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Tratamiento Contable/Tributario de las compras y ventas de la Asociación Evangélica (página 3)




Partes: 1, 2, 3, 4


  • f) Crédito fiscal.- El Crédito fiscal está constituido por el IGV e IPM consignado separadamente en los comprobantes de pago (facturas, liquidaciones de compras, liquidaciones de importación y tickts), que respalden la adquisición de bienes, servicios e importaciones. La empresa para tener derecho al crédito fiscal debe cumplir dos tipos de requisitos: sustanciales y formales. Los requisitos sustanciales están referidos a que las adquisiciones de bienes y servicios sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislación del Impuesto a la Renta y que tales compras o servicios adquiridos se destinen a operaciones por las cuales se debe pagar el Impuesto. Los requisitos formales consisten en que para ejercer el derecho al crédito fiscal el Impuesto debe estar consignado por separado en el comprobante de compra del bien, del servicio afecto, o de ser el caso en la Nota de Débito, o en la copia autenticada por el Agente de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emitidos por Aduanas, que acrediten el pago del Impuesto en la Importación de bienes; es requisito formal también que los comprobantes de pago hayan sido emitidos de conformidad con las disposiciones sobre la materia y que los comprobantes de pago, notas de débito, los documentos emitidos por ADUANAS a los que nos hemos referido anteriormente o el formulario donde conste el pago del Impuesto en la utilización de servicios prestados por no domiciliados, hayan sido anotados por empresa (en este caso por mi persona en los libros de en su Registro de Compras, dentro del plazo que establece el Reglamento de la Ley del IGV E ISC. El indicado registro debe reunir a su vez los requisitos previstos en las normas vigentes.

  • g) Ajustes al Impuesto bruto y al Crédito Fiscal.- Del monto del Impuesto bruto resultante del conjunto de las operaciones realizadas en el período que corresponda, la empresa deducirá el monto del impuesto bruto correspondiente al importe de los descuentos que la empresa hubiere otorgado con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la operación que los origina. A efectos de la deducción, se presume sin admitir prueba en contrario que los descuentos operan en proporción a la base imponible que conste en el respectivo comprobante de pago emitido. También se deducirá el monto del Impuesto bruto, proporcional a la parte del valor de venta o de la retribución del servicio restituido, tratándose de la anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de servicios, dicha anulación estará condicionada a la correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada, según corresponda. También se deducirá el exceso del Impuesto bruto que por error se hubiere consignado en el comprobante de pago, siempre que la empresa demuestre que el adquiriente no ha utilizado dicho exceso como crédito fiscal. Las deducciones deberán estar respaldadas por notas de crédito que el vendedor deberá emitir de acuerdo con las normas que señala el Reglamento.

Por otro lado, si fuere el caso, del Crédito fiscal se deducirá el Impuesto bruto correspondiente al importe de los descuentos que la empresa hubiera obtenido con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la adquisición que origina dicho crédito, presumiéndose, sin admitir prueba en contrario, que los descuentos obtenidos operan en proporción a la base imponible consignada en el citado documento. Del crédito fiscal también se deducirá el impuesto bruto correspondiente a la parte proporcional del valor de venta de los bienes que la empresa hubiera devuelto o de la retribución del servicio no realizado; así como el exceso del impuesto bruto consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones que originan dicho crédito fiscal. Las deducciones a que hago referencia deberán estar respaldadas por las Notas de Crédito correspondientes.

  • h) Declaración y pago del IGV.- La empresa como sujeto del Impuesto en calidad de contribuyente presenta una Declaración Jurada sobre las operaciones gravadas y exoneradas realizadas en el período tributario del mes calendario anterior, en la cual deja constancia del Impuesto Bruto mensual, del Crédito Fiscal. Igualmente determina y paga el Impuesto resultante o, si corresponde, determina el saldo del Crédito Fiscal que haya excedido al Impuesto bruto del respectivo período. Igualmente la empresa por las exportaciones que realiza esta obligada a presentar la Declaración jurada a la que me he referido anteriormente, consignando los montos que consten en los comprobantes de pago por exportaciones, aún cuando no se hayan realizado los embarques respectivos. La declaración y el pago del IGV se efectúa oportunamente en la forma y condiciones establecidas por la SUNAT (hasta Feb-2000 en el formulario 219 y a partir de Mar-00 vía P.D.T.)

  • i) Exportaciones.- Dado que la empresa es exportadora de bienes y servicios, debo indicar que de acuerdo a la Ley del IGV, estas operaciones no están afectas al indicado impuesto. Al respecto también debo indicar, que para efectos de la empresa, dicha norma considera exportación a la venta de bienes, nacionales o nacionalizados, a los establecimientos ubicados en la Zona Internacional de los puertos y aeropuertos de la República, y la remisión al exterior de bienes muebles como consecuencia de la fabricación por encargo de clientes del exterior. Las operaciones consideradas como exportación de servicios son las contenidas en el Apéndice V de la Ley del IGV. Por otro lado la empresa hace uso del Saldo a favor del Exportador, consistente en el monto del IGV e IPM que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios y las pólizas de importación de los bienes y servicios necesarios para efectuar las exportaciones. A fin de establecer dicho saldo son de aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal.

REGLAMENTO DE COMPROBANTES DE PAGO

La Resolución de Superintendencia No. 007-99/SUNAT publicada el 24-01-1999, es la norma que aprueba el Reglamento de Comprobantes de Pago. En relación con esta norma, comprobante de pago es un documento que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso, o la prestación de servicios. En las operaciones de la empresa he tenido en cuenta los siguientes aspectos:

  • a) Documentos considerados Comprobantes de Pago.- Sólo se consideran comprobantes de pago, siempre que cumplan con todas las características y requisitos mínimos establecidos en el presente Reglamento, los siguientes: Facturas, Recibos por Honorarios, Boletas de Venta, Liquidación de Compra, Ticket o cintas emitidos por máquinas registradoras, los documentos autorizados y otros documentos que por su contenido y sistema de emisión permitan un adecuado control tributario (Se presenta Cuadro).

  • b) Emisión de comprobantes de pago.- Las facturas se emitirán cuando la operación se realice con sujetos del IGV que tengan derecho al crédito fiscal, cuando el comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo para efecto tributario y en las operaciones de exportación. Para efecto de emitir los otros documentos se deberá seguir lo que establece la norma en referencia.

  • c) Oportunidad d entrega de los comprobantes de pago.- En la transferencia de bienes mueble, en el momento en que se entregue el bien o en el momento en que se efectúe el pago, lo que ocurra primero. En caso que la transferencia sea concertada por Internet, teléfono, telefax u otros medios similares, en los que el pago se efectúe mediante tarjeta de crédito o de débito y/o abono en cuenta con anterioridad a la entrega del bien, el comprobante de pago deberá emitirse en la fecha en que se perciba el ingreso y entregarse conjuntamente con el bien. En el caso de retiro de bienes muebles a que se refiere la Ley del IGV e ISC, en la fecha del retiro. En la transferencia de bienes por los pagos parciales recibidos, anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición del mismo, en la fecha y por el monto percibido. En la prestación de servicios, en la culminación del servicio, percepción de la retribución

  • d) Requisitos y características de los comprobantes de pago.- Al respecto se debe aplicar lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

  • e) Emisión y archivo de los documentos.- Son varias las normas al respecto y están establecidas fehacientemente en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

  • f) Obligaciones para el traslado de bienes.- Para efecto del traslado de bienes se deberá cumplir estrictamente las normas establecidas sobre las Guías de Remisión, establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago

  • REGISTROS DE COMPRAS Y VENTAS

La Asociación Evangélica de la Misión Israelita del Nuevo Pacto Universal-AEMINPU, lleva un registro de Ventas y otro de Compras en los que anota las operaciones que realiza, de acuerdo a las normas contables y tributarias.

La información mínima que deberá registrarse en el Registro de Ventas es la siguiente:

- Fecha de emisión del comprobante de pago,

  • Tipo de documento, de acuerdo con la codificación que ha aprobado SUNAT.

  • Serie del comprobante de pago

  • Número del comprobante de pago en forma correlativa

  • Número de RUC del cliente

  • Base imponible de la operación gravada y/o favor FOB de exportación de bienes o valor de la factura tratándose de exportación de servicios.

