Principios de contabilidad generalmente aceptada en Venezuela (página 2)

La FEDERACIÓN DE COLEGIOS DE CONTADORES
PÚBLICOS DE VENEZUELA
está afiliada al Comité Internacional de Principios de
Contabilidad. En nuestro país las instituciones
bancarias y las de seguros
deberán adaptar su contabilidad
de acuerdo al código
de instrucciones que para este tipo de empresa
establezca el Ejecutivo Nacional por medio de la Superintendencia
de Bancos.

Hipótesis

Como usted sabe, una hipótesis es una suposición. Se
parte de una cosa, sea posible o imposible para llegar a una
consecuencia. Los principios de
contabilidad parten de dos (02) hipótesis
fundamentales:

• a) Hipótesis del negocio en marcha

• b) Hipótesis de la estabilidad de la
  moneda

HIPÓTESIS DEL NEGOCIO EN MARCHA

La hipótesis del negocio en marcha para los efectos de
contabilidad supone que una empresa
establecida continuará sus operaciones en
forma indefinida. Es decir, durante un número de
períodos indeterminados.

La hipótesis del negocio en marcha se centra más
en la capacidad de producción de ingresos de
la empresa que
en el valor de sus
activos. Es
decir, el Balance
General, sin dejar de ser importante, pasa a ser secundario.
La capacidad para producir ganancias normales es más
importante para la valuación de la empresa. Esta
hipótesis apoya el Principio de la Contabilidad de mostrar
el valor de los activos a costos
históricos.

Pese a que todavía no hemos visto el tema
correspondiente a la liquidación de empresas, todo
Contador, Analista, Accionista o Acreedor esta consciente de que
el valor contable que representan los activos de una empresa
nunca es igual a su valor real de venta. Por
ejemplo: supongamos que se han invertido Bs.
3.000.000,ºº en la decoración y mobiliario en
uno de nuestros locales de venta al detal, el cual, por su
situación privilegiada, proporciona a la empresa su
principal fuente de ingresos. Mientras la empresa está en
marcha, será más importante la producción de ingresos de ese local que el
costo de su
decoración, pero si la empresa se tuviera que liquidar, es
posible que la decoración del local pierda todo su valor.
Puede ocurrir el caso contrario, el terreno donde tenemos situada
nuestra fábrica aparece en nuestros libros a su
precio de
costo Bs. 5.000.000,ºº. Su valor actual, en el supuesto
de liquidarse la empresa, se calcula en Bs.
15.000.000,ºº.

Es lógico pensar que la hipótesis del negocio en
marcha tiene validez mientras se suponga que la empresa
continuará operando normalmente. En el supuesto que una
empresa piense finalizar sus operaciones deberán aplicarse
valores de
liquidación. En este último caso, deberá
informarse por medio de las correspondientes notas que formen
parte del Balance General, que se han aplicado valores de
liquidación.

Hipótesis
de la estabilidad de la moneda

Para los efectos de la contabilidad, la hipótesis de la
estabilidad de la moneda supone que el valor adquisitivo de una
moneda se mantendrá constante o como máximo, las
variaciones serán tan insignificantes que deberán
ser ignoradas. Por otra parte también supone que el
objetivo de la
contabilidad no es registrar el valor sino el dinero
invertido y el dinero
recibido.

Esta hipótesis, básica para el Principio de
Contabilidad en la valuación de los activos al costo
–valores históricos-, puede ser mantenida
actualmente por casi todos los países privilegiados del
norte, pero no siempre fue así. Países de
trascendencia conservadora y defensores de los Principios de la
Contabilidad, en los años que siguieron a la
finalización de la primera y segunda guerras
mundiales, Inglaterra,
Francia y
Alemania,
entre otras naciones, no pudieron mantener los principios de la
contabilidad que se apoyan en la hipótesis de la
estabilidad de la moneda. Para ponerle un ejemplo: Alemania, en
el año 1.923 tuvo una inflación del 69.725% y en
ese mismo año, el índice de precios con
relación a 1.914, alcanzó la cifra de 3.765.000 (Si
ha leído bien: tres millones setecientos sesenta y cinco
mil). Sin remontarnos a épocas tan pretéritas, el
día 17/11/89, el Diario "El Universal" de Venezuela
publicaba la tasa de inflación anual para 1.989 de los
países de nuestro continente: Argentina 3.702%,
Perú 2.915%, Brasil 1.303%, y
en nuestro País Venezuela 95%.

Los efectos de las devaluaciones monetarias, con el
consiguiente aumento en el índice general de precios,
ocasionan que la información suministrada por los Estados
Financieros de las empresas, en el supuesto de no haber
sido ajustados, sea engañosa y desoriente
completamente al lector. Veamos un ejemplo concreto
relacionado con nuestro país. Hasta 2l 21/02/83 (el
viernes negro) el cambio del
bolívar
con relación al dólar (el dólar suele ser la
moneda base en el comercio
internacional) fue de Bs. 4,30 por dólar. Para no
cansarle trataré de abreviar. Hasta finales del año
1.988 aún se podían obtener dólares
preferenciales para importaciones a
Bs. 14,50. En el año 1.989, se dejó flotar al
dólar. El 21/11/89 un dólar valía Bs. 45, es
decir en apenas 6 años y nueve meses, nuestra moneda ha
sufrido una devaluación con relación al
dólar (el cual también se ha devaluado) del 1.046%.
En estos casos ¿Debe mantenerse el Principio de
Contabilidad de mostrar los Estados Financieros a costos
históricos mezclando costos de 1.983 con los de 1.989?. Si
lo hacemos sin las correspondientes aclaraciones,
revalorizaciones o ajustes, estaríamos infringiendo el
Principio de revelación suficiente. Creo que con este
pequeño ejemplo habrá comprendido que los
Principios de Contabilidad, no pueden ser de aceptación
general a nivel mundial.

