurrido tal condición, el
convenio adquiere plena vigencia y exigibilidad dentro del
territorio paraguayo, ocupando un rango de superioridad sobre las
normas internas del país, pero con sujeción a las
prescripciones normativas de la Constitución Nacional.

También, la Constitución paraguaya entre sus
normativas que regulan la
organización financiera del estado, en el
artículo 180[10] prohíbe la doble
imposición jurídica y, como medio para evitarla,
habilita la celebración de convenios para prevenir o
evitar la doble imposición. En este sentido, la normativa
constitucional al establecer que no podrá ser objeto de
doble imposición el mismo hecho generador, en definitiva
hace referencia a la doble imposición jurídica y no
económica, dado que el o los hechos generadores solamente
pueden ser creados por ley, principio de reserva de
ley.

En conclusión,  la prohibición
constitucional de la doble imposición jurídica,
establecida en el artículo 180, debe ser entendida en su
fas internar y externar. Debe abarcar tal prohibición
dentro del sistema impositivo interno, como así
también, en las relaciones
internacionales en que el Estado paraguayo se encuentre
involucrado. Esta última postura que sostengo deviene
lógicamente, caso contrario el artículo comentado
de la Constitucional Nacional del Paraguay, omitiría la
habilitación para el Estado de celebrar convenios para
prevenir o evitar la doble imposición jurídica.
Cabe acotar, que la norma comentada hace una salvedad al
respecto, en el sentido de que la suscripción de convenios
para prevenir la sobre imposición, debe ser realizado
sobre el principio de la reciprocidad.

2.4.2.Sistema jurisdiccional de vinculación
de los contribuyentes paraguayos. Sistema objetivo o
Fuente territorial.

La República del Paraguay, en el año 1991,
mediante Ley N° 125, unificó el sistema impositivo, a
fin de agrupar la diversidad de leyes tributarias que con
anterioridad existían en aquel.  En definitiva, con
la sanción de la ley 125, los impuestos que gravan la
renta, como ser el Impuesto a la renta empresarial, agropecuaria
y el tributo único, adoptó el sistema
jurisdiccional objetivo de vinculación con los
contribuyentes, conocido también como de fuente
territorial.

Por ende, aquella persona que obtenía sus ganancias
provenientes de actividades comerciales, industriales o de
servicios no personales, debía de tributar por las rentas
producidas dentro de los límites territoriales del
Paraguay. Igual criterio era sostenido para aquellos sujetos
pasivos cuyos réditos provenían de la actividad
agropecuaria y del comercio a menor escala.
Debía también  tributar sobre las rentas
originadas dentro del país.

 El criterio de vinculación objetiva de los
contribuyentes paraguayos, no era absolutamente territorial, pues
considerada de fuente nacional algunos hechos generadores
producidos fuera de su jurisdicción. Ejemplo de ello se da
en los transportes internacionales, en el que se presumía
de fuente paraguaya algunas rentas de origen extranjera. En
consecuencia, la posibilidad de que los sistemas de
vinculación subjetiva y el de fuente territorial, no sean
absolutos en su aplicación, siendo una brecha en las que
ciertos  casos marginales, sería causal del
fenómeno de la doble imposición internacional. Este
parecer debe ser entendido como excepcional, y no como regla.

En el año 2004, con la sanción de la Ley 2421,
la República del Paraguay sufrió una
modificación en su anterior Ley 125. El cambio
consistió en modificaciones parciales de los impuestos ya
vigentes y, en la creación de nuevos impuestos. Como ser
el Impuesto a la Renta Personal y a la Renta del Pequeño
Contribuyente. La sanción de la nueva ley impositiva, no
modificó el criterio de vinculación ya existente,
el objetivo o fuente territorial, hacia los contribuyes
paraguayos. En definitiva, el estado Paraguayo grava
únicamente las rentas de fuentes paraguayas para aquellas
personas cuya fuente derive dentro de hechos generados realizados
dentro de los límites territoriales del estado.

 El hecho de que el Paraguay adopte el sistema de
vinculación objetiva de los contribuyentes con el Estado,
fuente territorial, en principio, otorga potestad
impositiva solo y exclusivamente sobre aquellas rentas originadas
dentro de su territorio. Si el contribuyente se encuentra
domiciliado en el Paraguay, deberá tributar en base a la
renta obtenida en este Estado, quedando excluidas todas aquellas
que sean de fuente exógena. El mismo criterio es aplicado
a aquellas personas que no se encuentren domiciliadas en
él, pero que obtenga ganancias dentro de él,
deberá también tributar por tales beneficios.