  • Importe total de las operaciones exoneradas o inafectas.

  • Impuesto Selectivo al Consumo, de ser el caso.

  • Impuesto General a las ventas e Impuesto de Promoción Municipal

  • Otros tributos y cargos que no forman parte de la base imponible

  • Importe total del comprobante de pago

La información mínima que debe contener el Registro de compras es la siguiente:

  • Fecha de emisión del comprobante de pago extendido por el proveedor o la fecha de pago que grave la importación de bienes o utilización de servicios.

  • Tipo de documento, de acuerdo a la codificación que ha sido aprobado por SUNAT.

  • Serie del comprobante de pago

  • Número del comprobante de pago o número de orden del formulario donde conste el pago del Impuesto en la utilización de servicios prestados por no domiciliados, número de la Declaración Única de Importación, o en los casos en que no se emita tal documento, liquidación de cobranza u otros documentos emitidos por ADUANAS que acrediten el pago del Impuesto que grave la importación.

  • Número de RUC del proveedor, cuando corresponda,

  • Nombre, razón social o denominación del proveedor,

  • Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas únicamente a operaciones gravadas y/o de exportación

  • Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación destinadas a operaciones gravas y/o de exportación conjuntamente con operaciones no gravadas,

  • Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación,

  • Valor de las adquisiciones no gravadas,

  • Monto del Impuesto Selectivo al consumo, en los casos respectivos

  • Monto del Impuesto General a las ventas e Impuesto de Promoción Municipal, según el tipo de bases imponibles antes indicadas.

  • Otros tributos y cargos que no formen parte de la base imponible

  • Importe total de las adquisiciones según comprobante de pago

  • FORMA DE REALIZARON DE LA PRACTICA

El Encargado de esta Sección me mostró los Libros correspondientes que maneja la Sección a su cargo; haciéndome hincapié en los procedimientos que debería aplicar para desarrollar mi trabajo en forma ordenada y eficaz; también me indicó que en la medida que realice mi trabajo correctamente, es decir en base a las normas tributarias, estaría haciendo que los contribuyentes efectúen la Declaración y pago de tributos correctamente, de modo que en el caso eventual de una fiscalización por parte de la Administración Tributaria, dichos contribuyentes no tendrían ningún problema, por razones de nuestro trabajo.

Para el registro de la información en los registros de compras y ventas de los contribuyentes, he seguido básicamente los siguientes procedimientos:

  • a) Luego de recibir los comprobantes de pago y otros documentos de parte de los diversos órganos, se procede a ordenarlos; es decir por un lado las compras y gastos y por otro lado las ventas e ingresos. Estos mismos documentos son ordenados en forma cronológica, desde la fecha más antigua hasta la mas reciente; teniendo en cuenta que este trabajo en algunos casos se hace en forma diaria, otras veces en forma semanal, quincenalmente y mensualmente de acuerdo a como los contribuyentes van remitiendo sus documentos.

  • b) Luego estos documentos son verificados que contengan los datos establecidos por las normas sobre comprobantes de pago, como por ejemplo: Razón social, No. de RUC, No. de Serie y No. correlativo del Comprobante respectivo; los conceptos de compras y ventas(cantidad y especificación detallada de los productos o servicios) según el caso; el Valor de venta(Sub-Total) o base imponible; el Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal y el Precio de Venta(Total) para el caso de las Facturas y para otros documentos los datos que establece el Reglamento de Comprobantes de Pago.

  • c) Luego se procede al registro de la operación en el libro correspondiente. Al respecto se debe observar lo siguiente:

  • Registrar en primer lugar la fecha de emisión del comprobante,

  • Luego el tipo de documento(códigos aprobados por SUNAT),

  • No. de Serie del Comprobante y el No. Correlativo del mismo,

  • La identificación o razón social del cliente o proveedor,

  • El No. de RUC del cliente o Proveedor

  • Luego se registra el Valor de Venta o sub-total de la operación

  • El importe correspondiente al IGV e IPM del valor de venta o sub-total

  • El Precio de Venta o total de la Operación

  • d) Luego de realizado el registro de todas las operaciones de compras y ventas en los libros correspondientes, se entrega estos documentos para que sean verificados por el Encargado de la Sección; quien luego de constatar que el trabajo ha sido realizado correctamente, traslada los libros a la Sección Formulación de Declaraciones Juradas.

  • e) Si es que el trabajo realizado, en este caso por mi persona, hubiera tenido errores; el Encargado de la Sección realiza las correcciones necesarias, vía contra registros, es decir registrando la misma información pero entre paréntesis o signo negativo, de modo que queda anulado el registro equivocado y luego registrando nuevamente la operación correcta. Al respecto, al comienzo por ser una de mis primeras experiencias en el manejo directo de estos libros oficiales, tuve algunos errores, los cuales fueron corregidos mediante el procedimiento antes indicado; luego con la experiencia adquirida, las recomendaciones y sugerencias ya no tuve ningún problema.

CONSIDERACIONES SOBRE COMPROBANTES DE PAGO:

La entidad, debe entregar comprobantes de pago por las operaciones que realizan, los que serán emitidos en la forma y condiciones establecidas en el Reglamento de comprobantes de pago.

En las operaciones con otros contribuyentes del Impuesto se consigna separadamente en el comprobante de pago correspondiente el monto del Impuesto.

Tratándose de operaciones realizadas con personas que no sean contribuyentes del Impuesto, se podrá consignar en los respectivos comprobantes de pago el precio o valor global, sin discriminar el Impuesto.

El comprador del bien, el usuario del servicio está obligado a aceptar el traslado del Impuesto. La SUNAT ha establecido normas y procedimientos que le permite tener información previa de la cantidad y numeración de los comprobantes de pago y guías de remisión de que dispone la entidad, para ser emitidas en sus operaciones.

Corresponde a la SUNAT señalar las características y los requisitos básicos de los comprobantes de pago, así como la oportunidad de su entrega. Las copias y los originales, en su caso, de los comprobantes de pago y demás documentos contables deberán ser conservados durante el período de prescripción de la acción fiscal.

CONSIDERACIONES SOBRE OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA

En el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio dólar bancario promedio ponderado(fecha de publicación) venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, salvo el caso de las importaciones en donde la conversión a moneda nacional se efectuará al mismo tipo de cambio, pero publicado por la mencionada Superintendencia en la fecha de pago del Impuesto correspondiente. En los días que no se publique el tipo de cambio se utilizará el último publicado. Pero hay que tener en cuenta que para efectos del registro contable (asientos de centralización de las compras y ventas en el Libro Diario), el tipo de cambio a utilizar es diferente, procediéndose de acuerdo a lo que establece la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento; en este sentido las cuentas correspondientes a las ventas como 701, 702, 762, 121 y 168 el tipo de cambio a utilizar es el del Dólar bancario (fecha de cierre) vigente COMPRA y para las cuentas correspondientes a las compras como 33,34,38,60,63,64,65,67; 42 y 46 se aplica el tipo de cambio Dólar bancario (fecha de cierre) Vigente VENTA. Haciéndose el registro contable de esta forma, origina Diferencias de cambio (perdidas y /o ganancias) que serán registradas en las cuentas de resultados 676 y 776 respectivamente.

  • CASOS PRÁCTICOS

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CAPÍTULO IV:

ASOCIACIÓN EVANGÉLICA DE LA MISIÓN ISRAELITA DEL NUEVO PACTO UNIVERSAL-AEMINPU:

Proposiciones para la gestión efectiva de la Entidad

  • APLICACIÓN DE POLÍTICAS CONTABLES EFECTIVAS

Las normas contables, en esencia son estándares para uniformar los distintos aspectos del proceso contable de las transacciones de las empresas en general y de las pequeñas y medianas empresas en particular. La aplicación de las normas contables deberá conducir a que las cuentas empresariales, formuladas con claridad, expresen la situación financiera y económica de la empresa.

En aquellos casos excepcionales en los que la aplicación de una norma contable sea incompatible con la imagen fiel que deben mostrar las cuentas anuales, se considerará improcedente dicha aplicación. Todo lo cual se mencionará en las notas a los estados financieros, explicando su motivación e indicando su influencia sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados de la entidad.

