Tasa de seguridad e higiene – Sustento territorial – Tasa municipal

I
Cuestionario:

II.
Introducción

Previo con el inicio del trabajo practico teórico
del cuestionario precedente, resulta necesario realizar una
pequeña introducción por la imposición de
tasas municipales, siendo una preocupación más en
el ámbito de la doctrina dedicados a la tributación
Argentina. Numerosa bibliografía puede consultarse acerca
de diversos aspectos conflictivos que presenta la
problemática municipal. Entre ellos puede mencionarse la
discusión acerca del status jurídico de los
municipios, es decir, sobre sus potestades (si las mismas son
originarias o derivadas) y cuál es el alcance de la
potestad de imponer tributos para sostener los gastos que genera
el mantenimiento de los servicios que se presten en la
comuna.

Esto último se debe en gran medida a las
funciones que han recibido en las últimas décadas
los municipios y que anteriormente eran atendidas por las
provincias o la Nación. Con respecto a su status
jurídico nos basaremos en lo que nos enseña
Gregorio Badeni en el sentido que "… y sin perjuicio de
ciertos principios esbozados por la Corte Suprema de Justicia,
entendemos que los municipios carecen de un poder autónomo
originario reservado por la Constitución a las provincias.
Solamente poseen una autonomía derivada o una
autarquía originaria, cuyo ejercicio está
organizado por las constituciones provinciales y sujeto al
control de las legislaturas de cada provincia" (1).

(1) BADENI, Gregorio – Tratado de Derecho
Constitucional – LA LEY – Tomo I – Pág. 277

Esta autonomía atenuada es una de las
limitaciones que la Constitución Nacional le impone a los
Municipios cuando deben disponer de tributos necesarios para
sostener la creciente gama de necesidades que el Municipio
abastece a los ciudadanos. Además existen otras
limitaciones en la Carta Magna como por ejemplo:

• Potestades relativas al comercio
internacional

• Potestades tributarias

• Cláusula del progreso

• Establecimientos de utilidad nacional

• Cláusula comercial

A su vez existen otras limitaciones que surgen de las
Constituciones Provinciales a las que deben circunscribirse los
municipios que conforman el estado provincial. También la
Ley de Coparticipación Federal y el Convenio Multilateral
limitan las potestades de los fiscos municipales en cuanto a las
características que deben poseer las tasas municipales. Si
bien es cierto que los estados municipales deben atender
crecientes necesidades de la población no es menos cierto
que los municipios han tomado un camino que será
difícil desandar sin la debida participación de la
justicia, excepto que asuman un firme compromiso de seguir los
lineamientos que impone el orden jurídico argentino. Nos
referimos a la imposición de supuestas tasas que no
cumplen los requisitos o cualidades propias de dichos
tributos.

III. Limitaciones
del Poder Tributario Municipal

III.1 LA CONSTITUCIÓN NACIONAL

El presente trabajo versa una parte sobre el contexto de
la tributación argentina expresada en la
Constitución Nacional como así la jerga utilizada
en materia de tributos y en su caso específicamente a las
TASAS, lo que nos llevará a un análisis
pormenorizado de los términos utilizados y tratar de
delimitar las potestades tributarias en los tres
estamentos.

Del análisis de la redacción de la Carta
Magna surge que utiliza recurrentemente el vocablo
genérico de contribuciones – como sinónimo de
tributo y no para referirse específicamente a la
subespecie tributaria de propiamente a la contribución
especial, o contribución de mejoras, – aun cuando
también emplea otras expresiones con alcance semejante,
sin perjuicio de matices que seguidamente destacamos.

1) La carta magna cita la expresión de
"contribuciones", en los siguientes texto y artículos
:

• En el art. 4°, al inventariar los fondos que
  concurren a la conformación del Tesoro nacional, con
  los cuales el gobierno federal ha de proveer a los gastos de
  la Nación; "El Gobierno federal provee a los
  gastos de la Nación con los fondos del Tesoro nacional
  formado del producto de derechos de importación y
  exportación, del de la venta o locación de
  tierras de propiedad nacional, de la renta de Correos, de las
  demás contribuciones que equitativa y
  proporcionalmente a la población imponga el Congreso
  General, y de los empréstitos y operaciones de
  crédito que decrete el mismo Congreso para urgencias
  de la Nación, o para empresas de utilidad
  nacional."Lo subrayado nos pertenece

• El art. 17, cuando dispone: "Sólo el
  Congreso impone las contribuciones que se expresan en el art.
  4";

• Por su parte el art. 20, cuando trata la
  igualación entre los extranjeros con los ciudadanos, y
  enfatiza que aquéllos: "No están
  obligados a admitir la ciudadanía, ni a pagar
  contribuciones forzosas extraordinarias";

• Asimismo el art. 52, aborda que: "A la
  Cámara de Diputados corresponde exclusivamente la
  iniciativa de las leyes sobre
  contribuciones…";

• Ratificando ello, frente las Atribuciones del
  Congreso tratado en el art 75 inc. 2 el que nombra a las
  "contribuciones indirectas", como atribución
  concurrente de la Nación y de las provincias; menciona
  a las "contribuciones directas", como
  atribución, en principio, de las provincias, pero que
  la Nación podrá establecer "por tiempo
  determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio
  de la Nación, siempre que la defensa, seguridad
  común y bien general del Estado lo exijan"; y
  agregando que "son coparticipables", "las contribuciones
  previstas en este inciso, con excepción de la parte o
  el total de las que tengan asignación
  específica";

Es evidente que el legislador al redactar la Carta Magna
a utilizado la expresión de contribuciones de manera
hibrida y con un sentido amplio del término y no como una
subespecie del los tributos y mucho menos de su
clasificación teorica.