Concepto de
entidad

La Comisión de Principios de Contabilidad del Instituto
Mexicano de Contadores Públicos al referirse a la entidad
manifiesta: "La actividad económica es realizada por
entidades identificables…a la contabilidad, le interesa
identificar la entidad que persigue fines económicos
particulares y que es independiente de otras entidades. Se
utilizan para identificar una entidad dos criterios:

1.- Conjunto de recursos
destinados, a satisfacer alguna necesidad social con estructura y
operación propia, y

2.- Dentro de decisiones independientes con respecto al logro
de fines específicos, es decir, a la satisfacción
de una necesidad social. Por lo tanto, la
personalidad de un negocio es independiente de la de sus
accionistas o propietarios y en sus estados financieros
sólo deben incluirse los bienes,
valores, derechos y
obligaciones
de este ente económico independiente. La entidad puede ser
una persona física, una persona
jurídica o una combinación de varias de ellas".

El Boletín de Publicaciones Técnicas
Nº 3 de la Federación de Contadores Públicos
de Venezuela, al referirse a la entidad, entre otras cosas,
manifiesta:

"…La entidad puede ser una persona natural o una
persona jurídica o una combinación de varias de
ellas. La personalidad
de un negocio es independiente de la de sus propietarios…A
manera de ejemplo puede afirmarse que una entidad formada por una
empresa vendedora y sus subsidiarias, debe preparar sus estados
financieros en forma consolidada. En cualquier situación
que pueda determinarse la existencia de intereses comunes entre
dos o más empresas, es necesario que se presente la
situación general del ente económico
principal".

Concepto de
periodicidad

Uno de los principales objetivos de
la contabilidad
financiera, es la cuantificación de las operaciones
económico-financieras, es decir de los ingresos y egresos
que puedan afectar a una entidad. Ahora bien de acuerdo con la
hipótesis del negocio en marcha se supone que una entidad
establecida continuará sus operaciones en forma
indefinida, pero los accionistas, futuros inversores, acreedores,
el físico, empleados, etc., exigen al ente un corte de
operaciones en determinadas épocas para la
cuantificación de sus operaciones y poder
determinar las ganancias o pérdidas que ellas produjeron.
La Contabilidad
Administrativa puede considerar necesario dividir o cortar
operaciones mensualmente para proporcionar a la dirección interna el control sobre las
decisiones tomadas, pero para la contabilidad financiera los
períodos mensuales son muy cortos, le harían muy
difícil su misión. Se
ha estimado que el período contable normal, para sus
objetivos, sea de un año, lapso que coincide con la
mayoría de las imposiciones de tipo fiscal a nivel
mundial (en nuestro país: impuesto sobre la
renta, patentes de industria y
comercio,
etc.).

La división de la vida de una entidad en
períodos convencionales anuales, conlleva la necesidad de
que las operaciones realizadas o por realizarse y sus efectos
derivados susceptibles de cuantificación deberán
identificarse con el período en que ocurren. Por lo tanto
toda información contable debe indicar el período a
que se refiere.

Principios de
contabilidad

Los principios de contabilidad se establecieron para ser
aplicados a la denominada Contabilidad Financiera y, por
extensión, se suelen aplicar también a la
Contabilidad Administrativa. La Contabilidad Financiera
proporciona información, principalmente a usuarios
externos: accionistas, acreedores, futuros inversores, organismos
estatales, etc. La Contabilidad Administrativa está mas
dirigida a ofrecer información a usuarios internos:
Gerentes, Ejecutivos, Consejo de Administración o Dirección, etc.

La Contabilidad Administrativa se planeará de acuerdo a
las necesidades o preferencias de cada empresa, la cual
podrá imponer sus propias regulaciones. La Contabilidad
Financiera deberá planearse para proporcionar
información cuantitativa, comparativa y confiable a
los usuarios externos. Esto no significa que la
información que ambas ofrecen sea diferente, sino que la
Contabilidad Financiera deberá atenerse a los conceptos y
Principios de Contabilidad generalmente aceptados en
cuanto a la presentación de informes y
normas a
seguir. Caben destacar los siguientes:

• a) Principio de asociación de ingresos y
  egresos.

• b) Principio de consistencia.

• c) Principio de revelación suficiente.

• d) Principio de importancia relativa.

• e) Principio de objetividad.

• f) Principio de conservatismo.

• g) Principio de costo.

PRINCIPIO DE ASOCIACIÓN DE INGRESOS Y
EGRESOS

El Concepto de
periocidad está unido al principio de asociación de
ingresos y egresos el cual establece: "todo ingreso debe
estar asociado a un determinado período, el cual ha de
soportar los costos causados o que pudieran causar esos
ingresos".

El principio de asociación de ingresos y egresos,
considero representa uno de los más importantes retos con
los que se enfrenta el Contador. No es fácil determinar el
período en el cual ha de considerarse como ganado un
determinado ingreso y los costos cargables al mismo. ¿Una
venta a futuro ha de considerarse como un ingreso ganado en el
período en que se realizó la venta o en el que
aquella se materializa? ¿Cómo considerar los
gastos que una
venta pueda ocasionar en más de un período? Por
ejemplo: los gastos ocasionados en las ventas a largo
plazo. En los contratos de
construcción o la prestación de un
servicio que
barca más de un período contable y en donde los
ingresos se obtienen una vez terminada la obra o prestado el
servicio, ¿en qué período deben considerarse
ganados los correspondientes ingresos cuando existe una razonable
duda en cuanto a su cobrabilidad? ¿Cómo repartir
los costos cuando la parte más relevante de los mismos se
ocasionan bien al comenzar o al finalizar la obra o servicios
prestado que abarquen más de un período contable?,
etc.

En teoría
es fácil reglamentar en forma general, pero en la
práctica hay muchas divergencias debido a la variedad de
las operaciones comerciales que producen ingresos. Determinar los
ingresos ganados en un período y cargar en forma
equitativa sus correspondientes costos, le repito, es uno de los
retos más difíciles a resolver por el Contador, no
sólo a los efectos de la Contabilidad tanto Administrativa
como Financiera, sino también para efectos del Impuesto sobre la
Renta. Seguidamente le transcribo algunas reglas del Instituto
Mexicano de Contadores Públicos en relación a este
problema.

"…La necesidad de conocer los resultados de
operación y la situación financiera de la entidad,
que tiene una existencia continua, obliga a dividir su vida en
períodos convencionales. Las operaciones y eventos,
así como sus efectos derivados susceptibles de
cuantificarse, se identifican con el período en que
ocurren; por lo tanto, cualquier información contable debe
indicar claramente el período a que se refiere. En
términos generales, los costos y gastos deben
identificarse con el ingreso que originaron, independientemente
de la fecha en que se paguen.