Con la finalidad de contar con las bases necesarias para llevar a cabo el proceso de consolidación de Estados Financieros de las Empresas bajo el ámbito de PYMES, es necesario definir y aprobar políticas contables uniformes tomando en cuenta las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF); las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC); y las Interpretaciones a las NIC y NIIF, oficializadas y vigentes en el Perú por la actual Dirección Nacional de Contabilidad Pública (DNCP).

En ausencia de lineamientos específicos en este texto, las políticas contables deben ser seleccionadas en el contexto de las NIIF, y supletoriamente de acuerdo con los lineamientos contenidos en la NIC 8[19]La adopción de políticas contables o los cambios en políticas contables debe ser coordinada con la Dirección General de Contabilidad Pública a fin de asegurar que son consistentes con las aplicadas por otras entidades.

La nota de políticas contables debe incluir la revelación de políticas contables para todos los rubros cuya acumulación para los periodos que se presentan haya sido importante o cuyos saldos, en cualquiera de los dos periodos, sean significativos dentro del rubro, y dentro de los estados financieros tomados en su conjunto.

Para asegurar que la nota está completa, deberá repasar el Balance General y el Estado de Ganancias y Pérdidas para cada rubro de presentación importante, y verificar la revelación de la política contable[20]

Los cambios en políticas, métodos y prácticas contables deben ser claramente revelados y debe exponerse el efecto en los Estados Financieros. Su tratamiento se rige por la NIC 8, versión 2003, párrafos 14 al 27.

Política contable: Revelaciones en las notas a los Estados Financieros

La información que se revele en las notas a los Estados Financieros deberá considerar la siguiente estructura en el orden que se expone a continuación:

a) Nota de operaciones, donde se cubren los requerimientos de la NIC 1[21]como la naturaleza de sus operaciones y sus principales actividades; el domicilio legal, incluyendo el correspondiente a sus áreas de operación o localización de facilidades; su forma legal, incluyendo el dispositivo o dispositivos de ley pertinentes a su creación o funcionamiento; la indicación de que es una subsidiaria, y otra información breve sobre cambios fundamentales referidos a incrementos o disminuciones en su capacidad productiva, área de operaciones, entre otros;

b) Nota de políticas contables, según lo indicado en el punto 1 de este documento;

c) Notas de desagregación de la composición de rubros presentados en el Balance, incluyendo la información requerida por cada NIIF y por el Reglamento de Preparación de Información Financiera para CONASEV;

d) Notas sobre otra información financiera no expuesta en el cuerpo de los estados financieros, como descripción de las cuentas patrimoniales, situación tributaria, contingencias y riesgos financieros.

POLÍTICA CONTABLE: MONEDA EXTRANJERA:

Valuación y registro

De acuerdo con la NIC 21 las transacciones se deben registrar al tipo de cambio de la fecha en que se realizan las mismas. Asimismo, el tipo de cambio a utilizar en la reexpresión de saldos por liquidar en moneda extranjera (activos y pasivos), es aquel que refleja el monto al que sería pagado o cobrado el saldo a la fecha de los estados financieros, el que corresponde al tipo de cambio de venta SBS.

Las ganancias o pérdidas por diferencia en cambio deben registrarse en cuentas de resultados.

Revelación

Se debe mostrar en una nota a los Estados Financieros, cada rubro del activo y pasivo en moneda extranjera el monto de la misma, distinguiendo entre monedas extranjeras, si fuera más de una, indicando el tipo de cambio utilizado a la fecha de los estados financieros corriente y precedente. La diferencia de cambio neta debe revelarse en el estado de resultados.

POLÍTICA CONTABLE: CUENTAS POR COBRAR Y PROVISIÓN PARA CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA

Clasificación

Las cuentas por cobrar se deben clasificar en una de las cuatro categorías de instrumentos financieros, según lo expuesto por la NIC 39. Además, se debe reconocer un menor valor de las mismas si el importe en libros es mayor que su valor recuperable estimado. Para ello, la empresa debe evaluar en cada fecha de reporte, si existe evidencia de que el activo ha perdido valor. Por lo tanto, de ser el caso, se debe presentar la cuenta de cobranza dudosa correspondiente y el movimiento de la misma durante el año[22]identificando el tipo de cuenta a la que corresponde (comercial u otras)

Se debe distinguir las operaciones realizadas con Empresas del Estado y Entidades del Sector Público de aquellas realizadas con terceros, mostrando el movimiento que han tenido en el año. Tal distinción se efectúa para cada empresa del Estado y para cada entidad del Sector Público. Además, se debe mostrar las operaciones de ganancias y pérdidas relacionadas (ventas, otros ingresos, compras, gastos, activos de corto y largo plazos).

Revelación

Se debe revelar información referida al vencimiento de las cuentas por cobrar, intereses relacionados y sobre garantías recibidas.

Valuación

Las cuentas por cobrar se miden al costo amortizado bajo el método del interés efectivo[23]

La evaluación de la deuda debe ser individual o por deudor, según existan pocos clientes, de acuerdo con ella se genera la provisión, la que disminuye la cuenta por cobrar correspondiente. En el caso de empresas que por razones de sus actividades mantengan una gran cantidad de clientes, la evaluación de la deuda se debe efectuar de acuerdo con su antigüedad[24]

POLÍTICA CONTABLE: EXISTENCIAS

Las empresas deben conciliar los saldos en libros con los respectivos inventarios físicos, al menos una vez al año, de manera obligatoria.

Tratamiento de costos financieros y diferencia en cambio

Los costos financieros y la diferencia en cambio por pasivos relacionados, se llevan a resultados del periodo en que se devengan.

Valuación

Las existencias deben ser valuadas al costo o valor neto de realización, el menor[25]La fórmula del costo debe corresponder al costo promedio ponderado mensual. Si por el patrón de consumo de beneficios económicos, las existencias siguen el comportamiento de que salga lo primero que ingresó, optaría por utilizar la fórmula PEPS (primero en entrar, primero en salir).

En el caso de las existencias por recibir se deben valuar al costo de adquisición.

POLÍTICA CONTABLE: INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO

Las entidades deben conciliar los saldos en libros con los respectivos inventarios físicos, al menos una vez al año, de manera obligatoria.

Valuación

Estos activos se valúan al costo o valor revaluado (tratamiento alternativo permitido) menos pérdidas por desvalorización menos depreciación acumulada[26]

Tratamiento de mejoras, reparaciones y mantenimiento

Las mejoras se activan y las reparaciones y mantenimientos se reconocen en resultados en el periodo en que se efectúan.

Tratamiento de costos financieros y diferencia en cambio

Se debe revelar la política de capitalización de costos. Los costos de financiación se contabilizan al valor de los activos si son atribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo que cumple las condiciones mencionadas para su calificación[27](aquél que requiere, necesariamente de un período de tiempo sustancial antes de estar listo para su uso o para la venta).

La diferencia de cambio no debe ser reconocida como costo[28]

Revelaciones

Se debe revelar la existencia de activos revaluados, el valor de revaluación que se arrastra en los saldos, el procedimiento seguido para la revaluación y quien la efectuó (tasador independiente), así como la depreciación de los activos revaluados.

Revelar si existen activos totalmente depreciados que se encuentran en uso.

También se debe presentar un cuadro de distribución de la depreciación, y la existencia de activos entregados en garantía.

POLÍTICA CONTABLE: INTANGIBLES

Reconocimiento

Se deben reconocer como intangibles aquellos activos que son adquiridos o se generan internamente en la medida que produzca beneficio económico futuro y el costo del activo puede ser medido fiablemente[29]En el caso de un activo desarrollado internamente, debe cumplir los siguientes requisitos para ser considerado activo: técnicamente es posible completar la producción del activo intangible, de forma tal que pueda estar disponible para su uso o venta; la intención expresa de la entidad de completar el activo referido; su capacidad de utilizar o vender el activo intangible; demostrar la existencia de un mercado para la producción que genere el activo intangible o la utilidad del mismo para la entidad; disponibilidad de recursos técnicos, financieros o de otro tipo para completar el desarrollo y para usar o vender el activo; y, capacidad para medir fiablemente el desembolso atribuible al activo intangible durante su desarrollo.

