RESUMEN
Mostrar un modelo de gestión para las
organizaciones dedicadas a la actividad de prestación de
servicios, con la finalidad de ser útil para la
valoración de los servicios que presta y la mejora del
funcionamiento de la organización económica, se
hace imprescindible. A la hora de diseñar un modelo de
contabilidad de gestión surgen una serie de interrogantes
básicas: cómo debe ser el modelo, cuál debe
ser su contenido, qué es lo más relevante, nos
sirven los modelos de las empresas productoras para las
industriales, entre otras. La respuesta a algunas de estas
preguntas se intenta ofrecer a lo largo de esta
investigación. Para ello se comienza analizando las
características peculiares que rodean al desarrollo de su
proceso empresarial, se fijan objetivos y se propone un modelo
general para el diseño de la
información.
Palabras claves: modelo de gestión,
organización económica, contabilidad de
gestión.
Introducción
Las empresas de servicios ocupan un lugar fundamental de
la economía nacional en nuestro país. Un mayor
control de costos, y al introducir la calidad como factor
estratégico tal como han reaccionado las empresas
industriales conduce en definitiva a gestionar mejor para
competir mejor. Para no disminuir sus beneficios tendrán
que apoyarse de un instrumento que identifique el posible
despilfarro en su proceso, y el desarrollo e implantación
de acciones dirigidas a reducir sus costos, aprovechar mejor sus
recursos económicos y mejorar la calidad de sus
servicios.
Necesitarán una contabilidad de gestión
que les ayude a conseguir esos objetivos, con una
información sobre: costos de sus servicios y costos de su
actividad productiva, y además para:
– El control de la organización.
– Toma de decisiones sobre precios.
– Planificación de líneas de
actuación a corto y largo plazo.
Las empresas de servicios se caracterizan por un
conjunto de factores que hacen que el modelo de contabilidad de
gestión se adapte a las peculiaridades que rodean a la
organización y al desarrollo de su proceso productivo.
Conocer esas características es paso obligado para el
éxito en la implantación y desarrollo del
modelo.
Entre las características básicas
podemos destacar:
– En la generalidad de estas organizaciones su
"producto" es la prestación de un servicio por unidad de
tiempo y aunque éste pueda ser inventariable durante su
proceso de obtención, no lo es una vez finalizado. Ello
significa con un sentido económico que la empresa no puede
esperar que esos costos actúen de generadores de ingresos
en periodos posteriores.
– Su campo de actuación está limitado,
siendo estas limitaciones de muy diversas características:
geográficas, culturales… A las organizaciones afectadas
esto le supone que "el producto que está fabricando" no se
puede trasladar para su venta a cualquier otra parte, solo se
puede vender donde están ubicadas sus instalaciones y por
tanto es el cliente el que se desplaza y no el producto (ejemplo
de ello son: el sector hotelero, hospitales, empresa de
ferrocarriles…). Ello requiere la atención al cliente
como parte básica del proceso productivo y la
adaptación del servicio que se está prestando a las
circunstancias (económicas, sociales…) que rodean el
entorno. Esta adaptación puede ser a corto y/o a largo
plazo. A este respecto y a modo de ejemplo las entidades
financieras han reducido esta limitación con la
atención al cliente a través del servicio
telefónico y otros medios de
comunicación.
La contabilidad de gestión será el
instrumento que le suministre estos datos con los que se
podrán tomar decisiones, sobre todo a corto plazo,
relativas al ofrecimiento de prestación de servicios
distintos a los habituales y/o principales y que posibilitan la
eliminación de recursos económicos ociosos y el
costo que conllevan.
La intangibilidad antes mencionada se manifiesta
también en que la importancia de algunos de los
componentes tiene más un sentido cualitatitivo que
cuantitativo.
Pongamos como ejemplo la amabilidad y la sonrisa con que
el personal de un hotel atiende a los clientes durante el proceso
de prestación. Indudablemente el cliente quedará
satisfecho del servicio recibido y ello generará nuevas
posibilidades de venta por parte de la empresa a ese y/o a otros
clientes futuros.
En muchas de estas empresas su proceso productivo
se basa en la forma en que presta el servicio actuando el factor
de la creatividad como variable fundamental para generar nuevos
"servicios" y con calidad. Esto es lo que le diferenciará
de las demás haciéndola más
competitiva.
Desarrollo
La contabilidad de gestión y la calidad como
factor estratégico
La apertura de mercados que se está produciendo
ha implicado un incremento de la competitividad y pone de
manifiesto la importancia de la calidad en los productos y
servicios que se ofrecen a los clientes como un objetivo
estratégico de las empresas.