• No obstante ello, el legislador nuevamente recurre a
  otros términos sobre los Recursos Derivados de las
  Finanzas Públicas nombrando en este caso a la "tarifa"
  la que expresa en ese sentido que " En todo el
  territorio de la Nación no habrá más
  aduanas que las nacionales, en las cuales regirán las
  tarifas que sancione el Congreso". Invocado en el
  art. 9°,

• Curiosamente el mismo legislador recurre al
  término "Impuesto" en el art. 16, cunado aborda uno de
  los derechos y garantías de los contribuyentes y
  limitador del poder tributario que señala expresamente
  "La igualdad es la base del impuesto y de las cargas
  públicas". Por cuanto estamos tratando el
  principio de la igualdad.; En ese mismo marco y con la misma
  jerga de trata en el art. 25 señala "El
  Gobierno federal fomentará la inmigración
  europea; y no podrá restringir, limitar ni gravar con
  impuesto alguno la entrada en el territorio argentino de los
  extranjeros que traigan por objeto labrar la tierra, mejorar
  las industrias, e introducir y enseñar las ciencias y
  las artes". –

• Por último, en los art. 39 y 99 inc 3) cita
  el legislador la expresión global de tributos, en la
  primer articulo citado para prescindirlos de iniciativas
  ciudadana de presentar proyecto en materia tributos y el
  segundo art. excluye al poder ejecutivo de emitir decretos de
  necesidad y urgencia en materia de tributos.

• En materia del poder municipal y su autonomía
  es tratado por el art. 123 el que establece que las
  provincias asegurarán la autonomía de sus
  municipalidades y reglarán su alcance y contenido,
  entre otras, en el orden financiero, lo cual comprende, desde
  luego, la materia tributaria.

• Otra de las expresiones utilizadas esta en los art.
  75 inc. 3 y en el art 125 este último trata de los
  RECURSOS. Y señala que " Las Provincias pueden
  ………; promover.-….. por leyes
  protectoras de estos fines, y con sus recursos
  propios". Y el primero establece que faculta al
  Congreso de la Nación para disponer
  extraordinariamente la afectación específica de
  recursos coparticipables. Asimismo el art 124 último
  párrafo señala y trata los recursos pero
  específicamente a los originarios y expresa
  "Corresponde a las provincias el dominio originario de
  los recursos naturales existentes en su
  territorio."

• Asimismo el art.123 de la Constitución
  Nacional establece de manera concreta la autonomía
  municipal y asegurando mediante le dictados de las normas a
  tal fin institucional, económico, político,
  administrativo y financiero, al citar este último no
  será con recurso originarios que le corresponde a la
  provincia propiamente sino mediante los RECURSOS
  DERIVADOS.(entre ellos, las tasas entre otros recursos que se
  pueden citar)

III.2 Las tasas o derechos y la Constitución
Nacional

Sentada esta precaria caracterización de los
llamados derechos, y tomados como sustancialmente equivalentes de
las tasas, digamos que la Constitución Nacional no
establece diferencias entre las especies tributarias (impuestos,
contribuciones especiales, y tasas). A ello se pueden agregar,
por todo lo dicho, los derechos en el sentido que le hemos dado a
la expresión: esto es, no como los derechos a los cuales
menciona la Constitución, para autorizarlos, los de
importación y exportación, sino como los derechos
que la Constitución no menciona, pero que pueden
considerarse asimilados a las tasas, a las que tampoco
menciona.

En tal sentido, se debe decir que las directivas que la
Constitución Nacional establece son en general, y de
acuerdo con sus particularidades – aplicables a todas las
especies tributarias: impuestos, contribuciones especiales y
tasas, sean las tasas propiamente dichas, sean los derechos, en
el sentido según el cual les hemos asignado.

De tal modo, a las tasas o derechos así
entendidos se aplican los principios constitucionales de
legalidad, irretroactividad, no delegación legislativa,
igualdad, garantía de la propiedad, no impedimento del
ejercicio de actividades económicas útiles y
lícitas, interdicción de la confiscatoriedad,
proporcionalidad, progresividad, razonabilidad, no
distorsión, fractura, ni resquebrajamiento de la unidad
sustantiva del derecho nacional, no discriminación, ni
menos impedimento o frustración de los actos o las
actividades interjurisdiccionales, sometimiento a las exenciones
u otras liberalidades, razonable y justificadamente consagradas
por normas superiores, no interferencia con las finalidades
perseguidas por los establecimientos de utilidad nacional,
etc.