Valuación

Se deben medir al costo de adquisición o valor revaluado menos pérdidas por desvalorización y amortización acumulada[30]

Amortización

El plazo de amortización debe ser aquel en que se estima que el intangible contribuirá a la generación de beneficios económicos[31]

Revelación

En términos generales debe revelarse lo siguiente: clase de activo intangible, distinguiendo vida útil y porcentaje de amortización acumulada; métodos de amortización; importe en libros bruto y amortización acumulada al inicio y al final del período; conciliación de valores en libros al inicio y al final del período incluyendo incrementos, retiros y desapropiaciones, pérdidas por deterioro, amortización. Además, intangibles que se amortizan en período mayor a veinte (20) años; restricciones a su uso y garantías de las que son objeto[32]

POLÍTICA CONTABLE: PÉRDIDAS POR DETERIORO

Reconocimiento y medición

La entidad debe reconocer el menor valor de sus activos a través de alguno (no son los únicos) de los siguientes indicios:

  • a) Disminución significativa del valor de mercado del activo;

  • b) Cambios significativos adversos para la empresa en el entorno tecnológico, comercial, económico o legal en que opera o en el mercado al cual está dirigido el activo;

  • c) Evidencia sobre la obsolescencia o daño físico del activo;

  • d) Cambios significativos con efecto adverso en relación con el grado o con la forma en que el activo se usa o se espera usar; y

  • e) Evidencia, que indica que el rendimiento económico del activo es o será peor que lo esperado[33]

Revelación

Se debe revelar para cada clase de activos: pérdidas por deterioro reconocidas en el estado de resultados del período o en el patrimonio neto; y las reversiones de anteriores pérdidas por deterioro. Cuando sea necesario, revelar los hechos y circunstancias que condujeron al reconocimiento o reversión de tal pérdida por desvalorización[34]

POLÍTICA CONTABLE: COMPENSACIÓN POR TIEMPO DE SERVICIOS

Registro y revelación

La compensación por tiempo de servicios se debe registrar a medida que se devenga por el íntegro que se debe pagar a los trabajadores, neto de los depósitos que se han debido efectuar según dispositivos legales. Tal situación debe ser revelada adecuadamente en notas a los estados financieros. En políticas contables el tratamiento seguido para su registro, acumulación y pago y en la nota correspondiente el saldo a la fecha de reporte.

POLÍTICA CONTABLE: INGRESOS DIFERIDOS

En el modelo contable de las NIC, no se reconocen Ingresos diferidos. Los pagos anticipados de clientes corresponden a un pasivo del tipo "anticipo de clientes".

POLÍTICA CONTABLE: INGRESOS

Reconocimiento

La medición de ingresos debe realizarse de acuerdo con el valor razonable de la contrapartida recibida[35]

En el caso de la venta de productos, el ingreso se reconoce cuando se cumplan las condiciones de transferencia de riesgos, fiable medición, probabilidad de recibir beneficios económicos y los costos relacionados puedan ser medidos con fiabilidad[36]

Con relación a los servicios, el ingreso se reconoce cuando el importe de los ingresos pueda ser medido con fiabilidad; es posible que la empresa reciba beneficios económicos derivados de la transacción; el grado de terminación de la transacción en la fecha de reporte o cierre de los estados financieros pueda ser medido fiablemente y que los costos incurridos y los que quedan incurrir hasta completarla, puedan ser medidos con fiabilidad[37]El reconocimiento de ingresos por referencia al grado de terminación se denomina "método del porcentaje de terminación"; los ingresos se reconocen en los períodos contables en los que tiene lugar la prestación del servicio.

La prudencia exige que si no existe expectativa de un ingreso de beneficios económicos a la entidad, no se reconocen ni los ingresos ni los márgenes de ganancias; sin embargo, si se espera la recepción del beneficio económico, éste debería incluir el margen de ganancia.

Revelación

Se debe revelar, entre otros, la siguiente información: políticas contables adoptadas para el reconocimiento de ingresos, incluyendo método utilizados para determinar el porcentaje de terminación de operaciones de prestación de servicios; importe de cada categoría significativa de ingresos procedente de ventas de bienes, prestación de servicios, intereses, regalía, dividendos; y, importe de ingresos producidos por intercambio de bienes o servicios de cada categoría[38]

POLÍTICA CONTABLE: INGRESOS Y GASTOS FINANCIEROS

Reconocimiento

Los ingresos y gastos financieros deben ser reconocidos utilizando la base de acumulación o devengo[39]En el caso de las empresas financieras, se deben reconocer según lo establecido por la Superintendencia de Banca y Seguros.

Revelación

Se debe revelar en la nota de políticas contables el reconocimiento de ingresos y gastos financieros; asimismo, en nota aparte, se debe presentar la composición de los gastos de acuerdo con su naturaleza, en tanto el estado de ganancias y pérdidas se presenta por la función del gasto.

POLÍTICA CONTABLE: IMPUESTO A LA RENTA Y PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES DIFERIDO

Reconocimiento

Se reconoce el impuesto y las participaciones de los trabajadores diferidas siguiendo el método del pasivo del balance general.

Revelación

Debe revelarse en el Balance General el Impuesto diferido (activo o pasivo) y en el cuerpo del Estado de Ganancias y Pérdidas por separado el gasto (ahorro) por impuesto diferido y el componente corriente; de existir impuesto diferido reconocido directamente contra el patrimonio neto, debe presentarse por separado[40]

Además, debe presentarse en nota a los Estados Financieros una conciliación entre el gasto (ingreso) por impuesto a la renta contable con el impuesto a la renta corriente; y el monto de diferencias temporales deducibles por las cuales no se ha reconocido impuesto diferido[41]

POLÍTICA CONTABLE: CONTINGENCIAS

Revelación

Se presentarán aquellas que adquieren el calificativo de posibles, clasificadas por tipo, distinguiendo entre tributarias, laborales, civiles, administrativas y otras, indicando la naturaleza de las contingencias, la opinión de la gerencia y sus efectos financieros probables, en todos los casos[42]En caso no se pueda estimar razonablemente el efecto financiero, se debe revelar el hecho y las circunstancias por las que no se puede determinar dicho efecto.

POLÍTICA CONTABLE: NIIF-1: ADOPCIÓN POR PRIMERA VEZ DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA.

La entidad debe asegurar que los primeros estados financieros con arreglo a las NIIF, así como sus informes financieros intermedios, relativos a una parte del ejercicio cubierto por tales estados financieros, contienen información de alta calidad que sea transparente para los usuarios y comparable para todos los ejercicios que se presenten; suministre un punto de partida adecuado para la contabilización según las Normas Internacionales de Información financiera; y, pueda ser obtenida a un costo que no exceda a los beneficios proporcionados a los usuarios.

Las entidades prepararán un balance de apertura con arreglo a las NIIF en la fecha de transición a las NIIF. Este ES el punto de partida para la contabilización según las NIIF.

Las entidades usarán las mismas políticas contables en su balance de apertura con arreglo a las NIIF y a lo largo de todos los ejercicios que se presenten en sus primeros estados financieros con arreglo a las NIIF. Estas políticas contables deben cumplir con cada NIIF vigente en la fecha de presentación de sus estados financieros con arreglo a las NIIF.

Para cumplir con la NIC-1 Presentación de Estados Financieros, los primeros estados financieros con arreglo a las NIIF de la empresa incluirán, al menos, un año de información comparativa de acuerdo con las NIIF.

Las entidades explicarán como la transición, de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados anteriores a las NIIF, ha afectado a lo informado anteriormente, como situación financiera, resultados y flujos de efectivo.

  • APLICACIÓN EFECTIVA DE LA AUDITORIA DE CAJA Y BANCOS

Sabemos que el propósito principal de la Auditoria Financiera es determinar la confiabilidad de la información contable expresada a través de los Estados Financieros.

Es así, como casi todo el esfuerzo del auditor está dirigido básicamente a formarse una opinión profesional de los Estados Financieros en su conjunto, para lo cual, examina cada una de las cuentas del activo, pasivo, etc.; buscando con ello elementos de juicio sobre su razonabilidad, los mismos que una vez evidenciados forman su opinión.

ACTIVO. Conjunto de Bienes y derechos que posee una empresa (según CONASEV). Según las NIC es un recurso bajo control de la empresa que proviene de hechos pasados y del cual se espera que genere beneficios económicos futuros para la empresa.

Clasificación.- Es según NIC el Activo se clasifica en Activo Corriente y Activo no Corriente, llamado también Circulante y no Circulante. Esta clasificación se determina teniendo en cuenta su grado de responsabilidad, tomándose como base un año.