Fuera de los casos en que la Ley Paraguay considera de fuente
territorial algunas rentas obtenidas en el extranjero, que en
definitiva constituye la excepción a la regla, en
principio, no justifica la suscripción de tratados
tributarios de prevención o reducción del
fenómeno de la doble imposición internacional. La
afirmación que realizo deviene de por sí
coherentemente, pues si el/os contribuyente/s debe/n tributar
únicamente sobre aquellas rentas de fuente paraguaya, las
obtenidas fuera de ella, quedan excluidas del peso impositivo del
Estado de la fuente. Si obtienen rentas de origen extranjera,
tributan en el país donde se generan tales rentas, sin que
tal circunstancia, sea razón suficiente para que el Estado
Paraguayo invoque sobreimposición de rentas, pues le
importa las ya tributadas por sus contribuyentes dentro de su
territorio, y nada mas.

2.4.3.Tratado para prevenir la doble
imposición internacional suscripto por el Paraguay y
la República de Chile.

El único tratado tributario para prevenir la doble
imposición internacional y que responde a los modelos ya
comentado, en su caso al modelo de la ONU, es el tratado
suscripto entre la República del Paraguay y la
República de Chile, firmado en Santiago de Chile, el
año 2005. Este instrumento internacional es el primero que
fue ratificado por el Paraguay, conforme a la Ley 2956/06, por lo
que tal convenio se halla en plena vigencia y forma parte del
régimen impositivo.

El convenio lleva el nombre de " Convenio entre la
República del Paraguay y la República de
Chile para Evitar la Doble imposición y para Prevenir la
Evasión Fiscal, en Relación al Impuesto a la Renta
y al Patrimonio" . El referido convenio contiene 30
artículos con su Respectivo Protocolo Adicional. Este
convenio responde al modelo de las Naciones Unidas, y como lo he
afirmado, constituye el primer instrumento que el Paraguay
incorpora a su sistema impositivo.

El hecho de que sea el primer instrumento ratificado, amerita
un análisis de cuales beneficios o sacrificios fiscales
podría soportar el Paraguay, pues el convenio recae sobre
los siguientes Impuestos 1. Impuesto a la Renta
de las actividades Comerciales, Industriales y de
Servicios, 2. Impuesto a la Renta de las Actividades
Agropecuarias, 3. Renta del Pequeño
Contribuyente y, 4. Impuesto a la Renta Personal.
Así también, se aplicará a aquellos
impuestos de naturaleza
idéntica o sustancial análoga establecidos con
posterioridad a la fecha de la firma, ora que añadan a los
actuales impuestos o los sustituyan.

Esta afirmación lo hago pues tales impuestos fueron los
que el Paraguay, al momento de suscribir el convenio, introdujo
para su aplicación en el convenio. Esto se observa con la
redacción dada al artículo 2 del convenio, que
expresa lo siguiente:

Impuestos Comprendidos:

1.    Este Convenio se aplica a los
impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio
exigibles por cada uno de los Estados Contratantes, cualquiera
que sea el sistema de exacción.

2.    Se considera impuestos sobre la
renta y sobre el patrimonio los que gravan la totalidad de la
renta o del patrimonio o cualquier parte de los mismos, incluidos
los impuestos sobre las ganancias derivadas de la enajenación de bienes muebles o inmuebles,
así como los impuestos sobre las
plusvalías.

3.    Los impuestos actuales a los
que se aplica este Convenio son, en particular:

a.    en Chile, los impuestos
establecidos en la " Ley sobre Impuesto a la Renta"
(en adelante denominado " impuestos chilenos" );

b.     en Paraguay, los impuesto
establecidos en la Ley sobre las rentas de
Actividades Comerciales, Industriales o de Servicios, de las
Actividades Agropecuarias, del Pequeño Contribuyente y del
Servicio de
Carácter Personal (en adelante denominado " impuestos
paraguayos" )

4.    El Convenio se aplicará
igualmente a los impuestos de naturaleza idéntica o
sustancialmente análoga e impuestos al patrimonio que se
establezcan con posterioridad a la fecha de firma del mismo, y
que se añadan a los actuales o les sustituyan. Las
autoridades competentes de los Estados Contratantes se
comunicarán mutuamente, a más tardar al final de
cada año, las modificaciones sustanciales que se hayan
introducido en sus respectivas legislaciones impositivas.

Pues bien, dada la importancia de los impuestos citados en la
normativa transcripta, el Paraguay se encuentra vinculado en casi
la totalidad de sus impuestos vigentes, pues cuenta tan solo 8
tipos de ellos[11], de entre los cuales el
cincuenta por ciento es aplicado al convenio para evitar la doble
imposición suscripto con la República de Chile. En
definitiva, el alcance en su aplicación para la
República del Paraguay es de suma importancia dado la
amplitud en su aplicación, razón suficiente para un
análisis en pro y en contra de sus implicancias en la
aplicación del Tratado.

2.4.4.Beneficios impositivos.