En síntesis, la Constitución nacional es
muy parca en sus regulaciones tributarias; no hace distinciones
por especie de tributos, y a todas –según sus
modalidades – les aplica las declaraciones, principios y
garantías que hemos mencionado en general. Y en
particular, a los derechos o tasas les aplica los mismos
principios que a las demás especies tributarias
–impuestos y contribuciones especiales-, los cuales, en
líneas generales, no difieren de los principios que les
son aplicados en todos los países.

III.3 PACTO FISCAL

En el Pacto Fiscal las provincias se habían
comprometido a promover la derogación de las tasas
municipales que afecten a determinados hechos económicos.
Y a que tomen la misma actitud respecto de las tasas municipales
en general, en los casos que no constituyan la retribución
de un servicio efectivamente prestado, o en aquellos supuestos en
los que excedan el costo que derive de su
prestación.

El Pacto fue cumplido sólo en una pequeña
parte por las provincias y los municipios. Dicho Pacto Fiscal fue
alegado por una empresa prestadora del servicio de gas y la Corte
Suprema decidió que la potestad tributaria del municipio
no resultaba incidida por el mismo y que "el compromiso
asumido por las partes en dicho tratado respecto de tributos como
el involucrado no implicó una derogación o
supresión inmediata, sino una obligación de medios
tendiente a instar a sus respectivas jurisdicciones municipales a
derogar las tasas que no se vinculen con una efectiva
contraprestación por su parte" (2). Los
acuerdos y pactos fiscales firmados por el fisco nacional y
provincial. Armonización del sistema tributario entre la
Nación, Provincias y Municipalidades. Su desconocimiento
por el municipio.

Es irrefutable que la tasa que se intenta cobrar
teniendo como base imponible los ingresos es un "impuesto", con
todas las características del mismo.

Con ese razonamiento, también el municipio
podría pretender cobrar un impuesto a las "ganancias",
tomando como base imponible para establecer la tasa, la utilidad
neta del contribuyente, y seria otra arbitrariedad notoria. Dada
su caracterización como un impuesto (reúne todos
los requisititos desde el punto de vista tributario para el
caso), debemos considerar que: Esta prohibido a las provincias y
municipalidades crear y aplicar impuestos que sean objeto de una
doble imposición con análogos existentes a nivel
nacional, con excepción del impuesto Provincial sobre los
ingresos brutos, inmobiliario, sellos, radicación de
bienes y tasas retributivas de servicios.

El desconocimiento de la precitada norma conforma una
violación a la ley de Coparticipación Federal y al
"Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el
Crecimiento". Y teniendo en cuenta el espíritu del Pacto
del 12 de Agosto de 1992 que expresa que expresa en su apartado
Primero: "Que los Señores Gobernadores han acordado la
adopción de políticas uniformes que armonicen y
posibiliten el logro de la finalidad común de crecimiento
de la economía nacional y de

(2) Corte Suprema de Justicia de la Nación –
12/08/2003 – Gas Natural Ban S.A. c. Municipalidad de Campana
(Pcia. de Buenos Aires) – La Ley Online.

reactivación de las políticas
regionales….", al que se adhirió el gobierno de la
Provincia de Buenos Aires y en el apart. 2, 2do. párrafo:
"……….. se promoverá la
derogación de las tasas municipales que afecten los mismos
hechos económicos que los impuestos provinciales
detallados en los párrafos anteriores… Igual
actitud se seguirá respecto de las tasas municipales en
general, en los casos que no construyan la retribución de
un servicio efectivamente prestado, o en aquellos supuestos en
los que excedan el costo que derive de su
prestación"

Los pactos fiscales, son considerados, compromisos de
las Provincias y en tal dirección en: (C.S.J.N. Provincia
de Santiago del Estero c/ YPF), expresa en el apart.: 3°),
Que el Decreto 505/58 instituyo a través de su art. 29 un
sistema de coparticipación federal al que las provincias
podrían adherirse mediante dictado de leyes que
servirían como convenio con la Nación.

Entre las disposiciones fundamentales a las que tenia
que estar sujeta esa adhesión , cabe señalar las
contempladas en incisos c) y d), que prohíben a los
estados provinciales y a sus municipalidades establecer otros
gravámenes locales sobre combustibles líquidos,
así como gravar lubricantes con impuesto alguno…. y
en el 7°) …los gravámenes locales cuyo
establecimiento esta vedado , de acuerdo con el compromiso de
adhesión al régimen de coparticipación ,
comprenden toda forma de tributación, y, por ende la
denominada tasa de inspección que se trata en el
caso….

El hecho de liquidarse la tasa municipal por
inspección de Seguridad e Higiene sobre la base de
ingresos brutos devengados durante el respectivo periodo fiscal
es contradictoria a lo legislado en el Pacto Federal del Empleo,
la Producción y el crecimiento suscripto entre la
Nación y las Provincias el 12 de Agosto de 1993 y
ratificado por la Provincia de Buenos Aires (Ley
11463).