Los cortes convencionales en la vida de la entidad bajo el
concepto realización – período contable
presupone entre otras cosas:

• a) Que se consideren como activo y pasivo los pagos
  anticipados y los anticipos recibidos por concepto de
  servicios a proporcionar, así como la utilidad no
  devengada, reconociendo que se han realizado como tales, pero
  no devengado como un gasto o ingreso, respectivamente; lo
  cual origina que en el Balance General se muestren las
  transacciones que, clasificables como activo, pasivo, capital
  y resultados acumulados, se han realizado pero que se van a
  consumar o liquidar en lapsos contables futuros o sus
  beneficios afectan más de un período y, que en
  el estado de resultados que incluyan estrictamente los
  ingresos, costos y gastos que se han devengado.

• b) Que al realizarse un ingreso se reconozca
  paralelamente los gastos que le sean inherentes,
  independientemente de cuando se liquiden.

• c) Que se establezcan estimaciones y provisiones que
  aún cuando se desconozca su monto exacto y se calculen
  aproximadamente se refieran a ciertos costos y gastos
  devengados.

• d) Que se ajusten en períodos contables
  subsecuentes las diferencias entre las cifras definitivas y
  las contabilizadas previamente.

INGRESOS

Básicamente existen dos criterios en cuanto a la
determinación del período en el cual los ingresos
han de considerarse como ganados. Los que consideran que se debe
aplicar:

• a) Base de las ventas y producción
  terminada.

• b) Base de los cobros realizados.

a) Base de las ventas y producción terminada

Los que mantienen el criterio de aplicar la base de las ventas
manifiestan que "los ingresos han de considerarse ganados en
el período en el cual se realicen las ventas, sin tener
presente si estos han sido o no cobrados", lo cual no tiene
importancia puesto que las cuentas por
cobrar que estén razonablemente asegurado su cobro
representan un activo tan o más seguro que el de
los inventarios que
se han vendido. Ahora bien, surge el problema de considerar
cuando una venta ha sido realizada, puesto que la mayoría
de las legislaciones mercantiles consideran que la venta no queda
perfeccionada hasta que no se traspase el título de
propiedad.

Para los efectos prácticos de los registros
contables, se suele considerar la venta como realizada cuando se
factura la
mercancía y el comprador la canceló o se
comprometió a cancelarla habiéndola o no recibido,
puesto que en ocasiones la entrega puede hacerse en distintas
fechas posteriores a la de la venta, de acuerdo a las condiciones
contratadas.

El considerar los ingresos como ganados en el período
en el cual se realiza la venta es lo generalmente aceptado para
la venta de bienes muebles terminados. Por ejemplo: si es
necesario fabricar artículos vendidos y su
producción abarca más de un período
contable, no será posible traspasar el título de
propiedad
antes de haber finalizado la producción del
artículo. Por otra parte, y bajo el punto de vista
contable no serí ajusto considerar como ingresos ganados
las ventas de un período y cargar una parte o todos los
costos de esas ventas a períodos futuros. En estos casos,
tanto en la venta de bienes muebles o inmuebles que han de ser
fabricados y que abarquen más de un período
contable será necesario considerar los ingresos ganados y
sus correspondientes costos en base a la producción
realizada en cada período.

b) Base de los cobros realizados

En algunas ventas, especialmente en las denominadas ventas a
largo plazo, no se traspasa el título de propiedad al
comprador hasta que éste no haya cancelado el bien
adquirido o el pago está condicionado a que el vendedor
cumpla determinados compromisos posteriores a la fecha de venta.
Existen diferentes tipo de empresas en las cuales se concede al
comprador el derecho de devolución de los bienes
comprados. Un caso muy común es el de la venta de libros
en donde algunas editoriales tienen un porcentaje de devoluciones
de más del 50% de las ventas facturadas. Para estos casos
no parece lógico que se consideren las ventas como
ingresos ganados en el período en que aquellas se
realizaron y tiene validez contable el no considerar los
ingresos como ganados hasta que no hayan sido cobrados.

Hasta el año 1,990, nuestra Ley de Impuesto
sobre la Renta, permite diferir los ingresos a los
períodos en los cuales se cobren para:

• a) Las construcciones que duren más de un
  año.

• b) Ventas de inmuebles a plazos.

• c) Los intereses obtenidos por instituciones de
  crédito y bancos cuyos productos sean recuperables en
  varias anualidades.

EGRESOS

Todo ingreso ha ocasionado u ocasionará un egreso, un
costo, excepto las denominadas donaciones incondicionales, pero
me atrevo a decirle que, aún estas, tarde o temprano
ocasionarán un costo. Los egresos de una empresa,
inexorablemente tienden a convertirse en costos y, en
consecuencia, para la contabilidad egreso es sinónimo
de costo.

Como sabemos, el principio de asociación de ingresos y
egresos establece que todo ingreso declarado en un período
debe soportar sus correspondientes costos. De no cumplirse este
principio se estarían falseando las ganancias o
pérdidas declaradas en ese período. Determinar esos
costos, no es una tarea tan sencilla como pareciera a primera
vista. Es de suma importancia distinguir entre:

• a) Costos capitalizables.

• b) Costos consumidos o expirados.

a) Costos capitalizables

Consideramos costos capitalizables a todo desembolso o
compromiso de pago no consumido en su totalidad en el
período en el cual se realizó, Se
registrarán de acuerdo con el principio del costo y se
distribuirán racionalmente entre el período actual,
si se hubieran consumido una parte de los mismos y los
períodos futuros en los cuales se consuman. Por ejemplo:
si compramos mercancías, serán registradas como
costos capitalizables, hasta que sean considerados como un
costo, por su venta o pérdida, correspondiente a los
ingresos de un período. Si compramos maquinarias,
serán registradas como costos capitalizables hasta
que sean distribuidas entre los diversos períodos, como un
costo consumido y cargable a los ingresos de esos
períodos.

b) Costos consumidor o
expirados

Los costos consumidos o expirados son aquellos que han de
cargarse al período en el cual se han consumido. Casi
todos los costos producen ingresos. Por ejemplo: costo de las
mercancías o servicios vendidos. Cuando los costos son
inferiores a los ingresos la diferencia entre ambos
reflejará la ganancia del período, pero no
olvidemos que le he dicho, casi todos puesto que existen los
denominados costos perdidos que deben ser cargados al
período en el que se incurrieron. Por ejemplo: sueldos
pagados sin haber producido, como en el caso de las huelgas,
enfermedades y
ausencias remuneradas, robo o pérdida de bienes no
asegurados, etc.