Ofrecer calidad permite tener satisfechos a los clientes
y esto indica que somos competitivos, pues si el cliente
está satisfecho significa que la empresa le ofrece algo
que le diferencia de la competencia.
Que la empresa sea competitiva permitirá un
incremento de cuota de mercado y ello se traducirá en un
incremento del volumen de ventas y por tanto de
beneficios.
Actualmente las estrategias competitivas se orientan
tanto al crecimiento cuantitativo como cualitativo y para ello
aplican las nuevas técnicas de management, con programas
de control de calidad como instrumentos de control de
gestión con los que conseguir simultáneamente un
incremento en la productividad, una reducción de los
costos y un aumento en la satisfacción del
cliente.
Para conseguir todos estos objetivos es imprescindible
que la empresa tenga implantado un sistema de contabilidad
apropiado que elabore, analice y comunique la información
necesaria y en el que esté introducido el factor calidad
como un objetivo más sobre el que hay que informar.
Precisamente es uno de los papeles reivindicados por la
denominada contabilidad de dirección estratégica
como nueva tendencia en el proceso de evolución de la
contabilidad de gestión. (Álvarez,
1990).
La mejora de la calidad está directamente
relacionada con el capítulo de los costos de la empresa.
En primera instancia puede parecer que la introducción del
factor calidad va a incrementar los costos empresariales por
cuanto aparecerá el costo del personal dedicado a la
función de calidad, el dedicado a las correcciones y las
reclamaciones, a la atención al consumidor, el ocasionado
por una auditoría de calidad…, así como otros
costos asociados a ello.
En los ámbitos empresariales, fundamentalmente en
los industriales, comienza a existir una gran
concienciación por no incurrir en lo que se entiende como
el costo de la "no calidad" que siempre será muy superior
al que pueda originar el seguimiento del objetivo calidad. Su
eliminación es la finalidad que persigue El Control de
Calidad Total y por ello tiene el principio básico de
"prevenir mejor que rehacer" y para ello es necesario tender a la
meta de "cero defectos". (Gutiérrez, 1991).
Cualquier costo por devolución y/o
rectificación de un producto o servicio es más
elevado que el que puede ocasionar su obtención dentro de
unas normas de calidad inicialmente aplicadas.
Características del Modelo de Contabilidad de
Gestión
El modelo de contabilidad gestión en este tipo de
empresas debe reunir una serie de características
generales que son comunes en todo modelo contable de
gestión y que en buena medida contribuirán al
éxito de su desarrollo.
– Ser ágil y flexible.
– Permitir la toma de decisiones con rapidez.
– Responder a las necesidades de la dirección en
sus distintos niveles de mando.
– Suministrar la información necesaria y lo
más sencilla posible en su lenguaje.
Su contenido debe cubrir los objetivos de toda
contabilidad analítica:
Valoración de: costos, activos y
resultados.Control y planificación para :
motivación de los individuos , coordinación en
la gestión de la organización,
participación en la fijación de los objetivos,
calidad en el conjunto de la organización,
aprovechamiento de la capacidad productiva y
evaluación de objetivos
En cuanto al objetivo de valoración de costos,
cuando la obtención de los servicios requiere unos costos
que no pueden ser transferidos como inversiones a periodos
posteriores significa que han de generar ingresos en el momento
de su " fabricación " y además en un ámbito
limitado de actuación de ahí que en determinadas
situaciones se deban tomar medidas a corto plazo en cuanto a
discriminación de precios, y/o a modificaciones en el
servicio a prestar.
La clasificación entre directos e indirectos
estará en función de la facilidad de su control con
respecto al servicio final como portador de coste
final.
Se agruparán como costos directos aquellos que
serán objeto de afectación al servicio final sin
necesidad de una tasa para su imputación. Al igual que los
costos externos se adscribirán contablemente a un centro
por ser su lugar de consumo y porque así es compatible con
el modelo por centros de responsabilidad pero su control en
cuanto rendimiento del componente se hace a través del
servicio final.
Los costos indirectos serán aquellos que para su
inclusión en el servicio final se requiere una tasa de
imputación y su seguimiento y control deberá
hacerse a través de los centros donde se
localizan.
La estructura de costos anterior está valorada
con todos los costos soportados, es decir representa el costo
total del servicio prestado. Esta valoración es correcta
en cuanto que indica el volumen de factores que requiere la
obtención del servicio que genera los ingresos y calculada
en el óptimo de aprovechamiento de la capacidad es el
costo mínimo que a largo plazo recupera los costos
incurridos.