En dicho Pacto, acordaron en dejar sin efecto las tasas
municipales que se apliquen sobre los mismos hechos
económicos de los impuestos provinciales y también
cuando no exista una contraprestación efectiva con los
servicios prestados o cuando el costo de las mismas sea superior
a estos.

En el caso traído como ejemplo, la base imponible
(Ingresos brutos) se ha tomado para proceder a la
determinación del tributo, aplicando una alícuota
que percute y desnaturaliza una relación lógica que
debe existir entre el monto de la tasa con el costo de la
prestación. Por no corresponder, por lo tanto resulta
irracional y arbitrario tal procedimiento.

A un criterio claro y preciso entre el monto y la
contraprestación, es muy difícil de arribar,
también es cierto que la carga de los medios de prueba
suficientes a fin de demostrar el costo de la prestación
corresponde a la municipalidad y que dicha justificación
no se ha intentado ni acreditado en el presente caso.

Por lo tanto, la tasa no puede bordear el principio
de confiscatoria, ya que se estaría violando los
principios de igualdad y razonabilidad, por cuanto debe haber una
contraprestación efectiva de la misma, como así
debe haber una razonable proporcionalidad con el costo de la
prestación.

Accionar de esta manera en la aplicación de los
gravámenes es revelarse contra la letra y el ánimo
del Pacto Federal y las voluntades de la Nación y de las
provincias que lo han creado, así como contra la ley
24.307 y el decreto 1807/93.

Corolario: A modo de conclusión preliminar, las
tasas municipales deben respetar tanto los principios
establecidos en la Constitución Nacional, las
Constituciones Provinciales y el resto de las normas que limitan
su imposición como hemos visto en el presente
trabajo.

Es decir, que para que la aplicación de una tasa
resulte adecuada debe cumplir los siguientes
requisitos:

• Debe corresponder a una efectiva e individualizada
  prestación de servicios y el monto de la tasa debe
  corresponderse con la contraprestación

• No debe ser confiscatoria.

• Debe respetar los principios de legalidad e igualdad
  y el resto de los principios emanados de la
  Constitución Nacional.

• Debe tener un sustento territorial o local
  habilitado

• No debe ser análogo a un tributo
  nacional

• Para determinar el "quantum" de la tasa puede
  tomarse como elemento de imposición a la capacidad
  contributiva en una medida razonable siempre que esté
  en correspondencia con el costo del servicio.

Por los puntos planteados, más adelante
realizaremos una un desarrollo técnico y teórico
por cada una de ellas. Si bien el Convenio Multilateral puede
presentar imperfecciones, es un medio idóneo para
determinar bases imponibles. Creemos que las tasas no deben
representar un obstáculo para el libre comercio
interjurisdiccional y mucho menos que puedan convertirse en
aduanas interiores. Por último, estamos convencidos que lo
recaudado por las mismas debe representar un beneficio concreto
para la comunidad municipal, ya que el municipio deberá
promover la políticas necesarias para reducir al
máximo los costos (especialmente los indirectos) del
servicio que preste.

III.4 LA LEY N° 25.548 DE COPARTICIPACIÓN
FEDERAL DE RECURSOS FISCALES

El Art. 35 del Convenio Multilateral impone una
restricción que dice – "En el caso de actividades
objeto del presente convenio, las municipalidades, comunas y
otros entes locales similares de las jurisdicciones adheridas,
podrán gravar en concepto de impuestos, tasas, derechos de
inspección o cualquier otro tributo cuya aplicación
les sea permitida por las leyes locales sobre los comercial,
industrias o actividades atribuibles a dichos fiscos adheridos
como resultado de la aplicación de las normas del presente
convenio. La distribución de dicho monto imponible entre
las jurisdicciones citadas se hará con arreglo a las
disposiciones previstas en este convenio si no existiere un
acuerdo interjurisdiccional que reemplace la citada
distribución en cada jurisdicción provincial
adherida. Cuando las normas legales vigentes en las
municipalidades, comunas y otros entes locales o similares de las
jurisdicciones adheridas, sólo permitan la
percepción de los tributos en aquellos casos en que exista
local, establecimiento y oficina donde se desarrolle la actividad
gravada, las jurisdicciones referidas en las que el contribuyente
posea la correspondiente habilitación, podrán
gravar en conjunto el 100% del monto imponible atribuible al
fisco provincial. Las disposiciones de este artículo no
comprometen a las jurisdicciones respecto a las cuales
controvierta expresas disposiciones
constitucionales".