Los beneficios impositivos que el Paraguay pudiera obtener con
la aplicación del convenio para prevenir la doble
imposición internacional suscripto con la República
de Chile, son visibles pero escasos.  Así, el
Paraguay, en principio se justificaría, cuando existan
empresas o personas residentes en él, que realicen
transacciones comerciales en Chile, siempre que no sea a
través de un establecimiento permanente, definido por el
artículo 5 del acuerdo suscripto. Si este fuera el caso,
la empresa paraguaya será considera como una empresa
situada en Chile, por tanto, sujeto a impuestos de ese
país. En consecuencia, para que el Paraguay pueda
acreditar un beneficio impositivo en razón del convenio
suscripto con Chile, las transacciones comerciales realizadas en
este ultimo Estado, no debe desplegarse a través de un
establecimiento permanente. Caso contrario, Chile ejerce la
potestad tributaria sobre los beneficios de tal establecimiento.
Esta afirmación lo hago conforme a lo estipulado en el
artículo 7, apartado 1, del convenio, en el que se
establece claramente que los beneficios empresariales de un
Estado contratante solamente pueden someterse a imposición
en ese Estado. La normativa expresa lo siguiente:

Beneficios Empresariales.

1.    Los beneficios de una empresa
de un Estado Contratante solamente pueden someterse a
imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice
su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un
establecimiento permanente situado en él. Si la empresa
realiza o ha realizado su actividad de dicha manera, los
beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en
el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan
atribuirse a ese establecimiento permanente.

En fin, el beneficio impositivo que pudiera el Paraguay
invocar, se encuentra sujeto al modo en que ejerce la actividad
empresarial en Chile. Siempre que no incurra en la
definición de establecimiento permanente la actividad que
despliega, los beneficios o réditos obtenidos, solamente
pueden ser gravados por el Paraguay. Esta afirmación que
realizo, deriva de la llamada regla de oro ya mencionada.

Por otro lado, el Paraguay, tras la suscripción del
convenio con Chile, podría en principio verse beneficiado
con las rentas obtenidas por empresas de Transportes
Internacionales residentes en él. En efecto, las ganancias
obtenidas por la empresa de transporte proveniente del
extranjero, sea en la explotación de buques, aeronaves o
vehículos terrestre, conforme al convenio suscripto,
solamente deben someterse a imposición en Paraguay.
Consecuentemente, si el convenio permite la imposición de
rentas exógenas en el Estado donde la empresa se
encuentra, es incuestionable el beneficio impositivo, pues el
transporte internacional podría arrojar rentas de fuente
chilena. Esta ventaja quebranta el principio jurisdiccional
adoptado por el Paraguay, territorialidad de la fuente,
pues conforme este, debería de gravar las rentas de
fuentes paraguayas y nada más. Esta regla fue modificada
por el convenio, en su artículo 8, numera 1. el que
quedó redactado de la siguiente forma:

Transporte Internacional.

1.    Los beneficios de una empresa
de un Estado Contratante procedentes de la explotación de
buques, aeronaves o vehículos de transporte terrestre en
tráfico internacional sólo puede someterse a
imposición en ese Estado.

Aclaro, el beneficio impositivo que he puntualizado, no debe
ser visto con tanta alegría, pues el Paraguay en
razón de su legislación interna, y como
consecuencia del convenio, podría a la vez sufrir
sacrificios fiscales como consecuencia del transporte
internacional. Esta postura lo expondré mas adelante.

 Para las ganancias de capital, entendidas como aquellas
que derivan de la venta de
inmuebles, muebles, buques, aeronaves o vehículos
terrestre, el Paraguay a raíz del convenio, se encuentra
protegido en su potestad para imponer tributos sobre tales
rentas. Si bien la regla no es absoluta, el beneficio recae sobre
determinados hechos. Esto puede ocurrir, conforme se verá
con la redacción dada al artículo 13, el que
expresa:

Ganancia de capital.

1.    Las ganancias que un residente
de un Estado Contratante obtenga de la enajenación de
bienes inmuebles situados en el otro Estado Contratante pueden
someterse a imposición en este último
Estado.

2.    Las ganancias derivadas de la
enajenación de bienes muebles que formen parte del activo
de un establecimiento permanente que una empresa de un Estado
Contratante tenga en el otro Estado Contratante, o de bienes
muebles que pertenezcan a una base fija que un residente de un
Estado Contratante tenga en el otro Estado Contratante para la
prestación de servicios personales independientes,
comprendidas las ganancias derivadas de la enajenación de
este establecimiento permanente (sólo o con el conjunto de
la empresa de la que forme parte) o de esta base fija, pueden
someterse a imposición en ese otro Estado.

3.    Las ganancias derivadas de la
enajenación de buques, aeronaves o de vehículos de
transporte terrestre explotados en tráfico internacional,
o de bienes muebles afectos a la explotación de dichos
buques, aeronaves o vehículos de transporte terrestre,
sólo pueden someterse a imposición en el Estado
Contratante donde resida el enajenante.

4.    Las ganancias que un residente
de un Estado Contratante obtenga por la enajenación de
títulos u otros derechos representativos del capital de
una sociedad situados en el otro Estado Contratante pueden
someterse a imposición en ese otro Estado.