PRINCIPIO DE CONSISTENCIA

El principio de consistencia es importantísimo para la
contabilidad financiera, por ser una de sus principales funciones la
comparabilidad de informes contables para conocer la evolución de una empresa y su
posición relativa actual. Por ello es necesario que si se
ha efectuado algún cambio que pueda afectar la
comparabilidad de información, aunque sea
justificado, es necesario advertirlo claramente.

El principio de consistencia se refiere, en especial, a las
bases aplicadas en la valuación de todos los inventarios,
a las revalorizaciones de los activos fijos, a
los cambios en las bases aplicadas para las depreciaciones de los
activos fijos y los intangibles. Este principio no es
dictatorial. Permite al contador aplicar los métodos o
bases que crea conveniente de acuerdo a la política establecida
por la empresa. No le impone que en la valuación de los
inventarios aplique una determinada base, sino que se la deja a
su libre elección, pero una vez decidido qué base
aplicará, le pide que la mantenga en forma consistente en
cada uno de los períodos. No obstante, si por
circunstancias justificables se viera obligado a cambiar la base
que se venía aplicando, por ejemplo: si venía
empleando la base UEPS y desea cambiar a PEPS, puede hacerlo, si
en los estados financieros se indica por medio de notas y si es
posible se muestra el efecto
que esos cambios han producido en las cifras suministradas.

Lo indicado para los inventarios de mercancía, tiene
las mismas aceptaciones para las depreciaciones, amortizaciones,
etc. No sólo el principio de consistencia obliga a
mantener una uniformidad en cuanto a cambio de reglas o
estimaciones contables; cuando estudiemos la parte relacionada
con depreciaciones, comprobaremos como la Ley de Impuesto sobre
la Renta le permite elegir la base de depreciaciones que
considerará más adecuada, pero…cuando el
contribuyente haya elegido el método, la
base de este y la cantidad a depreciar NO podrá variarlo
sin la aprobación previa de la
Administración (del impuesto sobre la Renta).

El Instituto Mexicano de Contadores Públicos al fijar
las reglas y normas para el mantenimiento
del principio de consistencia, entre otras consideraciones,
manifiesta:

…"Existen eventos cuyos efectos, a la fecha de
presentación de los estados financieros, no son
susceptibles de cuantificarse con exactitud,…ejemplo de lo
anterior, es la creación o incremento de estimación
para cuentas de dudosa
recuperación, material obsoleto…depreciación de propiedades, planta y
equipo, amortización de activos intangibles,
provisiones de pasivo, etc. La obtención de elementos de
juicio adicionales a los existentes en el momento de crear la
estimación, puede modificar la base originalmente
utilizada y consecuentemente provocar una falta de comparabilidad
en la situación financiera o resultados de operaciones de
la entidad en la que se operó el cambio".

El cambio de una regla contable que pueda influir en las
cifras de los estados financieros, aunque no se hayan modificado
las bases de evaluación, se considera como un cambio en
las bases de la evaluación y en consecuencia deberá
indicarse en los estados financieros. Por ejemplo: una empresa
que venía difiriendo los costos de investigación, decide cambiar la regla y
tratarlos como gastos del período en el cual se realicen.
El efecto del cambio en la regla o método de registro resulta
inseparable del efecto del cambio en la evaluación
contable y se considerará como un cambio en la
evaluación de ese activo.

Como puede comprender existen muchos casos diferentes que
pueden modificar el principio de consistencia. La
Federación de Contadores Públicos de Venezuela, al
referirse a este Principio, en su publicación
Técnica Nº 3 manifiesta: "La información
contable debe ser obtenida y presentada mediante la
aplicación de las mismas políticas
de contabilidad. Si la comparabilidad de los estados financieros
se ha afectado por cambio en la aplicación de la
política, se requiere una exposición
de la naturaleza de
los cambios y su efecto en los estados financieros".

La Comisión Nacional de Valores, en las Normas para la
Elaboración de los Estados Financieros, en el
Artículo Nº 4, que se refiere a lo que deben contener
las notas de los estados financieros, cuando sean aplicables,
entre otras consideraciones, manifiesta:

"…Cambio en las prácticas contables operados
durante el ejercicio, y sus efectos en los estados financieros
presentados, con respecto a los ejercicios anteriores… Si
ha existido variación en la base de valuación de
los inventarios o en los métodos de determinación
de costos, o en ambos, en relación con años
anteriores, este hecho debe señalarse, con
indicación del efecto que dicha variación produce
en lo estados financieros de los ejercicios precedentes.

Para finalizar. Me atrevo a decirle que, para la contabilidad
financiera, el principio de consistencia es un dogma (fundamento
o puntos capitales de todo sistema, ciencia,
doctrina o religión –
principios innegables de una ciencia).

PRINCIPIOS DE REVELACIÓN SUFICIENTE

La principal función de
la contabilidad financiera es la de conseguir un fin informativo,
fundamental para la toma de
decisiones de los accionistas actuales o futuros, acreedores
diversos, empleados y en general para cualquier ente que pudiera
tener directa o indirectamente relaciones con una determinada
entidad. La diversidad de participantes e interesados obliga a
que los informes sean de uso general y por ello, aún
siendo los estados financieros diseñados para satisfacer
la necesidad de una gran diversidad de usuarios, opino que debe
darse especial énfasis en los informes requeridos por los
inversionistas actuales o potenciales y los acreedores. Es
posible que los estados financieros: Balance General; Ganancias y
Pérdidas; Cambio en la Situación Financiera y
Movimiento en
las Cuentas de Patrimonio,
por cuestiones prácticas de espacio, no puedan mostrar
toda la información necesaria y es por ello que, los
rublos más importantes se complementan con notas
explicativas, pues, como es sabido, los estados financieros
que le he mencionado y sus correspondientes notas forman un todo
o unidad inseparable.