La Corte Suprema interpretó que no puede
acrecentarse la base imponible de un municipio frente a la falta
de pago del gravamen en otros. Expresó: "Resulta
procedente el recurso extraordinario deducido contra la sentencia
que autorizó a un municipio a computar como base imponible
de la tasa por inspección sanitaria, higiene, profilaxis y
seguridad, aquellos ingresos brutos que el contribuyente obtiene
en otros municipios de la misma provincia en tanto, el Convenio
Multilateral del 18 de agosto de 1977 no prevé la
posibilidad de acrecentamiento de la porción gravable de
una jurisdicción frente a la falta de prueba de pago del
tributo en otra. (Del dictamen del Procurador Fiscal que la Corte
hace suyo)" (3).

En el caso que sigue se trata de una Tasa Municipal que
no respeta las deducciones y exenciones contempladas para el
impuesto provincial. La decisión de la Cámara de lo
Contencioso administrativo Nro. 2 de Rosario se basó en
que no resultaba necesario que se respete la misma base de
cálculo del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y agrega
que "lo que está vedado a los municipios es producir una
superposición tributaria que invada terreno de otras
jurisdicciones o municipios, y tal superposición no fue
acreditada." Es decir que no resulta incompatible con el
artículo 35 del Convenio Multilateral
(4).

(3) Corte Suprema de Justicia de la Nación –
07/02/2006 – Yacimientos Petrolíferos Fiscales c.
Municipalidad de C. del Uruguay – IMP, 2006-11, 1397, Ed. LA
LEY

(4) Cámara de lo Contencioso administrativo
Nro. 2 de Rosario – 05/05/2005 – HSBC Bank Argentina c.
Municipalidad de Rosario – LL Litoral 2005 (diciembre),
1291

Dice Bulit Goñi: "A nuestro juicio, el
significado de este artículo del Convenio es,
básicamente, el siguiente:a) El parr. 1° establece un
tope insuperable: El conjunto de municipalidades de una provincia
no podrá gravar más ingresos que los atribuidos a
la misma.b) El parr. 2 establece un método para la
distribución de los ingresos brutos gravables entre dichas
municipalidades de la misma provincia: es el propio método
del Convenio para la distribución entre provincias.c) Y el
tercero hace una aclaración. Si sólo pueden gravar
los municipios en que el sujeto tenga establecimiento, local u
oficina, la distribución de los ingresos derivados de las
actividades desarrolladas en ellos se hará, entre ellos,
con el método indicado en el segundo párrafo, y sin
superar nunca el límite establecido en el primero
(5).

A su vez Spisso sostiene que este criterio es
inaplicable con el criterio de tasa debido a que ésta debe
guardar una adecuada relación de proporcionalidad con el
costo del servicio y que "resulta inadmisible que su quantum se
pueda incrementar por una circunstancia ajena a la
prestación misma (6).Efecto de las normas exentivas
a nivel nacional en las tasas Municipales.

La Corte Suprema de Justicia de la Nación se ha
expedido en cuanto a que las exenciones o la inmunidad a nivel
municipal deben estar previstas expresamente en la Ley ya que
sólo el Congreso está facultado para establecerlas
(7).

Otro caso en donde se planteó este tema fue con
Telefónica de Argentina contra la Municipalidad de Gral.
Pico amparándose en la Ley 19.798 en su artículo
39. En este caso la Corte dio la razón a la empresa
demandante argumentando que: "El gravamen municipal originado en
la ocupación o uso del espacio aéreo de
jurisdicción municipal contraría lo dispuesto por
el art. 39 de la ley nacional de

(5) BULIT GOÑI, Enrique G. – Naturaleza
jurídica de los municipios – Derecho Tributario Municipal
– Coordinador: José O. Casás – Ad Hoc – 2001 –
Pág. 183.

(6) SPISSO, Rodolfo R. – Naturaleza jurídica
de las tasas municipales – Derecho Tributario Municipal –
Coordinador: José O. Casás – Ad Hoc – 2001 –
Pág. 183.

(7) Corte Suprema de Justicia de la Nación –
03/04/2001 – Administración Nacional de Aduanas c.
Municipalidad de Bahía Blanca s. acción meramente
declarariva – IMP, 2002-A – LA LEY – (N° 1, Pág. 56) y
Corte Suprema de Justicia de la Nación – 12/08/2003 – Gas
Natural Ban S.A. c. Municipalidad de Campana (Pcia. de Buenos
Aires) – La Ley Online.

telecomunicaciones 19.798, pues constituye un
inequívoco avance sobre la reglamentación que el
gobierno nacional ha hecho en una materia delegada por las
provincias a la Nación, e importa el desconocimiento del
ámbito de protección que la ley federal otorga a
dicho servicio público, de modo que lesiona el principio
de supremacía legal del art. 31 de la Constitución
Nacional" (8).

Limitaciones derivadas de las constituciones
provinciales o normas provinciales

En general las provincias se encuentran facultadas para
establecer exenciones a nivel municipal. Veamos lo que
estableció la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de
Buenos Aires:"Ante el carácter originario de la potestad
tributaria provincial, su potestad eximitoria deviene
naturalmente de aquélla -en el caso, por ley provincial
5920 de la Provincia de Buenos Aires se eximió a la Caja
de Previsión Social para Ingenieros del pago de cualquier
tributo provincial o municipal-, por ello es lógico
colegir que la Provincia de Buenos Aires puede establecer
exenciones de tributos comunales a favor de las personas
públicas no estatales cuya creación ha dispuesto"
(9).