5.    Las ganancias derivadas de la
enajenación de cualquier otro bien distinto de los
mencionados en los párrafos precedentes de este
último artículo sólo pueden someterse a
imposición en el Estado Contratante en que resida el
enajenante.

El hecho de que el Estado paraguayo conserve su potestad
tributaria sobre las rentas derivadas de la enajenación de
bienes, reconoce el hecho en su ubicación y venta dentro
de su territorio. Tal extremo responde al principio de
territorialidad de la fuente ya incorporado por el Paraguay en su
legislación interna. Así, se trata más bien
de una ratificación de supuestos ya contemplados, que
beneficios impositivos. Por el contrario, como se verá,
 el apartado 3. de la norma transcripta no resulta
beneficioso al Paraguay, pues deriva la potestad de imponer
tributo al Estado de residencia de la empresa de transporte que
realice enajenaciones de bienes de su pertenencia.

Por ultimo, el artículo 17 otorga facultad de imponer
tributo a las rentas obtenidas por los Artistas y Deportistas
dentro del Paraguay. Así, si un residente de Chile, siendo
artista o deportista, obtenga renta derivada del ejercicio de sus
actividades en el Paraguay, este último mantiene la
potestad tributaria sobre tales ganancias. En definitiva, esta
norma no resulta una novedad, pues la regla consagrada, se
equipara al principio de fuente territorial ya admitido en la
legislación paraguaya, lo que en definitiva implica una
vez más en mera ratificación, que un beneficio
impositivo propiamente dicho.

Las demás disposiciones incorporadas en el convenio
para evitar la doble imposición internacional, suscripta
con la República de Chile, no resultan tan beneficiosas
para el Paraguay, pues los casos en que éste puede imponer
su tributo sobre ganancias obtenidas en el extranjero resultan
limitados. Las demás normativas no citadas, en su
mayoría otorgan mayor beneficio fiscal a la
República de Chile, pues adopta el criterio de renta
mundial como principio de vinculación hacia sus
contribuyentes. Esta postura será desarrollada en el
siguiente punto.

2.4.5.Sacrificios fiscales.

La suscripción de tratados tributarios, tiene un
fundamento de política tributaria, de modo que cada Estado
parte determine cuales beneficios fiscales pudiera acceder el
Estado a raíz de los efectos de la suscripción de
un tratado de tal envergadura. En el ámbito financiero,
subsiste el principio de que la actividad económica aspira
a la obtención de rentas, pensar en inversiones que se
traduzcan en perdidas en la actualidad, es inconcebible. Pues
bien, con la suscripción del tratado para prevenir la
doble imposición internacional firmado con la
República de Chile, el Paraguay no ha tenido tal
aspiración, pues fácilmente puede soportar
sacrificios fiscales en razón de las inversiones hechas en
él. Esto se verá a continuación.

La llamada regla de oro para los beneficios empresariales,
prevista por el artículo 7 del convenio, determina que los
réditos obtenidos por una empresa de un Estado Contratante
solamente pueden someterse a imposición en ese Estado,
salvo que la actividad empresarial sea desplegada por medio de un
Establecimiento Permanente. En consecuencia, una empresa
residente en Chile, puede obtener beneficios de fuente paraguaya,
sin que la actividad empresarial sea desarrollada por un
Establecimiento Permanente. Para que esta hipótesis sea
demostrada, bastaría en realizar una actividad que no se
encuadre dentro del concepto de Establecimiento Permanente,
establecido en el artículo 5 del mismo convenio.

Para ilustrar esta postura, bastaría que una Empresa
chilena   preste servicios o asesorías en
territorio paraguayo, por un lapso menor de 183 días en un
año. Este supuesto,  conforme  al norma 7 del
convenio, no se encuadraría como un Establecimiento
Permanente. Por ende, los réditos obtenidos por la empresa
chilena, solamente pueden ser gravados en la República de
Chile, conforme a la regla de oro. En definitiva, si bien los
servicios y/o asesorías chilenos realizados en el
Paraguaya sería considerados de fuente interna, a
raíz del tratado escapan de la potestad impositiva del
país de la fuente, lo que en definitiva, implica un
sacrificio fiscal.

Para la actividad de explotación de buques, aeronaves o
vehículos de transporte terrestre, el peligro de otro
sacrificio fiscal para la República de Paraguay, es
latente. Volviendo al convenio, en el artículo 8 se
precisa que los beneficios de una empresa de un Estado
Contratante, que realice las actividades de transporte
descriptas, solamente pueden someterse a imposición en ese
Estado. Este criterio es similar a la regla de oro para los
beneficios empresariales. Así, si Chile obtiene
réditos en el Paraguay, a raíz del embarque de
personas, mercaderías, fletes, etc., tales beneficios
solamente pueden ser gravados en aquel país. El sacrificio
fiscal está en la no aplicación de la de
legislación tributaria interna del Paraguay, pues caso
contrario, se gravarían en forma presuntiva las rentas
derivadas de tales actividades. La norma interna paraguaya, en su
artículo 5 y artículo 10, inciso b), de la Ley
125/91 y su correspondiente modificación Ley 2421/94,
determinan que:

Art. N° 5°.- Fuente Paraguaya. Ultimo
párrafo.