El principio de revelación suficiente implica no
sólo la cantidad de información financiera, sino
también las características cualitativas,
procurando que la cantidad de información no esté
en detrimento de los aspectos relevantes. Es decir, los estados
financieros deben mostrar, especialmente, información
importante, lo cual amerita del contador un criterio imparcial de
selección para determinar la forma en que
los rubros relevantes deberán ser presentados. Creo
conveniente advertirle: si existen contratos de servicios o
abastecimientos a largo plazo que requieran desembolsos o
ingresos relevantes; si se han obtenido créditos con el aval de los activos; se han
dado avales, existen juicios pendientes de relevancia, etc.,
aún no estando registrados en sus libros, deberá
indicarlo en las notas a los estados financieros, pues me permito
recordarle: la información requerida por la contabilidad
financiera no se obtiene solamente de los saldos mostrados en el
mayor general. También es recomendable que los estados
financieros se presenten, si es posible, en forma comparativa
incluyendo los estados de dos períodos anteriores (como
mínimo). Esto permitirá a las partes externas
interesadas, que puedan juzgar adecuadamente la situación
y tendencias de la empresa.

Por último, para que la información financiera
cumpla con el principio de revelación suficiente,
cualquier eventualidad u operación relevante que pudiera
afectar sustancialmente las operaciones o situación
financiera de la empresa, que haya acaecido entre la fecha en que
fueron preparados los estados financieros y la fecha en que se
acostumbran entregar a las partes interesadas, deberán
indicarse por medio de notas a esos estados financieros,

PRINCIPIO DE IMPORTANCIA RELATIVA

El principio de importancia relativa, que tiene
relación con todos los demás principios de la
contabilidad generalmente aceptados, manifiesta que siendo la
contabilidad una materia
pragmática y en constante período de
evolución, no será necesario el estricto
cumplimiento de los principios de contabilidad cuando
cuantitativamente una o más operaciones no
distorsionen o modifiquen sustancial o en forma relevante la
información suministrada en los estados financieros.

Por ejemplo: supongamos que se ha establecido la regla que los
desembolsos por concepto de papelería e impresos se
cargarán a gastos de administración, pero si al final del
período contable existe un inventario
mínimo de Bs. 30.000,ºº se ajustará la
cuenta de gastos de administración con cargo a gastos
anticipados. Al final de un determinado período
contable se constata que el valor del inventario de
papelería e impresos asciende a Bs. 40.000,ºº.
El Contador consideró que no merecía la pena
efectuar el correspondiente ajuste y cargó todos los
gastos por ese concepto a ese período. Los gastos de
administración para ese período ascendieron a Bs.
5.000.000,ºº y la ganancia neta a Bs.
16.000.000,ºº . El Contador, en este caso, ha violado
el principio de consistencia , pero ¿esa
violación ha modificado sustancialmente o en forma
relevante los estados financieros?. Considero que el rompimiento
de esa regla contable y del principio de la consistencia, no han
modificado sustancial ni en forma relevante la información
financiera puesto que la variación en la ganancia neta
declarada es del 0,25%. El Contador puede alegar a su favor que
esta dentro de los parámetros permitidos por el
principio de importancia relativa.

De acuerdo con el desarrollo del
supuesto tratado en el párrafo
anterior, es posible que usted se pregunte ¿Cuál es
el límite cuantificable para considerarlo relevante?. No
es posible darle una cantidad predeterminada puesto que una
cantidad perse (por sí misma) no tiene importancia, esta
se decidirá al relacionarla con otra cantidad. En el
ejemplo de referencia, al relacionar los Bs. 40.000,ºº
con la ganancia neta Bs. 16.000.000,ºº comprobamos que
representa el 0,25%, pero si la ganancia neta hubiera sido de Bs.
200.000,ºº la misma cantidad Bs. 40.000,ºº,
representa el 20% de la ganancia y, en este caso si sería
relevante esa cantidad.

Ante los grandes dilemas y discusiones sobre el alcance del
principio que estamos tratando, el Instituto Mexicano de
Contadores Públicos, en uno de sus boletines, al referirse
al principio de consistencia, entre otras diversas sugerencias y
a título de orientación ha manifestado:
"…Existen parámetros que en la práctica
corriente de los negocios se
usan frecuentemente para distinguir y evaluar la importancia que
tienen ciertos eventos u operaciones en las empresas.
Ateniéndose o atenida a estas prácticas, la
Comisión de Principios de Contabilidad quiere
señalar, a manera de orientación, que dependiendo
de las circunstancias, siempre y cuando se tomen las bases
adecuadas de comparación, las partidas menores del 5%
podrían ser consideradas como no importantes; del 5% hasta
el 10%, algunas podrían ser consideradas importantes y
otras no; y por último, arriba del 10% generalmente
podrían tener impacto significativo en la
información financiera.

Observe que he resaltado cuando se tomen las bases
adecuadas de comparación. En el ejemplo que hemos
propuesto, en el cual cargamos Bs. 40.000,ºº como
gastos de administración sobre un universo total
para ese tipo de gastos de Bs. 5.000.000,ºº, tomando
como base de comparación esa cantidad, los Bs.
40.000,ºº representarían únicamente el
0,80%, pero si en lugar de Bs. 5.000.000,ºº los gastos
de administración fuesen únicamente Bs.
400.000,ºº los Bs. 40.000,ºº considerados
como gastos representarían el 10% de los gastos de
administración y, en este caso, aunque seguirán sin
modificar en forma sustancial la ganancia neta Bs.
16.000.000,ºº si distorsionarían el informe de los
gastos de administración en una cantidad que podría
ser considerada como importante.

El principio de importancia relativa, en general, deja al buen
criterio y capacidad profesional del Contador para decidir si la
no aplicación de un principio de contabilidad
modificará o distorsionará la información
que suministrará en sus informes.