IV. Sustento
Territorial

En el derecho tributario municipal y ante las distintas
ordenanzas impositivas que gravan actividades comerciales,
industriales y de servicio sujetas a su jurisdicción,
podemos observar cómo se manifiestan,
paradójicamente, situaciones como las descriptas. Ello es
así por cuanto no se intenta atraer al contribuyente, sino
más bien gravar distintas actividades sin tener en cuenta
principios elementales en esta materia, con el efecto de alejar
al contribuyente, y perjudicar a otras jurisdicciones

(8) Corte Suprema de Justicia de la Nación –
27/02/1997 – Telefónica de Argentina S.A. c. Municipalidad
de General Pico – IMP, 1997-A, 1234, Ed. LA LEY.

(9)Suprema Corte de Justicia de la Provincia de
Buenos Aires – 01/04/2004 – Caja de Previsión Social para
Profesionales de la Ingeniería de la Provincia de Buenos
Aires c. Municipalidad de La Plata – LLBA 2004,
840.

municipales que cumplen cabalmente con los principios de
derecho público que deben regir el ordenamiento
impositivo.

Sostiene Ibáñez Mansilla (10): "En
una concepción amplia podemos definir las normas fiscales
perniciosas como aquellas que, aunque eventualmente puedan
reportar un beneficio al Estado o jurisdicción que las
adopta (ya sea en términos de recaudación o de
pujanza económica), generan un perjuicio de mayor magnitud
para los restantes Estados". Parecería que
Ibáñez Mansilla hubiera escrito estas líneas
a la medida de la situación a la que se enfrentan los
estados municipales a lo largo de todo nuestro
país.

En el caso que nos ocupa, la denominada tasa por
inspección de seguridad e higiene (u otros nombres con
los cuales se conoce este tributo), algunos municipios de la
Provincia de Buenos Aires como la La Matanza, Avellaneda,
Bahía Blanca, con su tasa por servicios indirectos, entre
otros pretenden generar el hecho imponible sin necesidad del
requerido sustento territorial.

En otros términos, dichas comunas entienden que
no es requisito para configurar el hecho imponible, respecto de
este tipo de tributo, que el prestador de los servicios posea
local, establecimiento comercial, industrial u oficina habilitada
en jurisdicción del municipio.

Por esa razón dejan de lado el requisito de la
existencia de un establecimiento como sustento territorial para
aplicar la tasa: por ello, el tributo adquiriría la
característica de un impuesto y se encontraría en
pugna con las disposiciones del convenio multilateral, cuya
finalidad es la de evitar la doble o múltiple
imposición, con el propósito de impedir que la
misma base imponible (los ingresos brutos del contribuyente) sea
gravada más de una vez, al recaer sobre ella la
acción de varias jurisdicciones .

Dicha pretensión de los municipios se opone a lo
dispuesto por el tercer párrafo del art. 35 del convenio
multilateral, pues "el convenio acota y recorta las
potestades

(10) IBAÑEZ MANSILLA, Santiago, ob. cit. en la
nota 4.

tributarias de los partícipes, porque cada uno
sólo puede pretender los ingresos derivados de las
actividades cumplidas en su medio y porque en los otros
municipios donde el sujeto haya obtenido ingresos, pero carezca
de radicación, podrá aplicársele cualquier
tributo, pero nunca una tasa" (11).

Ello es exactamente lo que sucede con la
contribución que incide sobre el comercio, la industria y
empresas de servicios (en el municipio de Río Cuarto,
entre otros), por cuanto por el solo hecho de ejercer actividad
en la jurisdicción municipal respectiva se adeuda el
tributo por la presunta prestación.

En el caso particular de la Provincia de Buenos Aires,
resulta absolutamente inviable que sus municipios apliquen tasa
alguna con prescindencia del sustento territorial.

En cuanto a tributos locales, éstos sólo
pueden recaer sobre los hechos o las situaciones
económicas realizadas, localizadas o producidas dentro del
ámbito propio de su jurisdicción (12).

Para la imposición aplicada sobre la base del
ejercicio simultáneo de la potestad tributaria por
más de un Estado, es menester que los tributos,
singularmente considerados, satisfagan el principio de
compatibilidad dentro del sistema consolidado en su conjunto
(13).

(11) BULIT GOÑI, Enrique G.,
"Tributación municipal: dos temas puntuales en torno de la
tasa de inspección, seguridad e higiene", en Doctrina
Tributaria, tomo XVII, pág. 581.

(12) Fallos: 280-176; 306-516, 319:2211, entre muchos
otros. En la última de las causas referidas, "Empresa de
Transporte de Pasajeros Navarro Hnos. S.R.L.", del 10 de octubre
de 1996, el segundo párrafo, in fine, del considerando
5° señala que el tributo no podía ser aplicado
sobre la totalidad de los boletos de la empresa de transporte,
dado que ella cumplía otros recorridos y, en tales
condiciones, el tributo "no guarda proporción con una
prestación comunal que se cumple dentro del ámbito
territorial de la municipalidad".