Los fletes internacionales será en un 50% (cincuenta
por ciento) de fuente paraguaya cuando los mismos sean utilizados
entre el Paraguay y Argentina, Bolivia, Brasil y Uruguay, y en un
30% (treinta por ciento), cuando se realicen entre el Paraguay y
cualquier otro país no mencionado.

Art. N° 10°.- Rentas
internacionales.

Las personas o entidades radicadas en el exterior, con o
sin sucursales, agencias o establecimiento en el país que
realicen actividades gravadas, determinarán sus rentas
netas de fuente paraguaya, de acuerdo con los siguientes
criterios, sin admitir prueba en contrario:

b) El 10% (diez por ciento) sobre el importe bruto
proveniente de la realización de operaciones de pasajes,
radiogramas, llamadas telefónicas, servicios de
transmisión de audio y video, emisión y
recepción de datos por Internet protocolo y otros
servicios similares, que se presten tanto desde el país al
exterior, así como aquellas operaciones y servicios
proveídas desde el extranjero al territorio
nacional.

A simple vista se observa el sacrificio fiscal que el Paraguay
puede soportar si aplica el convenio, pues conforme a la
prelación de normas contempladas por la
Constitución Nacional, el convenio suscripto con la
República de Chile, tiene prelación sobre las
normas nacionales del primero, por tanto, los réditos
obtenidos deberán tributar en Chile, lo que significa
sustracción de dividas del Paraguay, con directo perjuicio
a su caja fiscal.

Por otro lado, el peligro de perdida fiscal también
puede ocurrir con el pago de los dividendos. El artículo
10 del convenio determina que cuando aquellos sean pagados por
una sociedad residente de un Estado contratante a un residente
del otro Estado, la imposición puede recaer en este
último. Siendo así, el Estado en donde se generan
los dividendos para los accionistas, pierde potestad impositiva
sobre ellos, debiendo abonarse los impuestos sobre los
dividendos, en el Estado de residencia de los beneficiarios. El
panorama no resulta tan perjudicial, pues el propio
artículo 10, determina una excepción a la regla,
admitiendo la posibilidad de que los dividendos pueden ser
gravados por el Estado de la fuente. Así, podrá
gravarlos, pero establece límite al poder impositivo.
Determinara el máximo de la tasa a ser  aplicado, que
es del 10% (diez por ciento) para el caso de que los dividendos
sean gravados por el país de la fuente.

En definitiva, tanto la regla de imposición de los
dividendos, como también la excepción,
implicarían perdida fiscal para el Paraguay. Esta
afirmación lo sostengo por la sencilla razón de que
este país grava la distribución del dividendo para
los accionistas. Por un lado impone una tasa del 5% (cinco por
ciento) para la distribución a nivel local, y del 15% para
la distribución fuera del país, o sea, cuando
fueran remesados a beneficiarios domiciliados en el extranjero.
En ambos supuestos, el Paraguay soporta perdidas fiscales, pues
conforme al convenio, si se aplicara la primera parte del
artículo 10, el Estado de la fuente no podría
imponer tributo. Por el contrario, si acudimos a la
excepción, por considerarla más ventajosa, el
Paraguay no podrá sobrepasar la tasa del 10% (diez por
ciento), al momento en que una empresa remese dividendos a Chile.
Las afirmaciones que realizo se justifican por sí sola,
pues la normativa impositiva paraguaya al regular estas
circunstancias, trató de otorgar ventajas impositivas al
fisco, lo que fue alterado por la suscripción del
tratado.

Para una apreciación mas objetiva, transcribo las
normas paraguayas que gravan la distribución de los
dividendos. En este sentido de la Ley dispuso que:

Art. N° 20°.- Tasas.

2) Cuando las utilidades fueren distribuidas, se
aplicará adicionalmente la tasa del 5% (cinco por ciento)
a partir del segundo año de vigencia de la presente
Ley,  sobre los importes netos acreditados o pagados, el que
fuere anterior, al os dueños, socios o
accionistas.

3) La casa matriz, sus socios o accionistas, domiciliados
en el exterior deberán pagar el impuesto correspondiente a
las utilidades o dividendos acreditadas por las sucursales,
agencias o establecimientos situados en el país, aplicando
la tasa del 15% (quince por ciento) sobre los importes netos
acreditados, pagados o remesados, de ellos el que fuere
anterior.

Con la mera lectura de las
normas transcriptas, una vez más se evidencia la perdida
fiscal que la República del Paraguay puede soportar, al
momento de la distribución de los dividendos orinados en
su territorio. Por un lado, si Chile decide gravarlos, yo no
podrá hacerlo, y si decide gravar el Paraguay, no
podrá sobrepasar la tasa fijada en el convenio. En ambos
supuestos, incurre en pérdida fiscal.

  Cuando se trata de renta financiera,
interés, no existe diferencia con lo ya
reglamentado por el convenio para los dividendos. Los intereses
procedentes de un Estado contratante y pagados a un residente del
otro Estado contratante pueden someterse a imposición en
este último Estado, respetando el mismo criterio ya
explicado para los dividendos. Asimismo, este criterio
también admite excepciones, las que se encuentran sujetas
a tasas máximas que limitan el poder del Estado de donde
proceden tales rentas financieras. El Paraguay considera de
fuente territorial los intereses, comisiones, rendimientos o
ganancias de capitales colocados en el exterior, cuando la
entidad inversora o beneficiaria esté constituida o
radicada en su territorio.

Otra perdida fiscal deriva del artículo 14 del convenio
suscripto para evitar la doble imposición internacional.
En este se reglamenta a cual Estado suscriptor le corresponde la
potestad impositiva cuando se trata de servicios personales
independientes. La norma determina que las rentas que una persona
física o natural residente de un Estado Contratante
obtenga por la prestación de servicios profesionales u
otras actividades de carácter independiente, sólo
pueden someterse a imposición en ese Estado. Esta
circunstancia admite excepciones. Así, cuando la persona
que realiza el servicio o actividad tiene una base fija de la que
disponga regularmente para tales desempeños, el Estado en
donde se encuentra situada tal base, ejerce la potestad
impositiva sobre las rentas obtenidas, pero limitado a la parte
atribuible a dicha base. Por otro lado, el Estado en el que se
realiza el servicio o actividad, también podrá
ejercer la potestad impositiva sobre las rentas derivadas tales
servicios personales, cuando el sujeto permanezca un total 183
días dentro de un periodo de un año, realizando
dichos actos.

El sacrificio fiscal que el Paraguay pudiera sufrir en
razón del artículo 14 del convenio, explicado en el
párrafo anterior, podría surgir por el simple hecho
de que en su territorio una persona física o natural
preste servicios en él, sin la existencia de una base o,
lo ejerza por un periodo inferior a los 183 días. En ambas
conjetura, los réditos obtenidos en territorio paraguayo,
por los servicios establecidos en la norma 14 del convenio, no
podrán ser gravados por el Paraguaya. En este sentido, si
algunos médicos, abogados, ingenieros, arquitectos,
odontólogos o contadores, residentes en Chile, decidieran
prestar servicios en el Paraguay, este quedará con las
manos atadas sobre sus ganancias. Si bien el Paraguay aplicando
su normativa interna gravaría tales ingresos personales
por haber sido desarrollados dentro de su territorio nacional,
por prelación del convenio suscripto, no podrá
imponer tributos. Este impedimento subsiste siempre y cuando no
se den las dos excepciones contemplada en el artículo 14,
la existencia de una base o el transcurso del plazo.

Por otro lado, los métodos incorporados en el convenio
para eliminar la doble imposición internacional,
establecidos en el punto 2 del artículo 23 del
instrumento, que en principio suena atractivo, resultan
inaplicables para el Paraguay. Así, si un residente
obtiene renta, que de acuerdo al convenio deba tributarse en
Chile, podrá acreditar contra el impuesto paraguayo
correspondiente a esas rentas los impuestos pagados en Chile, de
acuerdo con las disposiciones aplicables de la legislación
impositiva del Paraguay. Esta norma incorporada en el convenio,
es un sinsentido para la política tributaria paraguaya,
pues este Estado adopta el principio objetivo o de fuente
territorial para con sus contribuyentes.

Así, si una persona o empresa obtiene rentas
provenientes de Chile, que de acuerdo al convenio deba tributarse
en Chile, en nada afecta al Paraguay, dado el criterio de
vinculación de fuente territorial sustentado en su
legislación interna. La circunstancia del crédito
por impuesto como método para eliminar la doble
imposición responde al principio de jurisdicción
subjetivo o renta mundial. La afirmación que
sostengo, deriva de que el tax credit solamente puede ser
utilizado por aquellos países que tributan por la
totalidad de su renta, y no por aquellos que limitan su potestad
tributaria a los hechos generadores realizados en su territorio,
conocido como fuente territorial. Si el Paraguay adoptara
el criterio de renta mundial, podría invocar el
crédito por el impuesto, lo que indudablemente importa un
beneficio. La República del Paraguay en su artículo
2 y 5 de la Ley 125/91 y su modificación Ley 2421/04, ha
adoptado el otro principio.

Otra falencia incorporada en el artículo 23 del
convenio, es la posibilidad de que los contribuyentes residentes
en el Paraguay, obtengan créditos por impuestos sobre los
tributos pagado en Chile en concepto de posesión del
patrimonio. El sistema de crédito por impuesto para los
bienes raíces o sobre el patrimonio de contribuyentes
paraguayos que paguen impuestos en Chile, nuevamente resulta
ineficaz para la República del Paraguay. La razón
de esta afirmación, como lo expuse mas arriba, es que el
Paraguay adopta el principio jurisdiccional objetivo, o sea, el
de territorialidad de la fuente. Así, si un
contribuyente residente en Paraguay, posee bienes en Chile y
tributa en él, en nada afecta al primero, dado el
principio jurisdiccional adoptado. Si bien, resultará
atractivo para los contribuyentes paraguayos el sistema de
imputación de impuestos pagados en el extranjero, contra
impuestos locales, resulta engañoso, pues en realidad la
potestad impositiva del Paraguay se encuentra limitado a su
territorio, y a nada más.

Si bien el presente trabajo no recae sobre un análisis
detallado del convenio suscripto por el Paraguay y la
República de Chile, sino más bien resaltar los
beneficios o sacrificios futuros, lo que trato de evidenciar es
el desconocimiento de criterios y principios básicos por
parte de las autoridades paraguayas, al momento de suscribir el
tratado con Chile. Las posibles pérdidas fiscales que
pudiera soportar el fisco paraguayo, en las posibles
hipótesis descriptas más arriba, responde al
desconocimiento de políticas tributarias admitidas
actualmente en doctrina.

3.
Conclusión

Los tratados tributarios son aquellos instrumentos
internacionales en el que dos o más Estados adoptan los
criterios por los cuales canalizarán sus políticas
tributarias para la solución del flagelo de la doble
imposición internacional. Esta preocupación,
sostengo, lo tienen los países que adoptan el principio
jurisdiccional subjetivo, en cualquiera de sus especies,
conocido con el nombre de renta mundial. El hecho de que
el Estado obligue a sus contribuyentes al pago del impuesto sobre
la totalidad de su renta, independientemente del lugar donde lo
obtenga, deja latente el peligro de que algunas rentas de sus
contribuyentes, sufra el fenómeno de la doble
imposición.

El tratado tributario para prevenir la doble imposición
suscripto con la República de Chile, en definitiva,
beneficia al fisco de este, pues el principio de
jurisdicción implementado por la Ley de Impuesto a la
Renta de Chile, en su artículo 3, adopta el criterio de
renta mundial, por lo que grava la totalidad de la renta
de sus contribuyentes, sean que la fuente de ella este situada
dentro del país o fuera de el. El tratado tributario
denominado " Convenio entre la República del Paraguay y
la República de Chile para evitar la doble
imposición y para prevenir la Evasión Fiscal en
relación al impuesto a la Renta y al Patrimonio" , que
sigue el modelo de la ONU, otorgan más beneficios
impositivos al Fisco chileno, pues adopta el principio
jurisdiccional subjetivo.

La República del Paraguay, adopta el criterio de
Fuente Territorial conforme a su legislación
impositiva interna, por lo que en principio no se
encontrarían sus contribuyentes ante el riesgo de la
doble imposición internacional. El hecho de que el
Paraguay grave exclusivamente las rentas producidas dentro del
límite de su jurisdicción, no perjudica a aquellos
sujetos que obtengan rentas de fuente exógenas, debiendo
en su caso, pagar los tributos en el país donde se genera.
La circunstancia de que el Paraguay haya incorporado el criterio
de renta territorial, no justicia la
suscripción de tratados tributarios para prevenir la doble
imposición.

El tratado tributario comentado en esta obra, fue suscripto
por el Paraguay, atendiendo a su desconocimiento de los criterios
para la suscripción de estos tipos de instrumentos
internacionales. Pues en realidad, no posee tal necesidad dado el
criterio de fuente territorial, pues con ello, el Sujeto Activo
limita su potestad tributaria a su jurisdicción. Por tal
razón, deja libre la vía para que los otros
países, en el que sus contribuyentes realizan inversiones,
sometan a tributo las rentas obtenidas en ellas por residentes
paraguayos.

4.
Bibliografía

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Internacional. " Tratado de Tributación" . Tomo I.
Volumen 2.
Director Horacio A. Garcia Belsunce. Editorial Astrea. Buenos Aires,
2003.

·   Constitución Nacional de la
República del Paraguay. Año 1992. Editorial
Intercontinental. Asunción, 2003.

·   Convención Modelo de la Naciones
Unidas sobre la doble tributación entre países
desarrollados y países en desarrollo. Departamento de
Asuntos Económicos y Sociales Internacionales. Naciones
Unidas. Nueva York, 2002. Cuadernillo de material
Bibliográfico. VII Curso Intensivos de Posgrado.
Cuestiones actuales de Derecho Tributario. Facultad de Derecho
UBA. Director Dr. Juan Esteban Urresti, Buenos Aires, 2007.

·   Explicación realizada los
días 17 y 18  por el Profesor Dr.
Antonio Hugo Figueroa, en el marco del curso " Cuestiones
Actuales de Derecho Tributario" . VII Cursos Intensivos de
Posgrado, Facultad de Derecho, Universidad de
Buenos Aires, año 2007.

·   Figueroa, Antonio Hugo. " Doble
imposición internacional" . Conferencia
realizada en el IV Congreso Tributario. Mendoza, 1996.

·   Figueroa, Antonio Hugo. " La doble
imposición internacional en los inicios del Siglo XXI"
. Cuadernillo de material Bibliográfico. VII Curso
Intensivos de Posgrado. Cuestiones actuales de Derecho
Tributario. Facultad de Derecho UBA. Director Dr. Juan Esteban
Urresti, Buenos Aires, 2007

·   Figueroa, Antonio Hugo. " Doble
imposición internacional. Reflexiones generales sobre
Principios Jurisdiccionales. Los modelos de Tratados y la
Experiencia Argentina" . Cuadernillo de material
Bibliográfico. VII Curso Intensivos de Posgrado.
Cuestiones actuales de Derecho Tributario. Facultad de Derecho
UBA. Director Dr. Juan Esteban Urresti, Buenos Aires, 2007

·   Jarach, Dino. " El hecho
imponible" Teoría
general del Derecho Tributario sustantivo.  Editorial
Abeledo-Perrot. Tercera Edición. Buenos Aires, 1996.

·    Jarach, Dino. " Finanzas
Públicas y Derecho Tributario" . Editorial
Abeledo-Perrot. Tercera Edición. Buenos Aires, 2003.

·   Ley Nº 125/91 – Nuevo
Régimen Tributario.

·   Ley Nº 2421/04 – De
Reordenamiento Administrativo y de Adecuación
Fiscal.

·   Ley N° 2956. " Que aprueba el
convenio entre la República del Paraguay y al
República de Chile para evitar la doble imposición
y para prevenir la evasión fiscal en relación al
impuesto a la renta y al patrimonio, y su respectivo protocolo
adicional" .

·   Mersan, Carlos A. " Derecho
Tributario" . Octava edición. Editora Litocolor.
Asunción, 1997

·    OECD: Model Tax Concenction on
Income and on Capital, Condensed Version, 15 july 2005,
Commitee on Fiscal Affairs. Cuadernillo de material
Bibliográfico. VII Curso Intensivos de Posgrado.
Cuestiones actuales de Derecho Tributario. Faculta de Derecho
UBA. Director Dr. Juan Esteban Urresti, Buenos Aires, 2007.

·   Peña Villamil, Manuel. "
Derecho Tributario" . Tomo II. Editora Litocolor.
Asunción, 1995

·    Ruoti Cosp, Nora Lucía. "
Lecciones para cátedra de Derecho Tributario" . Editorial
Emprendimientos Nora Ruoti S.R.L. Asunción, 2006

·    Ruoti Cosp, Nora Lucía. "
Ley Nº 125/91 Nuevo Régimen Tributario – Ley
Nº 2421/04 De Reordenamiento Administrativo y de
Adecuación Fiscal" . Editora Emprendimientos Nora
Ruoti S.R.L. Asunción, 2006.

5.
Anexo

Ley N° 2956.-

EL CONGRESO DE LA NACIÓN PARAGUAYA SANCIONA CON
FUERZA DE
LEY

Articulo 1°: Apruébase el Convenio entre la
República del Paraguay y la República de Chile para
evitar la Doble Imposición y para prevenir la
Evasión Fiscal, en Relación al Impuesto a la Renta
y al Patrimonio, y su respectivo Protocolo Adicional," firmado en
la ciudad de Santiago, República de Chile, el 30 de agosto
de 2005, cuyos textos son como sigue:

" CONVENIO ENTRE LA REPÚBLICA DEL PARAGUAY Y LA
REPÚBLICA DE CHILE PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN
Y PARA PREVENIR LA EVASIÓN FISCAL EN RELACIÓN AL
IMPUESTO A LA RENTA Y AL PATRIMONIO"

La República del Paraguay y la República de
Chile, deseando concluir un convenio para evitar la doble
imposición y para prevenir la evasión fiscal en
relación a los impuestos a la renta y ala patrimonio;

A los efectos de estrechar sus relaciones por medio del
estimulo a inversiones, fomentar los flujos comerciales
bilaterales de comercio,

Han convenido lo siguiente:

CAPÍTULO I

ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL
CONVENIO

Articulo 1

Personas Comprendidas

El presente Convenio se aplica a las personas residentes de
uno o de ambos Estados Contratantes.

Articulo 2

Impuestos Comprendidos

1- Este Convenio se aplica a los impuestos sobre la renta y
sobre el patrimonio exigible por cada uno de los Estados
Contratantes.

2- Se consideran impuestos sobre la renta y sobre el
patrimonio los que gravan la totalidad de la renta o del
patrimonio o cualquier parte de los mismos, incluidos los
impuestos sobre las ganancias derivadas de la enajenación
de bienes muebles o inmuebles, así como los impuestos
sobre las plusvalías.