Objetivos de las Cuentas del Activo.

  • 1. Establecer la existencia y propiedad de los activos que se mueven en el Balance.

  • 2. Determinar si la valuación de los activos refleja la aplicación de principios contables generales aceptados.

  • 3. Determinar si es adecuado el control interno de la empresa

  • 4. Determinar con cierto grado de seguridad que las operaciones al contado y los saldos en bancos son adecuados y válidos.

  • 5. Determinar la autenticidad de los derechos adquiridos que se presenten en el Balance.

  • 6. Asegurarse que las cifras que se muestran como inventarios están efectivamente representadas por productos, materiales, y suministros que existen físicamente.

Importancia.-

Partiendo del objetivo de la Auditoria de los Estados Financieros es expresa opinión sobre la razonabilidad de la presentación de los Estados Financieros según principios rentables generalmente aceptado, para que el auditor pueda expresar la opinión de los Estados Financieros debe examinar el Balance General.

Por lo tanto es importante examinar los activos, para ello desarrollará pruebas, preguntas, inspección de activos. Hay cuentas en las cuales se emplearán mayor tiempo y otras menor tiempo. La cuenta 20, 33, 23 y 38 respectivamente.

CAJA Y BANCOS.

Activo de liquidez inmediata que representa las existencias en caja y cuentas corrientes bancarias que tienen poder cancelatorio y son utilizados en el giro habitual de las operaciones que realiza la empresa. El efectivo tendrá la característica de disponible como medio de cambio y de fijeza de valor.

El saldo de caja y bancos no suele ser significativo al cierre de cada período bajo análisis, pero las cuentas que lo integran involucran movimientos relevantes puesto que tiene una estrecha relación con:

  • a. Fuentes de ingresos u obtención de fondos (cobranzas). En este punto el Auditor deberá procurar que su intervención se extienda a comprobar las diferentes fuentes de ingresos del contribuyente (ventas al contado, cobros a cuentas, cobros de documentos, cobro de intereses, de otras rentas, ventas de activos fijos, préstamos o inversiones de los propietarios), con la finalidad de determinar si alguno de ellos se han omitido en la contabilidad. En otras palabras, los ingresos de dinero están directamente relacionados con las cuentas de ingresos.

Incrementos elevados y repentinos en los ingresos a caja podrían llevar a pensar en fuentes de ingresos no declaradas, por lo tanto, cuando se susciten ciertas dudas es conveniente hacer las verificaciones pertinentes respecto a su origen.

  • b. Egresos de fondos o desembolsos, puede presentarse duplicidad en los pagos, es decir, se podrían estar duplicando pagos, lo que obligaría la verificación con los documentos originales, porque puede contabilizarse una compra por el asiento de diario utilizando la cuenta de Proveedores y por el libro de Caja como si fuere una operación al contado, además se podrían presentar retiros particulares de los socios o pagos simulados a acreedores.

En conclusión la revisión del efectivo y de las transacciones relacionados con él son importantes porque se trata de un activo que fácilmente puede ser sustraído, porque la mayoría de las transacciones afectas a esta cuenta tienen una recuperación sobre ella, por errores en otras pueden representar errores en las cuentas relacionas con el efectivo y viceversa.

Saldos en Moneda Nacional

Los saldos en moneda nacional constituyen una partida que se determinan por su valor nominal; es una partida monetaria que no requiere de ajuste y es causante de pérdida por exposición a la inflación.

Saldos en Moneda Extranjera

Los saldos en moneda extranjera deberán valuarse al tipo de cambio bancario que esté en vigor a la fecha de los Estados Financieros, reflejando en el Estado de Resultados la diferencia que resulte del ajuste. Al respecto también la NIC 21. "Variaciones en los Tipos de cambio de Moneda extranjera". Como el CPC 2 "Registro de Transacciones de Moneda Extranjera". Señala que el reporte de dichos saldos debe ser al tipo de cambio de cierre.

AUDITORIA DE CAJA Y BANCOS

Concepto de la cuenta

A esta cuenta se le denomina también rubro del disponible y comprende el dinero en efectivo en caja o depositado en bancos, cheques, giros, etc., que utiliza la empresa como medios de cambios en forma inmediata.

Comentario

Muchos de los errores y anormalidades que suceden en las empresas con respecto al dinero, tienen en las empresas con respecto al dinero, tienen su origen principalmente en las deficiencias de control interno, tanto en el manejo como en su contabilización, tales como:

  • Falta de separación de funciones entre caja y contabilidad.

  • Falta de póliza de fianza para los empleados que manejan efectivo.

  • No se registran los ingresos en forma inmediata, ni se depositan intactos en el banco, a la brevedad posible.

  • No se acostumbra como medida de seguridad, pagos con cheques, sino en efectivo; es decir, no se utiliza fondo fijo para los gastos menudos y cheques para todo lo demás.

  • No se practican arqueos de caja en forma sorpresiva, dejándose constancia escrita de los mismos.

Por tal razón, es sumamente importante la evaluación del control interno que practica el auditor, no solamente para graduar el alcance de sus procedimientos de auditoria, sino también para sugerir recomendaciones a la empresa, que permita fortalecer sus controles en resguardo de sus recursos financieros.

De otro lado, debe entenderse que nuestro examen de este rubro se orienta básicamente a obtener suficientes elementos de juicio que nos permita formar una opinión razonable sobre el dinero en efectivo y en bancos expuesto en el Balance General, así como su correcto manejo y contabilización durante el período que se examina.

Asimismo, debemos tener presente que el examen de caja y bancos, no se debe visualizar como un aspecto aislado, sino más bien, interrelacionado con otras cuentas, tales como ventas, cuentas por cobrar, gastos, etc.

Objetivos Básicos del examen

Los objetivos que persigue el auditor al examinar caja y Bancos puede resumirse en los siguientes:

  • 1. Determinar si se presentan todos los fondos recibidos o que existen.

  • 2. Asegurarse de la corrección de los ingresos y egresos registrados.

  • 3. Asegurarse de que el saldo de Caja - Bancos sea correcto.

  • 4. Determinar si los fondos o depósitos que se presentan llenan las condiciones de disponibilidad.

  • 5. Verificar que se presente y clasifique en forma apropiada.

PROGRAMA DE AUDITORIA: CAJA Y BANCOS:

CONTROL DE LA CAJA

La caja constituye el activo que más se presta a que se aplique mal y a que se comentan errores en su manejo (ejemplo: ingresos que se contabilizan en fecha posterior en la que se realizan, préstamos ficticios que luego se cancelan) y su registro, en especial en lo referido a los ingresos de caja por lo cual es necesario un control detallado de la caja de manera que permita reducir la posibilidad de que se cometan errores o un mal uso de fondos, debiendo facilitar el descubrimiento de esos errores y pérdidas tan pronto ocurran. Las posibles irregularidades que se puedan presentar tendrían el objeto de disminuir la base imponible del Impuesto a la Renta o regularizar saldos acreedores generados por ingresos omitidos no declarados así como préstamos a accionistas, socios o personas vinculadas al propietario (pagos de gastos personales) o de regularización de saldos acreedores.

PROCEDIMIENTOS:

  • A. CAJA

  • Aplique el cuestionario de control interno, a efectos de evaluar el grado de confiabilidad del mismo, teniendo en cuenta que las respuestas deben ser confirmadas, variando en algunos casos el alcance del examen.

  • Enumere los fondos que deben recontarse, confirmando su naturaleza y nombre de los custodios con un funcionario autorizado.

  • Efectúe un arqueo simultáneo de los fondos y valores.

  • Determine el saldo de caja de la siguiente forma:

Saldo según libros a la fecha del último asiento. Más ingresos no registrados desde la fecha del saldo según libros, a la fecha del arqueo. Menos egresos no registrados desde la fecha del saldo según libros, a la fecha del arqueo. Saldo al momento del arqueo.

  • Recuente o inspeccione físicamente:

  • Billetes y monedas.

  • Cheques, observando que estén a nombre de la empresa o debidamente endosados e investigando cheques de fechas posterior a la del recuento o fuera de lo normal.

  • Facturas, recibos o vales provisionales que estén formando parte de los fondos, observando que estén debidamente aprobados, sean de fechas recientes y se refieran a desembolsos normales, propios del negocio. En cuanto, a los no autorizados, obtenga aprobación de las personas autorizadas.