(13) El principio de compatibilidad ha sido recogido
en varias constituciones provinciales, como requisito de los
tributos municipales, respecto de los establecidos por los
niveles superiores de gobierno. Son ejemplo, en tal sentido, la
Constitución de la Provincia de Entre Ríos, art.
187; la de la Provincia del Neuquén, art. 204, inc. b; de
la Provincia de Córdoba, art. 188, inc. 1°; la de la
Provincia de Río Negro, art. 231: la de la Provincia de
Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico
Sur, art. 179, inc. 2°; y la de la Provincia de Corrientes,
del año 2007, art. 229, inc. 1°
(http://www.infoleg.mecon.gov.ar/constituciones.htm).

A diferencia de los tributos nacionales, en que los
criterios o momentos de vinculación pueden atraer, al
campo de la imposición, manifestaciones de capacidad
contributiva existentes en el exterior, como ocurre con el
impuesto a las ganancias al gravar según el criterio de la
renta mundial con relación a los residentes en el
país (14).

En países federales, como el nuestro, adquiere
especial significación el principio de jerarquía
normativa, el cual reviste doble dimensión. En virtud de
la primera, el ordenamiento jurídico se estructura de
mayor a menor, parte de la Constitución, sigue con la ley,
luego el reglamento y, finalmente, el acto administrativo de
alcance general o particular (art. 31, Constitución
nacional) (15).

(14) Con motivo de la sanción de la ley
24.073, a partir de 1992, según reza el art. 1°,
segundo párrafo de la ley de impuesto a las ganancias
(t.o. en 1997), las personas físicas y jurídicas
residentes en el país tributan sobre la totalidad de sus
ganancias obtenidas en el país o en el exterior, pudiendo
computar como pago a cuenta del impuesto de esta ley las sumas
efectivamente abonadas por gravámenes análogos,
sobre sus actividades en el extranjero, hasta el límite
del incremento de la obligación fiscal originado por la
incorporación de la ganancia obtenida en el exterior"
(RAIMONDI, Carlos A. y ATCHABAHIAN, Adolfo, "El impuesto a las
ganancias", cuarta edición, ed. La Ley, Buenos Aires,
2007, § 8, pág. 17; ATCHABAHIAN, Adolfo, "Rentas
obtenidas por residentes en el exterior: tratamiento tributario
en el país de la fuente, en "Revista Argentina de Derecho
Tributario", ed. La Ley, Buenos Aires, 2002, número 1,
pág. 3; y GIULIANI FONROUGE, Carlos M. y NAVARRINE, Susana
Camila, "Impuesto a las ganancias", tercera edición, ed.
Depalma, Buenos Aires, 1996, pág. 52).

(15) IMAZ, Esteban y REY, Ricardo E., "El recurso
extraordinario", ed. Jurisprudencia Argentina, Buenos Aires,
1943, pág. 111. El art. 31 de la Constitución
nacional dispone: "Esta Constitución, las leyes de la
Nación que en su consecuencia se dicten por el Congreso y
los tratados con las potencias extranjeras son la ley suprema de
la Nación; y las autoridades de cada provincia
están obligadas a conformarse a ellas, no obstante
cualquiera disposición en contrario que contengan las
leyes o constituciones provinciales, salvo para la Prov.de Buenos
Aires, los tratados ratificados después del Pacto del 11
de noviembre de 1859"

La segunda, con respeto del ordenamiento
jerárquico de los distintos planos de gobierno, coloca en
primer término las normas nacionales —de derecho
federal o de derecho común—, luego las provinciales
y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, y, por
último, las de los municipios de provincia (16).
Todo ello, más allá de las competencias asignadas
de modo concurrente y, más nítidamente, con
carácter exclusivo, a las esferas
subnacionales.

Al margen de la materia tributaria, adquiere
carácter esencial, como criterio informador de todo el
ordenamiento jurídico, a partir de la recepción
constitucional —implícita en la República
Argentina— el principio de razonabilidad (17),
según el cual toda regulación legal debe guardar
adecuada proporción y aptitud entre el medio empleado y el
fin perseguido. Se trata de un requisito que también
gravita en el derecho tributario (18).A ese respecto, Juan
Francisco Linares explica cómo juega el principio de
razonabilidad de las leyes en materia tributaria en dos
dimensiones: la primera, en términos de razonabilidad en
la ponderación de la capacidad económica, marcando
los vínculos de esta regla con la doctrina de la Corte
Suprema de Justicia referente al principio de confiscatoriedad; y
la segunda, relativa al principio de igualdad, que gravita en la
selección, al conformar las distintas categorías o
grupos de contribuyentes, o al elaborar el catálogo de los
diversos hechos imponibles (19).

(16) IMAZ, Esteban y REY, Ricardo E., ob. cit. en nota
11, pág. 133.