PRINCIPIO DE OBJETIVIDAD

El principio de objetividad establece que el registro de las
operaciones realizadas por un ente y la información
suministrada, en base a esos registros, deberán efectuarse
en base a evidencias
objetivas y hasta donde sea posible apoyados con la
correspondiente documentación que garanticen su
verificación cuantitativamente. No obstante reconoce que,
en ocasiones, es necesario registrar operaciones en base a
estimaciones, como por ejemplo, provisiones para cuentas de cobro
dudoso, depreciaciones, evaluaciones de inventarios deteriorados,
etc., en cuyo caso deberán aplicarse procedimientos
que garanticen la ecuanimidad de los mismos sin influencias de
opiniones de personas interesadas en la modificación de
esos registros. En forma general le diría: el principio de
objetividad se refiere a las normas de la ética
profesional del contador.

Los registros deberán reflejar fielmente las
operaciones realizadas por un ente y nunca serán
influenciadas o modificadas por sugerencias o presiones de partes
interesadas (normalmente los administradores de la empresa). El
principio de la objetividad impone la obligación de
verificar, por medio de facturas, cheques,
contratos o cualquier tipo de documento, normalmente reconocidos
como pruebas dentro
de la profesión contable, antes de registrar cualquier
tipo de operación. El Contador tiene el derecho a oponerse
al registro de operaciones verbales aunque estas sean realizadas
por las más altas autoridades de la empresa. Me permite
ponerle un ejemplo: si usted es el contador de la empresa y el
presidente de la misma le pide que revalorice un determinado
activo, usted está en el derecho a oponerse al registro de
esa orden verbal, pero si en una asamblea del consejo de
administración, se acuerda la revalorización de ese
activo y ello consta en el acta de esa asamblea, aunque usted
reconozca que dicha revalorización pueda ser más
subjetiva que objetiva, como ya existe un documento interno, el
libro de actas
y asambleas de los administradores, usted no puede rehusar el
registrar en sus libros esa revalorización.

El principio de objetividad trata de garantizar la
confiabilidad de la información suministrada por los
estados financieros. No obstante, es comúnmente
reconocido, que siendo el contador un empleado de la empresa
tiene unos lazos de dependencia con la misma y, en algunas
oportunidades, se impone más el carácter subjetivo, de acuerdo con los
deseos de los administradores, que la objetividad de la
operación registrada y es por ello que, para tratar de
mantener la credibilidad de la información proporcionada
por los estados financieros, se hace necesario que personas
externas, es decir, que no tengan algún tipo de
dependencia con la empresa, avalen esa información; esa es
una de las principales funciones de la auditoría externa.

PRINCIPIO DE CONSERVATISM0

El principio de conservatismo, estuvo considerado durante
mucho tiempo como
uno de los más importante principios de contabilidad
generalmente aceptados. Su objetivo fundamental era la
evaluación de las partidas del balance general y aunque
parezca una contradicción, pues pese a no desear
reconocerlo, este principio nació para la obtención
de créditos, partió de la hipótesis que los
estados financieros deberían mostrar la más baja
evaluación para los activos e ingresos y la más
alta evaluación para los pasivos y egresos. La
filosofía del conservatismo exige: reflejar
las pérdidas cuando se suponga que pueden ocurrir, pero no
registrar ganancias hasta que realmente se produzcan. Este
principio nació en la conservadora Inglaterra, los
banqueros sabían que los contadores mostraban el balance
general infravaluado y una supravaluación de los costos en
el estado de
pérdidas y ganancias.

Actualmente, como le he dicho en diversas oportunidades, para
obtener un crédito, es tan importante la capacidad de
obtención de ganancias como la situación
económica de la empresa. Es decir, podemos tener una
situación económica muy buena pero si nuestra
capacidad de generar ingresos, y la ganancia es baja, nos
será difícil conseguir créditos. Es
generalmente aceptado que los administradores de una empresa
deben ser optimistas. Los ultra conservadores y pesimistas no
tienen cabida en la vida moderna de los negocios. No estoy en
contra de un conservatismo moderado en nuestra profesión.
Reconozco que el contador, por sus relaciones con los
números (fríos y abstractos), cuando toma la
decisión de castigar a un determinado período
aumentando la provisión para cuentas incobrables, no puede
participar del optimismo del jefe de ventas, pero será su
obligación aplicar una base ecuánime, ni a favor,
ni en contra, sino aquella que muestre a su juicio profesional la
verdadera situación de la empresa. A este respecto la
Federación de Contadores Públicos de Venezuela
manifiesta: "Las incertidumbres inevitablemente circundan muchas
de las transacciones financieras. En consecuencia, tales
transacciones deben reconocerse mediante el ejercicio de la
prudencia en la preparación de los estados financieros.
Cuando se vaya a aplicar el juicio profesional para decidir entre
alternativas propuestas deberá optarse por la que menos
optimismo refleja".

PRINCIPIO DE COSTO

El principio de costo sostiene que el valor de costo
será la base para el registro de la adquisición de
bienes, servicios o cualquier otro factor de la producción
y ese mismo deberá ser la base para su valuación
mientras no se vendan, consuman o de alguna otra forma pasen a
poder de otra entidad diferente a la que los adquirió.

El principio de costo parte de la hipótesis de la
empresa en marcha, pues como hemos visto anteriormente, es
generalmente aceptado que un ente en proceso de
liquidación muestre sus estados financieros en base a
valores de liquidación. Por otra parte el criterio
fundamental en el que se apoya la base del costo es en la
hipótesis de la estabilidad de la moneda, la cual supone
será constante. Para reforzar el principio de costo se
sostiene que el propósito de la contabilidad no es el de
valoración, sino el de registrar e informar sobre las
operaciones realizadas por un ente.

El principio de costo tiene una excepción, pues
¿cómo registraríamos el costo de un activo
que no ha costado nada?. Me refiero a los activos adquiridos por
concepto de donación. La aplicación del principio
del costo en los estados financieros, en ciertas épocas,
que en algunos casos pueden prolongarse durante varios
períodos (5;10;15 ó más años), ha
causado y sigue causando grandes polémicas entre los
contadores ortodoxos y los contadores de vanguardia que
reclaman a los ortodoxos que este principio contable debe ser
aplicado siempre y cuando se den las condiciones que le elevaron
a la categoría de principio, pero que, en determinadas
épocas históricas, donde no se cumplen esas
condiciones, su aplicación perjudica el principio de
información suficiente y el de credibilidad, dos
pilares fundamentales de los informes financieros, con lo cual se
perjudica en forma relevante los objetivos principales de esos
estados.