  • Detalle en sus papeles de trabajo:

  • Billetes y monedas recontadas.

  • Cheques recibidos, indicando: Fecha, banco, girador, beneficiario, endoso e importe.

  • Facturas, recibos, vales, indicando: fecha, nombres, concepto, importe y aprobación.

  • Cheques girados por la empresa y aún no entregados a los beneficiados, señalando: fecha, banco, beneficiario, e importe.

  • Si como resultado del arqueo encontrara diferencia (faltante o sobrante), obtenga una explicación escrita del custodio. En el caso, de importación escrita del custodio. En el caso, de importes significativos, investigue esta diferencia después de levantada el acta de arqueo.

  • Para los distintos fondos arqueados, obtenga declaración de los custodios, donde se ha constar que mostraron todos los fondos, documentos y valores bajo su custodia y que éstos fueron recontados en su presencia y devueltos conforme.

  • Controle el monto del fondo fijo arqueado con la cuenta control del mayor general.

  • Verifique que el último cheque de reposición del fondo fijo emitido antes del arqueo, haya sido debidamente contabilizado.

  • Si existiera efectivo por sueldos y/o jornales impagos en poder del cajero, deberá proceder como sigue:

  • Si el efectivo no está ensobrado. Efectúe el arqueo total del mismo.

  • Si está ensobrado. Deberá comprobar que todos los sobres efectivamente tienen contenido, arqueando un número representativo de los mismos y verificando que el total ensobrado concuerde con el de la nómina.

  • Tome nota de los últimos documentos girados a la fecha del arqueo, tales como cheques, facturas, recibos, papeletas de depósitos, partes de cobradores, etc.

  • Establezca independientemente el monto de las cobranzas pendientes por depositar, mediante la suma de: Facturas por ventas al contado, partes de cobradores, totales de cintas de cajas registradoras y los listados de cobros por correspondencia. Durante esta labor:

  • Observe la fecha y secuencia numérica de los documentos.

  • Pase revista a los talonarios de los documentos, verificando el último utilizado y los posteriores aún no usados.

  • Asegúrese posteriormente que los fondos provenientes de cobranzas fueron depositados intactos, cotejándolos, contra el libro caja o bancos, papeletas de depósitos y después con los estados bancarios, investigando cualquier cheque devuelto por el banco.

  • Verifique que los comprobantes de gastos tomados en fondos fijos arqueados, hayan sido incluidos en la reposición inmediata al arqueo.

  • Indague acerca de los cheques de la misma empresa, incluidos en los fondos arqueados. Verifique si los cheques de personal tienen un motivo legítimo de ser (canje autorizado, etc.)

  • Con relación a los cheques de canje, incluidos en el arqueo, verifique posteriormente que no hayan sido devueltos impagos por el Banco.

  • Si el arqueo de caja se efectúa posteriormente a la fecha del balance, compruebe la documentación sustentatoria de las transacciones realizadas desde la fecha a la fecha del arqueo.

CONTROL DE LA CUENTA BANCOS.

Debido a su naturaleza de liquidez, certeza y efectividad además que permite un mejor control de dinero de la empresa, la mayoría de las empresas en la práctica lo utilizan para todas sus transacciones ya sea por depósito de todas sus cobranzas diarias o por el pago a sus proveedores o terceros mediante cheques.

Norma de control es que todo pago debe hacerse por medio de cheques incluso el pago de remuneraciones (éste puede realizarse también mediante abonos en una cuenta de ahorros asignada a cada trabajador), a excepción de las partidas pequeñas para las cuales existe un fondo fijo de caja. Esto facilita el control puesto que los cheques cancelados son un medio de verificación eficaz, para lo cual es recomendable que todo cheque deba ser registrado aunque haya sido anulado. Por lo general requieren de una contrafirma lo que hace más seguro la salvaguardia de este activo de la empresa.

Un punto importante a verificar es la no existencia de cuentas bancarias no contabilizadas, lo cual se puede localizar a través de la revisión de los comprobantes de pago. Asimismo requiere de revisión las notas de débito emitidas por los bancos a fin de determinar la procedencia de la deducción.

Debe revisarse además las boletas de depósitos bancarios, porque pueden aparecer en ella anotados números de facturas, guías, letras, cheques, etc; que no están registrados en los libros contables.

Herramientas importantes constituyen la solicitud de Confirmación Bancaria y la Conciliación Bancaria.

PROCEDIMIENTOS

  • B. BANCOS

  • Aplique el cuestionario del control interno, a efectos de evaluar el grado de confiabilidad del mismo, teniendo en cuenta que las respuestas deben ser confirmadas, variando en algunos casos el alcance del examen.

  • Obtenga de la empresa, una relación de las personas autorizadas a firmar cheques durante el período bajo examen, comprobando si los cambios suscitados fueron comunicados oportunamente al banco.

  • Obtenga, asimismo de la empresa, lo siguiente:

  • a. Conciliaciones bancarias de los meses seleccionados como prueba y de los subsiguientes.

  • b. Estados bancarios.

  • c. Talonarios de cheques.

  • d. Libro de caja y/o bancos.

  • e. Archivo de comprobantes de ingresos y egresos y de asientos de diario.

  • Solicite confirmación directa de los saldos con bancos, incluyendo todas las cuentas que hayan tenido movimiento durante el ejercicio, aún cuando no tengan saldos al fin del año. La confirmación deberá comprender también información adicional sobre préstamos por pagar, intereses, gravámenes, juicios o contingencias de toda clase que el cliente pueda tener.

  • En relación a las conciliaciones bancarias a la fecha del balance, realice lo siguiente:

  • Verifique su corrección aritmética.

  • Compruebe las partidas que aparezcan en la conciliación, comparando el movimiento registrado durante el mes en el libro auxiliar de bancos contra el que muestra los estados bancarios.

  • Cerciórese que todas las partidas pendientes de tomar por el banco o por la empresa, estén incluida en la conciliación.

  • Verifique que todas las partidas de conciliación que aparezcan en la conciliación al final del mes inmediato anterior a la fecha del balance, hayan sido tomadas por el banco o por la empresa, según correspondan, durante el curso del siguiente mes, o bien, que aparezcan en la conciliación practicada a la fecha del balance.

  • Obtenga los estados de cuentas bancarios, por el mes posterior a la fecha del balance y confronte contra éstos las partidas de conciliación no tomadas por el banco a la fecha del balance. Investigue las partidas importantes no tomadas por el banco durante ese mes, Con respecto, a las partidas de conciliación no tomadas por la empresa a la fecha del balance, discutir las de montos significativos con los funcionarios de la empresa para que dichas prácticas se registren en libros.

  • Compruebe las transferencias bancarias, por el período de 7 días antes y después de la fecha de la conciliación bancaria del mes seleccionado, verificando la respectiva carta - orden y su registración contable.

  • Efectúe una comprobación de caja por los meses seleccionados, conciliando los totales de ingresos y egresos según registros auxiliares, con los totales de depósitos y retiros según estados bancarios.

  • Sume el libro caja o auxiliar de bancos por el mes durante el cual se revisa la conciliación y compruebe la corrección de los pases al libro mayor coteje los saldos según libros que aparezcan en la conciliación.

  • APLICACIÓN EFECTIVA DE LA AUDITORIA TRIBUTARIA AL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

El nuevo enfoque de auditoria que se propone, se tomará como sinónimo de enfoque empresarial. Este enfoque reviste la calidad de versátil y dinámico, ya que puede ser aplicado a empresas o entes que desarrollan todo tipo de actividad, cualquiera sea su tamaño o magnitud, localizadas en cualquier lugar, sean organizaciones privadas o públicas, con o sin fines de lucro, mantengan sus registros contables mediante sistemas avanzados de computación o con métodos manuales simples.

Se describen a continuación las principales características que definen y fundamentan el enfoque empresarial de auditoría.