(17) El principio de razonabilidad se deriva del art. 28
de la Constitución nacional: "Los principios,
garantías y derechos reconocidos en los anteriores
artículos, no podrán ser alterados por las leyes
que reglamenten su ejercicio", como del art. 33 de tal estatuto,
en tanto establece: "Las declaraciones, derechos y
garantías que enumera la Constitución, no
serán entendidos como negación de otros derechos y
garantías no enumerados; pero que nacen del principio de
la soberanía del pueblo y de la forma republicana de
gobierno".

(18) BULIT GOÑI, Enrique G., "Principios
tributarios constitucionalizados: el de razonabilidad", en
GONZALEZ GARCIA, Eusebio (coordinador), "Principios
constitucionales tributarios", pág. 193.

(19) LINARES, Juan Francisco, "Razonabilidad de las
leyes", págs. 167 y 181, respectivamente.

La determinación tributaria que se practique por
cualquier municipio de la Provincia de Buenos Aires, sin atender
al sustento territorial vulnera las expresas disposiciones del
convenio multilateral, en cuanto el tercer párrafo de su
art. 35 establece que cuando las normas legales vigentes en las
municipalidades sólo permitan la percepción de los
tributos en los casos en que exista local, establecimiento u
oficina donde se desarrolle la actividad gravada, las
jurisdicciones referidas en las que el contribuyente posea la
correspondiente habilitación, podrán gravar en su
conjunto el 100% del monto atribuible al fisco
provincial.

Dicha circunstancia justifica advertir, de manera
inequívoca, que el presupuesto de hecho adoptado por la
norma, para pretender distribuir así la base imponible, no
puede ser otro que el de permitir su percepción solamente
cuando se verifique la existencia de local, establecimiento u
oficina donde se desarrolle la actividad gravada.

De esta manera se podría generar un conflicto de
múltiple imposición, en virtud de que algunos
municipios pretendan alcanzar con su tributo los mismos ingresos
sobre los cuales otras municipalidades donde el contribuyente
sí cuenta con las habilitaciones comerciales pertinentes,
tienen reservada expresamente la potestad tributaria en
función de lo establecido en el citado tercer
párrafo del art. 35 del convenio multilateral.

Las normas que dimanan de las ordenanzas fiscales
municipales que gravan a los administrados, sin
consideración del sustento territorial, ponen de
manifiesto una competencia fiscal lesiva en el ámbito
municipal.

Este concepto es uno de los que resultan más
debatidos en el ámbito judicial debido a que los fiscos
pretenden tomar la mayor base imposible que les sea posible y, en
general, para determinadas tasas municipales, los tribunales
exigen que por la naturaleza de dicha tasa, los contribuyentes
cuenten con un asentamiento físico como por ejemplo un
local o establecimiento comercial habilitado. Esta
interpretación de sustento territorial por parte de
algunos tribunales se hizo con un sentido amplio y por ello se
grava a determinados servicios que no cuentan con la necesidad de
poseer local o establecimiento. Entre los elementos y
características que definan la tasa en cuestión, es
necesario que el contribuyente, sujeto del impuesto, posea
sustento territorial a través de un establecimiento,
local, o negocio en la jurisdicción del Municipio, y que
para exigir el cobro de la misma, deba realizar la
prestación efectiva del servicio. Para que esa
prestación sea concreta y efectiva, es lógico y
razonable que exista un establecimiento, local u oficina en el
cual dicho servicio sea prestado

Como expresa Spisso, "la procedencia de la tasa se
encuentra condicionada a la efectiva prestación de los
servicios de inspección, lo cual necesariamente depende de
la existencia de un local en el ámbito jurisdiccional de
la municipalidad de que se trate"… "Sin ese
sustento territorial, dado por la existencia de un local donde el
administrado desarrolla sus actividades, no existe posibilidad de
prestar el servicio por el Estado, y por ende deviene
improcedente la exigibilidad de la tasa". (Cfr. Spisso,
ob. cit., p. 6).

Como se puede considerar es un exigencia fundamental
para gravar con la tasa, que el responsable del impuesto posea un
establecimiento, local, oficina en el Municipio para que en ese
lugar se realicé el servicio que origina el pago de la
tasa.

Seria imposible verificar o inspeccionar la tasa de
salud, seguridad e higiene, dado que el procedimiento debe ser
realizado sobre algún sitio físico o
material.

"….."no tiene en la jurisdicción del municipio
local, establecimiento, o negocio que habilite al mismo a exigir
el pago del tributo en cuestión.

El diccionario de la Real Academia Española
define los términos, establecimiento, local y oficina del
siguiente modo.

Establecimiento: (I) colocación o suerte
estable de una persona; (II) lugar donde habitualmente se ejerce
una industria o profesión; (III) local de
comercio.

Local: sitio cercado o cerrado y
cubierto.

Oficina: (I) local donde se hace, se ordena o
trabaja una cosa; (II) departamento donde trabajan los empleados
públicos o particulares