Comentarios sobre el Principio de Costo en épocas
prolongadas de inflación:

Tradicionalmente la información financiera se ha
fundamentado en el principio contable del costo. Es decir, las
cantidades se vienen indicando en base a valores monetarios
históricos de acuerdo a la hipótesis del valor
constante de la moneda. "La aplicación de este
principio ha proporcionado a la contabilidad buenos resultados y
sería beneficioso y plausible el poder mantener este
principio", pero cuando la aplicación de un principio
contable se opone a los postulados de otro, será necesario
reexaminar los fundamentos básicos en que se basan ambos
principios y determinar cual de ellos ofrece mayores ventajas a
los fines perseguidos por la contabilidad, tanto financiera como
administrativa. En épocas de inflación prolongada
el principio del costo se opone al principio de relevación
suficiente.

Debido a la situación inflacionaria relevante y
persistente que venimos experimentando en nuestro país
(Venezuela) desde hace más de muchos años, para los
fines encomendados a la contabilidad, considero no es
conveniente, sino más bien perjudicial, el mantenimiento
del principio del costo. Este principio deberá
aplicarse cuando la estabilidad monetaria pueda mantenerse o bien
cuando sus variaciones sean pequeñas y no tengan
repercusión relevante sobre los valores
históricos mostrados en los estados financieros, pero
cuando las fluctuaciones sean relevantes, persistentes y
además muestren tendencias tanto ascendentes como
descendentes, los valores monetarios históricos pierden su
función y de mantenerse, los estados financieros
mostrarán información engañosa, sin sentido
y de difícil credibilidad, pues al mezclar las unidades de
distintos períodos, con poder adquisitivo diverso, pese a
ser nominalmente iguales, no representan valores
homogéneos, se estarán mezclando valores
heterogéneos los cuales proporcionarán cantidades
sin sentido. Esta deficiencia informativa puede causar decisiones
peligrosas para la empresa, tanto a nivel interno como externo
con las repercusiones pertinentes a niveles
socio-económicos. Países como Chile, Argentina y
Brasil, entre otros, ya han adoptado, desde hace mucho tiempo,
medidas correctivas para efectos contables e inclusive fiscales;
basados, principalmente, en los niveles de índices de
precios suministrados por sus respectivos Bancos
Centrales.

Hoy en día, tanto las ciencias como
las técnicas, están interrelacionadas a nivel
mundial, pues considero que interrelación no significa
"sumisión". En el actual mundo cambiante, las
técnicas contables deben ir de acuerdo con esos cambios.
No debemos olvidar, pese a la terquedad de muchos profesionales
ortodoxos, que la contabilidad no es una ciencia que se preocupa
únicamente del saber por el saber mismo independiente de
cualquier aplicación de su saber. Para mí, la
contabilidad es una técnica o el saber aplicado y como tal
debe ser pragmática, dinámica y poseer una gran capacidad de
asimilación para adaptarse a los cambios con mayor
velocidad que
la ciencia, so
pena de convertirse en obsoleta.

En épocas de inflación relevante, diría
de hiperinflación, (84,5% en el pasado
año 1.989), los estados financieros presentados en base el
principio de costos históricos no presentan
información digna de crédito. Todos los
profesionales, dentro y fuera de la profesión, lo sabemos
y…continuamos engañándonos. Soy partidario
de una verdadera sincerización de las cifras suministradas
en los estados financieros, pero una sincerización real,
no del maquillaje contable que es el truhán de la
mayoría de la información contable actual. Esta
sincerización debe hacerse a nivel nacional y basarse en
reglas precias e inequívocas, emanadas de la
Federación de Contadores Públicos de Venezuela, la
cual considero tiene la suficiente madurez profesional y
capacidad técnica propia para dictarlas.

Procedimiento
para efectuar conciliaciones bancarias

En el mundo empresarial el efectivo es visto como la parte
más importante y delicada en cuanto a la
manipulación, uso y preservación del mismo, es por
ello que en toda empresa nunca debe faltar buenas directrices que
garanticen el buen aprovechamiento del este activo.

Dicha importancia radica en que el efectivo es el medio
por el cual se logran obtener bienes o servicios, útiles
para el objetivo general de una empresa y que generalmente se
maneja por medio de la tenencia del mismo en cuentas bancarias.
En la mayoría de los casos el saldo del estado de
cuenta bancaria al final de cada mes y el saldo que aparece en
los libros del depositante, no coinciden, en estos casos es
necesario efectuar una conciliación mensual con cada uno
de los bancos en los cuales se tengan cuentas corrientes, de esta
forma determinan las diferencias existentes y se consigue el
saldo correcto. La conciliación bancaria no es un registro
contable, sino una herramienta de control
interno del efectivo. El presente documento trata sobre el
procedimiento,
métodos y las reglas de presentación para elaborar
una conciliación bancaria. Procedimiento contable
previo para la elaboración de una conciliación
bancaria

Uno de los mayores problemas que
se presentan a la hora de elaborar una conciliación, es
que a veces NO se sabe que hacer con los ajustes hechos el mes
anterior, a continuación se presentan algunos pasos o
recomendaciones anteriores al estudio de los libros para proceder
con la conciliación del mes correspondiente.

Importante: De NO encontrar los ajustes de los
errores asentados en los libros y/o estado de cuenta bancario
(actuales) estas se deben tomar en cuenta para la
conciliación actual o si estuviesen pero con diferencia en
cantidad o mal ubicados, de igual forma se tomará en
cuenta para su correspondiente ajuste en la conciliación
actual de darse el caso contrario en que SI se encuentren tales
partidas ya registradas en los libros y/o estado de cuenta
bancario (actuales) con y con montos compatibles las mismas no se
toman en cuenta para ningún tipo de ajuste.