Las mismas estarán referidas a:

• Enfoque "de arriba hacia abajo"

• Énfasis en el conocimiento del negocio

• Énfasis en el criterio profesional

• Enfoque de auditoría a medida

• Énfasis en la planificación estratégica

• Afirmaciones que componen los estados contables

• Objetivos de auditoria

• Evaluación del riesgo de auditoria

• Determinación de procedimientos de auditoria

ENFOQUE "DE ARRIBA HACIA ABAJO"

El principal interés del auditor no se refiere a las transacciones y saldos individuales sino a los estados contables en su conjunto. Consecuentemente todo el proceso de auditoria será "de arriba hacia abajo". La auditoría no comienza con el examen de las transacciones o documentos individuales. Se inicia con el análisis del negocio del cliente, su organización, la forma en que funcionan sus principales plantas de fabricación y los puntos de comercialización, el contexto económico en el cual se desenvuelve, las operaciones que realiza y los sistemas de registración.

Esta característica permitirá focalizar aquellos aspectos del negocio que afectan significativamente a los estados contables, reduciendo los esfuerzos en otras áreas de menor interés.

Como se verá más adelante, a fin de aplicar el enfoque "de arriba hacia abajo" en forma eficiente, se dividirá al examen en partes que puedan administrarse homogéneamente, denominadas unidades operativas, que reflejan la forma en que el cliente o la empresa está organizada. Será también habitual que para cada unidad operativa se determinen los componentes asociados que conforman los estados contables y consecuentemente sus afirmaciones, riesgos vinculados y procedimientos de auditoría.

ÉNFASIS EN EL CONOCIMIENTO DEL NEGOCIO

El examen de auditoría está basado en la comprensión del negocio del ente o empresa auditado. Únicamente se estará en condiciones de verificar si los estados contables reflejan la situación patrimonial y financiera y los resultados de las operaciones, si se comprende en primer término el negocio, esto es: cómo la empresa obtiene sus principalesingresos; cuáles son los principales componentes del costo de los bienes o servicios que se comercializan; cuáles son los gastos de estructura fijos que implican el mantenimiento de la organización; cuáles son las principales fuentes de financiación; cómo es el mercado en el cual se comercializan los bienes o servicios; cuál es el grado de vulnerabilidad de la organización frente a las turbulencias del contexto; cuáles son las principales variables que se consideran para conducirla y administrarla; qué información se considera indispensable; con qué sistemas de información cuentan y cómo se reflejan dicho negocio y transacciones en la información contable.

Difícilmente se puedan elaborar adecuados procedimientos de auditoría si se desconoce la operatoria habitual de la empresa. De esta forma, conociendo las variables críticas de la empresa, todos los esfuerzos estarán orientados hacia las mismas, reduciendo los riesgos de auditoria y generando posibilidades de brindar valor agregado (mediante recomendaciones sobre los sistemas de la organización, por ejemplo), que seguramente permitirán retroalimentar a la empresa en áreas claves de su gestión.

ÉNFASIS EN EL CRITERIO PROFESIONAL

El criterio profesional afecta todos los aspectos del trabajo de auditoría. De la misma forma en que no se puede obtener una certeza absoluta en la preparación de los estados contables, no se la puede exigir para el examen de los mismos. El criterio profesional debe ser constantemente aplicado en la evaluación de la razonabilidad de numerosas valuaciones y estimaciones incluidas en los estados contables y en la evaluación de la evidencia de auditoria sobre las mismas, que es más persuasiva que concluyente.

Es fundamental que en todas las etapas del proceso de auditoria se apliquen criterios adecuados, basados en la experiencia e idoneidad de las personas que intervienen.

De esta forma se busca que los profesionales más experimentados del equipo intervengan constantemente en las decisiones más relevantes. Asi, en exámenes en los cuales intervenga más de un profesional (o un equipo de personas), el criterio del último responsable (seguramente el que dictaminará sobre los estados contables) y de los más experimentados, será aplicado durante la planificación para identificar las áreas de auditoria querequieran mayor énfasis, aportando sus conocimientos para determinar a priori los riesgos y procedimientos de auditoria más relevantes. También en la conclusión de la auditoría intervendrán estos profesionales a efectos de evaluar con mayor experiencia las evidencias que surgieron del examen.

ENFOQUE DE AUDITORIA A MEDIDA

Paralelamente a lo que sucede entre dos empresas o entes que a pesar de tener una misma actividad pueden ser sustancialmente diferentes, la auditoria tributaria se debe adaptar a dichos entes con un sentido eminentemente eficientista, siendo un servicio individualizado, valioso tanto para la dirección de la empresa auditada como para los usuarios de dichos estados.

El presente enfoque, a diferencia de otros, suministra una metodología para realizar el examen que se adaptará en cada caso particular. No constituye una metodología rígida y estandarizadaque determina procedimientos de auditoría pre-establecidos sino un enfoque flexible basado en el criterio de los profesionales intervinientes.

La metodología es aplicada para determinar un enfoque enciente considerando las particularidades de cada organización. Definido ese enfoque, los procedimientos específicos se determinarán individualmente para cada organización, concretándose en programas de trabajo diseñados "a medida". La definición del enfoque implica aprovechar todaslas técnicas de auditoria más actualizadas para encarar la tarea, mientras que confeccionar los programas de trabajo "a medida" significa tomar ventaja de la otra cara de la moneda; esto esadaptarse a las características individuales del ente auditado. Queda consecuentemente desterrada la utilización de procedimientos o programas de trabajo "estándar",confeccionados considerando una organización ideal con una adecuada envergadura y razonables sistemas de información.

ÉNFASIS EN LA PLANIFICACIÓN ESTRATÉGICA

La etapa de planificación adquiere una importancia relevante como consecuencia de la necesidad de efectuar un examen eficiente. Esta etapa, como se detallará más adelante, involucra un primer paso constituido por la planificación estratégica.

Los miembros más experimentados del equipo de trabajo definirán la estrategia que consideran más adecuada para desarrollar la auditoría sin haber efectuado aún procedimiento alguno. Sebasarán tanto en el conocimiento acumulado que posean (si existiera) sobre el ente auditado como en su experiencia y conocimientos para determinar a priori cuáles serán los principales componentes de cada una de las unidades operativas en que se dividirá la auditoría; cuál es el riesgo global de auditoría para el ente en su conjunto; cuáles son los riesgos individuales para los componentes y qué tipo de enfoque es el más adecuado.

Se entiende por enfoque de auditoría la definición de la clase de pruebas de auditoría que se aplicarán: analíticas, de cumplimiento o sustantivas. Estos riesgos y enfoque, determinados previamente a la realización de las pruebas, deberán ser confirmados con posterioridad, y podrán modificarse de acuerdo con los resultados que se vayan obteniendo.

La planificación estratégica es fundamental para orientar coordinadamente todos los esfuerzos de auditoria, evitar dispersiones, transmitir a todo el equipo de trabajo las ideas del personal más experimentado, prever situaciones que hagan a la eficiencia del examen y anticipar dificultades que finalmente puedan afectar la conclusión y consecuentemente el informe del auditor.

OBJETIVOS DE AUDITORIA

De acuerdo con lo ya expuesto, los objetivos de auditoría están expresados en términos de obtener suficiente satisfacción con respecto a la validez de las afirmaciones. En este aspecto radica otra sutil diferencia entre el presente nuevo enfoque de auditoria y los anteriores. Antes se especificaba que el objetivo de auditoria era la afirmación propiamente dicha.

Ahora se establece que el objetivo es obtener validez sobre las afirmaciones que contienen los estados contables. Esto se relaciona directamente con el hecho de que los estados contables son propiedad del ente auditado y, consecuentemente, las afirmaciones que ellos implican pertenecen a su dirección siendo tarea del auditor probarlos mediante sus procedimientos. El grado de satisfacción que será necesario obtener mediante las evidencias de auditoria para darle validez a las afirmaciones dependerá de cada situación en particular y, en definitiva, del criterio del profesional interviniente.

DETERMINACIÓN DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

Con el mismo sentido de "un enfoque de auditoria a medida", los procedimientos para efectuar el examen son únicos para cada ente en particular y se traducen en programas detallados de trabajo también a medida. Con anterioridad se realizaban exámenes a partir de programas estándar que se trataban de adaptar a las característicasespecíficas de las empresas auditadas. En la actualidad y teniendo en cuenta que muchos procedimientos consisten en pruebas de cumplimiento de controles clave específicos de cada uno de los sistemas y, pruebas analíticas que relacionan diversos elementos particulares de la información que suministran dichos sistemas y de los estados contables individuales de la organización, difícilmente se puedan prever programas de trabajo desarrollados en forma estándar. Esta característica asegura considerar con mayor énfasis las particularidades del negocio y sus efectos en los procedimientos de auditoría.

DETERMINACIÓN SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA

La acotación de oficio puede llevarse a cabo sobre dos elementos: a) sobre base cierta: o sea tomando en consideración los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos generados del tributo (por ejemplo: los libros de contabilidad, documentación y facturación de un negocio) y, b) sobre base presunta: o sea dejando de lado los elementos directos proporcionados por el contribuyente (si es que éste los proporciona) y tomando como base los hechos y circunstancias que, por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan inducir la existencia y cuantía de la obligación (por ejemplo; el cruce de contabilidades entre fabricante y distribuidor exclusivo).

En este caso, se deja de lado la información contable del contribuyente cuando no es fehaciente, adolece de serias deficiencias, presente documentación adulterada, falsa o falsificada, etc. Cuando la acotación se lleva adelante sobre base presunta, la AutoridadTributaria debe tener en consideración la realidad económica del contribuyente". Esta salvedad mencionada en el último párrafo del artículo bajo comentario es explicable porque la acotaciónsobre base presunta es eminentemente subjetiva.

Por Resolución No. 9532 del 2 de Julio de 1974, el Tribunal Fiscal determinó que tratándose de acotaciones de oficio, la D.G. de C. debe tener en cuenta lo dispuesto en los Arts. 88, 89 y 90 del T. (modificado por el D.L. 20127), por tanto, declaró nula e insubsistente la resolución que acota de oficio, sin tener en cuenta elementos técnicos que sirvan de base para determinar la capacidad del contribuyente (capital, activos, producción, etc.). En este caso se hizo una acotación de oficio por estimación de ingresos porque el contribuyente había hecho declaraciones diminutas. El contribuyente aceptó la acotación de oficio pero discrepó en cuanto al método para practicarla, que sin fundamento técnico ninguno le mandaba pagar sumas elevadas sin proporción al monto normal de sus operaciones. El Tribunal Fiscal le dio la razón al contribuyente, considerando que la acotación "no tenía base suficiente" y mandó realizar una nueva acotación, previo examen técnico de la empresa para establecer su capital, activos, capacidad de producción y otros elementos que le permitan determinar si la cobranza de más de medio millón de soles por impuestos y recargos guarda relación con la capacidad real del contribuyente.

Por Resolución No. 9659 del 2 de Agosto de 1974 el Tribunal estableció que: "El hecho de no haber utilizado el Libro Diario, para registrar el movimiento del Libro Caja, no es causal que impida determinar la utilidad sobre base cierta dado que el sistema contable utilizado por la recurrente, si bien no es el normal, tampoco puede considerarse como un hecho determinante para desestimar el balance, pues la omisión anotada no impide la verificación completa de las operaciones contables". En este caso, el revisor contable de la Dirección Regional de Contribuciones (Illa) consideró que era imposible materialmente comprobar la exactitud de lasdeclaraciones; que existía manifiesta irregularidad en la contabilidad porque "el contribuyente no ha contabilizado las operaciones contables en el Libro Diario; ha contabilizado en forma directa del Libro Caja al Libro Mayor". El contribuyente apeló ante el Tribunal Fiscal, manifestando que su sistema contable era correcto desde que el haber tramitado los asientos contablemente directamente del Libro de Caja al Mayor, no implica que no pudiera verificarse el balance. El Tribunal acogió esta argumentación, determinando que si bien el sistema contable usado no era normal, tampoco podría considerarse como un hecho determinante de la desestimación del balance, porque la omisión anotada no impidela verificación completa de las operaciones contables. Se mandó emitir nuevo pronunciamiento.

Por Resolución No. 9692 del 6 de Agosto de 1974, el Tribunal Fiscal precisó lo siguiente: "El hecho de que el contribuyente no declarará ingresos por sueldos en un ejercicio (1964) no autoriza a la Administración Tributaria a presumir que en ese año tuvo los mismos ingresos por ese concepto en el año 1963, desde que el inc. a) del Art. 89 del Código Tributario (texto derogado por el D.L. 20127) establece la obligación de practicar las acotaciones de oficio sobre base cierta y no sobre meras presunciones y sin practicarse ninguna investigación.

En este caso, como el contribuyente no presentó declaración jurada del impuesto a la renta del año 1964, se le acotó de oficio, teniéndose como renta percibida el monto de los sueldos declarados como percibidos de una empresa en 1963. El contribuyente alegó que durante 1964 no tuvo ingresos y por ello no declaró; subsistió con sus ahorros, porque su ex empleadora entró en falencia y no le pagó sus sueldos. Se declaró sin lugar la acotación y se dejó sin efecto la liquidación.

PAUTAS GENERALES, FORMALES Y OPERATIVAS PARA LA CONFECCIÓN DE PAPELES DE TRABAJO RELACIONADOS CON LA PREPARACIÓN/REVISIÓN DE DECLARACIONES JURADAS Y OTRAS TAREAS DE REVISIÓN

Esta guía tiende a homogeneizar las pautas a seguir por el personal cuando se encare la preparación o revisión de las declaraciones juradas u otras tareas de revisión.

La estandarización de la metodología de trabajo trae aparejado beneficios en el desarrollo de la tarea, como por ejemplo:

a) El senior / asistente conoce cómo encarar el trabajo.

b) El senior / asistente conoce cómo armar los papeles de trabajo.

c) El gerente y senior (en su caso) "comprenden" fácilmente el armado general del trabajo, lo cual lleva al ahorro de tiempo en la búsqueda de ajustes, notas, etc., cuando se revisa el trabajo.

d) Aumenta la calidad y la claridad del trabajo.

e) Al efectuar la lectura del file del año anterior, el personal técnico estar  capacitado para interpretar el trabajo realizado y encarar la nueva tarea.

Procedimientos a tener en cuenta al encarar la preparación o revisión de las declaraciones juradas y otras tareas de revisión

Cuando al senior/asistente se le encarga la preparación/revisión de una declaración jurada u otra tarea de revisión, debe tener en cuenta diversos aspectos, a saber:

a) Verificar si en el letter-file del cliente existen consultas efectuadas sobre algún tema que pueda tener incidencia en la realización del trabajo; en caso afirmativo, hacer referencia a este hecho en la hoja de "puntos de atención".

b) Leer, en el caso que sean clientes de Auditoría Financiera todos los legajos de Auditoría o Base de "Team Asset". Habitualmente se puede encontrar en ellos información de interés (ej.: planilla de ajustes no registrados, etc.). Cualquier información de interés deber  ser incluida en la hoja de "puntos de atención".

c) Leer el file de la declaración jurada del año anterior. Cuando en éste se haga referencia a algún criterio adoptado en años anteriores, se deber  transcribir dicho criterio en el file de la declaración jurada.

d) Leer la carta de la declaración jurada del año anterior.

e) El encargado del trabajo (Senior/asistente) deber  preparar para enviar al diente un "listado de datos" donde consten todos los elementos que considera necesarios solicitarle, a efectos de la preparación de las declaraciones juradas. Este listado deber  ser aprobado por el gerente y enviado acompañado de una carta firmada por el Socio/Director. Este pedido de datos deber  ser confeccionado "a medida" y no contener aspectos no aplicables al cliente.

f) Planificar con la debida anticipación la realización del trabajo. Es importante destacar que la planificación debe alcanzar no sólo a los encargados de llevar a cabo el trabajo (gerente/senior/asistentes) sino también a/la los responsable/s de los temas impositivos del cliente.

Por ello, además de la planificación del equipo de trabajo (designación de asistentes, fijación de la tarea que deber  desarrollar cada asistente, tiempo estimado de duración del trabajo, etc.), se deber  conocer, con anticipación a lo antedicho, en qué momento el cliente estará  preparado para recibirnos (fecha de visita), o en qué fecha/s se realizará  el trabajo y verificar que el listado de datos e informaciones solicitados al cliente haya sido contestado en su totalidad.

En esta etapa de planificación debería solicitarse al gerente de auditoría información sobre la fecha de emisión de los estados contables.

Constancia por escrito de esta planificación debería quedar archivada en nuestros files.

Armado de file

A los efectos de la presentación final de los papeles de trabajo para su supervisión, se puede establecer el siguiente ordenamiento de las distintas partes que integran el file:


Partes: 1, 2, 3, 4


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