Sin embargo cuando el volumen de actividad es inferior a
la capacidad productiva de los activos, se está incluyendo
un volumen de costos que se corresponden a la parte de capacidad
ociosa de la empresa, es, en muchas ocasiones, ese volumen de
costos el que obliga a marcar un precio de venta elevado a fin de
poder recuperar todos los costos.
Por esto es igualmente importante conocer la capacidad
productiva disponible de los activos económicos en
términos de óptimo económica y el nivel de
actividad que en cada momento se desarrolla.
Cuando para aumentar la demanda y por tanto los ingresos
es necesario un aumento de la variedad de servicios a prestar
esta información permitirá tomar medidas para que
se pueda generar ese incremento de servicios según el
grado de ocupación de los activos.
Si existe un volumen de actividad inferior al
óptimo se podrán tomar medidas para incrementar la
actividad sin incremento de costos fijos y ello permitirá
abaratar el precio de venta de aquellos servicios que las
circunstancias de mercado lo aconsejen. La empresa pondrá
tender a una estructura patrimonial óptima que minimice su
capacidad necesaria para un nivel óptimo de actividad y
que soportada por una estructura financiera estable le permite
obtener el beneficio máximo posible correspondiente al
volumen óptimo a conseguir con la mejor utilización
de la capacidad disponible (Rivero, 1991:11).
"El exceso de gastos fijos que en cada momento
existe respecto al nivel de equilibrio de la empresa, se pueden
agrupar dentro de la rúbrica de "costos
estratégicos", (Mallo C.1988) que medirá en
términos económico-monetarios el exceso de costos
producido por no utilizar la capacidad productiva al nivel de
actividad normal y que se cifra en la cantidad de costos fijos
que se necesita reducir para encontrar la posición en que
la empresa ni gana ni pierde".
Esta línea de actuación conduce
inevitablemente a un estudio de los costos del proceso productivo
por centros y actividades desarrolladas en los mismos y el modelo
de contabilidad de gestión actuará de instrumento
para la obtención de información y lo hará
compatible con el estudio del costo por servicio si es
económicamente posible.
Los centros de costos se
diseñarán:
– según las necesidades de la dirección
para la gestión.
– según la forma de organización y
control:
En una organización centralizada serán
centros funcionales que actúan de acumulación de
costos pero sin un control formalizado.
Por otra parte una organización descentralizada
además de la distinción entre costos directos e
indirectos al centro, y fijos/variables en relación a la
actividad, las agrupaciones de costes por centros tiene un
significado de controlabilidad por parte del responsable del
centro a efectos de evaluación.
Teniendo en cuenta las características que rodean
a las organizaciones de prestación de servicios y que en
muchas de ellas tiene una gran importancia la relación
personal-prestación de servicio-cliente, el control de los
costos y la eliminación de recursos ociosos será
más efectiva si la empresa adopta una estructura
organizativa descentralizada con delegación de
responsabilidades a nivel de directores de centros con poder de
decisión en cuestiones como: modificaciones en los
servicios a ofrecer, margen de maniobra para variaciones de
precios de venta, captación de tipos de clientes,
adquisición de activos tanto circulantes como fijos
(según el grado de descentralización), quedando
como competencia de la dirección el control del
cumplimiento de los objetivos inicialmente planificados por parte
de los distintos responsables tanto en términos de niveles
de actividad y ocupación como de ingresos y costos
presupuestados
Con todo lo dicho anteriormente es posible elaborar una
información de los costos de cada centro.
Conclusiones
El equipo directivo podrá disponer de una
información agregada que facilite el análisis
de los recursos totales empleados en los distintos centros y
líneas de actuación de la
organización.Por otro lado hay servicios que tienen en su
composición muchos costos indirectos y no se pueden
cuantificar fácilmente, en ese caso no merecerá
la pena controlar el costo total por" producto-servicio",
sino estudiar la rentabilidad por tipo de cliente.La dirección pasará a ejercer un
control de la organización por resultados obtenidos en
cada uno de los departamentos tanto principales como de
apoyo.El control de los componentes del costo será
competencia de los departamentos donde se consuman, pasando
entonces a establecer unos dispositivos que permitan
localizar e imputar los costos a los departamentos
correspondientes y allí controlar si son directos o
indirectos a los servicios.
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Autor:
MSc. Mislaide Godoy Collado
Universidad de Cienfuegos "Carlos Rafael
Rodríguez"
Facultad de Ciencias Económicas y
Empresariales
Departamento de Ciencias Contables.