Normas para la elaboración del
documento

Luego de realizar dichas revisiones se procede a la
inspección de los libros de la empresa conjuntamente con
el estado de cuenta enviado por el banco y así detectar
cuales son las discrepancias que existen entre los dos para poder
ajustarlas. Al cotejar y detectar todas las diferencias y/o
equivocaciones que puedan tener dichos registros se debe elaborar
el documento que avale la elaboración de la
conciliación, esto respetando algunas normas de
presentación que se demuestran a
continuación:

· Encabezado.- el encabezado debe
poseer como requisitos básicos: · Nombre de la
empresa o razón social. · Nombre del documento
"Conciliación Bancaria". · Fecha a la cual se
está elaborando el documento. · Nombre del Banco y
número de la cuenta a conciliar. · Nombre de la
persona que elabora el documento. · Tipo de método
a utilizar (opcional). · Cuerpo.- la estructura del cuerpo
va a depender del método que se valla a utilizar para
realizar la conciliación. · Saldos correctos.
(cuatro o dos columnas) · Saldos encontrados. (una sola
columna)

En esta parte de es donde se mostraran todas las
diferencias que puedan existir entre los dos saldos, y es igual
para los dos métodos el orden que explicaré en el
numeral posterior. Lo único que varia en la
presentación de los métodos es en el número
de columnas y el signo (positivo o negativo) que se le asigna a
las partidas que causan discrepancia entre los saldos.

· Pie del documento.- independientemente del
método que se utilice al final deben aparecer las
rúbricas del autor de la conciliación, la persona
que la conforma y las necesarias para mantener un eficiente
control interno en la empresa.

Métodos
para elaborar una conciliación bancaria

Saldos correctos

A tales efectos me primero me centraré en el
método Saldos Correctos por ser el método
más utilizado y didáctico en cuanto a su aprendizaje para
la elaboración de una conciliación y que en
sí para efectos de lo que a continuación
explicaré será igual para los dos métodos.
Lo cual consiste en comparar el estado de cuenta enviado por el
banco con los registros asentados en el libro mayor de banco de
la empresa, para luego proceder a ajustar las diferencias hasta
lograr que los dos saldos sean iguales. Para empezar a preparar
dicho documento por dicho método, es de suma importancia
que se conozcan las normas de presentación y
estructuración del cuerpo del mismo:

Primero, se presentan las "Partidas no registradas en el
Banco", donde se incluyen las partidas no asentadas por parte del
banco y solo se toman en cuenta en este renglón
los:

Cheques en Tránsito: O cheques pendientes,
son aquellos que a consecuencia de haberse emitido un cheque pero a
la fecha de realizar la conciliación, el mismo no ha sido
cobrado por el beneficiario en el banco, por lo que
aparecerá Abonado el los libros de la empresa y no
estará Cargado en el estado de cuenta bancario hasta que
sea cobrado.

Depósitos en Tránsito: son aquellos
depósitos que se por lo general se envían al final
de mes y estos no son Acreditados en el banco por lo que
estarán Cargados en los libros de la empresa pero no en
estado de cuenta del mes.

Segundo, se presentan las "Partidas no registradas en
Libros" donde se incluyen las partidas no asentadas u omitidas
por parte de empresa donde se encuentran:

Notas de Crédito: son todos los abonos
efectuados por parte del banco por concepto de: descuentos de
giros, pignoraciones, pagares, intereses a favor de la empresa,
entre otros, pero que no se han cargado en nuestros
libros.

Notas de Débitos: Son cargos efectuados
por el banco a la empresa por concepto de: cobro de intereses,
comisiones, efectos descontados devueltos, entre otros, que por
no haberse recibido la información respectiva del mismo no
se ha abonado en los libros de la empresa.

Cheques Omitidos ó no
Registrados: son los cheques que se emitieron realmente pero
que nunca fueron asentados en los libros de la
empresa.

Depósitos Omitidos ó no
Registrados: son los depósitos que se realizaron pero
no se hizo su correspondiente registro.

Tercero, se deben presentar los "Errores", donde se
reflejan todos los ajustes por concepto de equivocaciones que
puedan tener los dos documentos
cotejados:

Errores de la Empresa: es donde se incluyen los
ajustes de todos los errores y equivocaciones por parte de la
empresa, entre las cuales tenemos:

Cheques de diferentes cantidades: son los cheques
que se abonan con un monto por encima o por debajo del monto de
emisión.

Depósitos de diferentes
cantidades: son los depósitos que se cargan con un
monto por encima o por debajo del monto de
emisión.

Cheques mal ubicados: son aquellos
que en vez de abonarlos se cargaron. Depósitos mal
ubicados: son aquellos en vez de ser cargados fueron abonados
en los libros de la empresa.

Notas de Débito y Cedito mal
ubicadas: son aquellos que por error se cargan en vez de
abonarse y viceversa.

Depósitos ó Cheques de
otros bancos: son aquellos que por error se cagan o abonan en
los libros, pero que no corresponden a esa cuenta o banco, ya que
se pueden tener diversas cuentas en diversos bancos.

Cheques Caducados: son aquellos
cheques a los cuales llega su fecha de vencimiento y
todavía no se han ido a cobrar en el banco, por lo que hay
que desincorporarlos haciéndoles un cargo por el monto del
mismo.

Errores del Banco: aunque no son muy
comunes, aquí se incluyen los ajustes de todas las
omisiones, errores y equivocaciones por parte del Banco, entre
las cuales tenemos: Cheques de diferentes cantidades: son
los cheques que se cargan con un monto por encima o por debajo
del monto de emisión.

Depósitos de diferentes
cantidades: son los depósitos que se abonan con un
monto por encima o por debajo del monto de
emisión.

Cheques Omitidos ó no
registrados: son los cheques que se emitieron realmente pero
no fueron asentados en el estado de cuenta bancario.

Depósitos Omitidos ó no
registrados: son los depósitos que se emitieron
realmente pero no fueron asentados en el banco.

Cheques mal ubicados: son aquellos que en vez de
cargarlos se abonaron.

Depósitos mal ubicados: son aquellos en
vez de abonarlos fueron cargados en el estado de cuenta
bancario.

Notas de Débito y Cedito mal ubicadas: son
aquellos que por error se cargan en vez de abonarse y
viceversa.

Depósitos ó Cheques de otras
Empresas: son aquellos que por error se cagan o abonan en el
banco, pero que no corresponden a esa cuenta, puesto que un banco
posee diversos clientes.

Ejemplo de una conciliación elaborada por el
método saldos correctos: El siguiente documento refleja
los movimientos del mes de julio en el libro mayor de banco
Bolívar Fuerte perteneciente a El Trébol
C.A.: