- Resumen
- Aspectos conceptuales
básicos sobre los costos de calidad. - Pasos a seguir para la
implementación de un sistema de costos de la
calidad. - Consideraciones
finales - Bibliografía
El entorno extremadamente competitivo actual exige a las
empresas
turísticas un esfuerzo constante en la mejora de sus
procesos
operativos y de su gestión
económica. Para llevar a cabo la misma, muchas
compañías, están implantando programas de
mejora de la calidad o de
calidad total
en sus instalaciones. El presente trabajo expone el concepto de
Costos de la
Calidad como uno de los enfoques financieros válido para
ser aplicado en las condiciones de nuestro
país.
Este trabajo persigue como objetivo central:
proponer un procedimiento que
facilite él calculo y registro contable
de los costos de calidad, para que este pueda ser utilizado como
herramienta de control de
gestión en las instalaciones que están
implementando este Sistema de
Gestión.
El trabajo expone los fundamentos teóricos
básicos sobre él calculo de los costos de calidad y
no calidad, luego se detallan los pasos que son necesarios seguir
para implantar este sistema. Se
explica como el sistema que proponemos se sustenta en la
necesidad de crear cuenta memorándum o estadística para registrar los costos de
calidad con la apertura adecuada. Finalmente se proponen cuatro
formas de calcular en la practica los costos de calidad, tanto
tangible, como intangible. Se explica la necesidad de que el
sistema de medición incluya la existencia de indicadores no
financieros para analizar los resultados del sistema de
gestión de la calidad.
Conclusiones mas significativas:
- Un Sistema de Costos de la Calidad es una herramienta
administrativa de decisión que le permite a la Dirección cuantificar monetariamente y
jerarquizar los gastos y el
impacto monetario de los avances del Programa de
Mejoras que se implanta en la
organización. - Con la implantación de un sistema de Costos de
la Calidad, se optimizan los esfuerzos de la organización para lograr mejores Niveles
de Calidad con menos cotos lo que posibilitara el incremento de
la competitividad y que afirmen su permanencia en
el mercado.
El entorno extremadamente competitivo actual exige a las
empresas
turísticas un esfuerzo constante en la mejora de sus
procesos
operativos y de su gestión económica. Para llevar a
cabo la misma, muchas compañías, están
implantando programas de
mejora de la calidad o de calidad total en
sus instalaciones. La calidad y la reducción de costos
serán el objetivo de la
dirección empresarial que intente
sobrevivir en los entornos actuales. La adopción
de la CALIDAD TOTAL ha llevado a muchas empresas a introducir
cambios importantes tanto en los patrones de comportamiento
de los costos relacionados con los procesos productivos, como a
su medición y control. Esto ha
producido una metamorfosis en la gestión de costos, que se
traduce en un replanteamiento de los sistemas de
costos tradicionales ofrecidos por la Contabilidad
de Gestión. Es por ello que la Contabilidad
de Gestión debe encontrar y proponer técnicas y
procedimientos
para implantar, presentar y evaluar los costos de calidad
en la
empresa.
El presente trabajo expone el concepto de
Costos de la Calidad como uno de los enfoques financieros
válido para ser aplicado en las condiciones de nuestro
país. Pues necesitamos que nuestras empresas se actualicen
y pongan en práctica lo más novedoso en materia de
cálculo, control y
análisis de costos existentes en el mundo,
para poder
incursionar con éxitos en el cada vez más
turbulento y competitivo mercado
internacional.
II. ASPECTOS
CONCEPTUALES BASICOS SOBRE LOS COSTOS DE CALIDAD.
Los costos totales relacionados con la calidad en
una empresa,
vienen determinado por la suma de los costos de obtención
de la calidad (prevención y evaluación) más los costes de los
fallos o defectos (internos y externos). Normalmente, al aumentar
el costo de
obtención de la calidad se ve reducido el costo de los
fallos, por tanto, las empresas deberán buscar la zona en
la que se sitúa su costo total óptimo de calidad.
Esta zona estaría ubicada en el punto en el que los costos
totales de calidad son mínimos y el nivel de calidad
óptimo.
Los costos de obtención de la calidad,
también denominados costos de conformidad, pueden
definirse, como aquellos costos que se originan a consecuencia de
las actividades de prevención y de evaluación
que la empresa debe
acometer en un plan de calidad.
Así, las actividades de prevención tratan de evitar
que se produzcan fallos, mientras que las de evaluación
pretenden detectar los fallos lo antes posible y sobre todo antes
de que los productos o
servicios
lleguen a los clientes. Los
costos de prevención son aquellos en que incurre
la empresa al
intentar reducir o evitar los fallos de calidad, es decir son
costos de actividades que tratan de evitar la mala calidad de los
productos y/o
servicios. Los
costos de evaluación son aquellos en que la
empresa
incurre para garantizar que los productos o servicios no
conformes con las normas de calidad
puedan ser identificados y corregidos antes de su entrega a los
clientes, En
otras palabras, son costos de medición, análisis e inspección para
garantizar que los productos, procesos o servicios cumplen con
todas las normas de calidad
y con el objetivo de
satisfacer al cliente (externo
o interno).
Los costos de fallos o de la mala calidad,
dependiendo del momento en el que se detectan, pueden dividirse
en costos de fallos internos y costos de fallos externos,
además estos conceptos se pueden clasificar además
los costos tangibles y los costos intangibles. Un fallo interno
es aquél en que el cliente no siente
perjudicado, ya sea porque no llega a percibir el mismo, o
porque no le afecta. El que estos fallos no sean percibido por
los clientes depende en gran medida de las actividades de
evaluación que acomete la empresa. Los fallos externos son
los que llegan a afectar a los clientes, ya que son
capaces de percibir los mismos. Las actividades ocasionadas por
los fallos externos son las mismas que se necesitan para corregir
los fallos internos más, todas aquellas que intervienen
para satisfacer al cliente solucionando el problema causado como
consecuencia del fallo.
El principio básico para obtener Calidad en
nuestros días es el "Principio de la Prevención",
prevenir ante todo, prevenir es mejor que rehacer, hacer las
cosas bien desde la primera vez, tener en cuenta también a
los Clientes internos, que si se educa a los empleados en el
principio de que "el próximo paso del proceso es mi
Cliente", si se logra que cada uno de los procesos sea eficaz y
eficiente, se logra Calidad con eficiencia,
objetivo que deberá proponerse toda organización que pretenda competir en el
mercado de hoy, que pretenda contar con Clientes
fidelizados.
Los costos tangibles o costos explícitos
son aquellos que se pueden calcular con criterios convencionales
de costos, normalmente siguiendo principios de
contabilidad generalmente aceptados. Por lo general estos
costos van acompañado de un desembolso de efectivo por
parte de la empresa, se trata básicamente de costos de
personal y
materia primas
y materiales.
Los costos intangibles, también denominados costos
implícitos son aquellos que se calculan con criterios
subjetivos y que no son registrados como costos en los sistemas de
contabilidad. La mayoría de los costos intangibles se
sitúan en la categoría de costos de fallos
externos, como por ejemplo la perdida de imagen de la
Compañía. No obstante también pueden
aparecer cuando la empresa incurre en fallos internos, por
ejemplo la desmotivación de los empleados.
En términos cuantitativos, la importancia
relativa de los costos intangibles es mayor que la de los costos
tangibles. Muchos autores usan el ejemplo del iceberg,
señalando que la mayoría de los costos intangibles
se sitúan en la parte oculta del mismo, siendo ignorados
por los sistemas convencionales de contabilidad,
posesionándose los tangibles en la parte visible, dando a
entender que los mismos están perfectamente localizados en
el sistema contable.
III. PASOS A SEGUIR
PARA LA IMPLEMENTACIÓN DE UN SISTEMA DE COSTOS DE LA
CALIDAD.
Para lograr el éxito
en la implementación de un sistema de calculo de costos de
calidad, entre otros factores, este debe estar concebido dentro
del Sistema de Gestión de
Calidad de la instalación.
La planificación es la primera tarea a
realizar para implantar un Sistema de Costos en una
organización, se debe realizar un cronograma de
implantación en el que se defina la secuencia y fecha de
cada uno de los pasos que relacionamos a
continuación:
Paso 1 Crear y capacitar un Equipo de Trabajo
para implementar el Sistema de Costos de la Calidad.
Paso 2 Preparar el soporte automatizado para el
registro, acumulación y control de los datos.
Paso 3 Seleccionar un Área de
Prueba.
Paso 4 Análisis del diagrama de
proceso
claves.
Paso 5 Confeccionar el clasificador de cuentas(estadísticas) de elementos de costos
monetarios y de indicadores no
financieros.
Paso 6 Diseñar y organizar la forma en que
serán recopilados y contabilizados los datos.
Paso 7 Diseño
de informes sobre
los costos de calidad.
Paso 8 Prueba, revisión y puesta a punto
del sistema.
Paso 9 Generalización del Programa al resto
de las áreas.
Confeccionar el clasificador de cuentas
memorándum o estadísticas (paso 5).
Consideramos necesarios el empleo de
cuentas estadísticas o memorándum pues como regla
general en nivel de apertura de cuentas en los estados de
resultados de la gran mayoría de las empresas responden a
las necesidades de información tradicional, no responden a la
clasificación de los costos de calidad que explicamos
anteriormente.
Clasificador de cuentas memorándum
(resumido)
T1- 077-00-0-0000 COSTOS DE CALIDAD Y NO
CALIDAD
T2- 077-01-0-0000 COSTOS TANGIBLES DE CALIDAD
T3- 077-01-1-0000 COSTOS DE PREVENCION
077-01-2-0000 COSTOS DE EVALUACION
T2 077-02-0-0000 COSTOS TANGIBLES DE LA NO
CALIDAD
T3 077-02-1-0000 COSTOS DE FALLAS INTERNAS
T3 077-02-2-0000 COSTOS DE FALLAS EXTERNAS
T2 077-03-0-0000 COSTOS INTANGIBLES DE LA NO
CALIDAD
T3 077-03-1-0000 COSTOS INTANGIBLES INTERNOS
T3 077-03-2-0000 COSTOS INTANGIBLES EXTERNOS
Ejemplo del clasificador de cuentas memorándum
(detallado).
077-00-0-0000 COSTOS TANGIBLES DE CALIDAD Y NO
CALIDAD
077-01-0-0000 COSTOS TANGIBLES DE CALIDAD
077-01-1-0000 COSTOS DE PREVENCION
0010 Gastos del Dpto.
De Calidad
077-01-2-0000 COSTOS DE EVALUACION
0010 Auditorias de
Calidad
077-02-0-0000 COSTOS TANGIBLES DE LA NO
CALIDAD
077-02-1-0000 COSTOS DE FALLAS INTERNAS
0010 Reprocesos
0120 Subactividad por fallas
077-02-2-0000 COSTOS DE FALLAS EXTERNAS
0070 Rehacer Habitaciones
077-03-0-0000 COSTOS INTANGIBLES DE LA NO
CALIDAD
077-03-1-0000 COSTOS INTANGIBLES INTERNOS
0010 Empleados Desmotivados
077-03-2-0000 COSTOS INTANGIBLES EXTERNOS
0010 Perdidas de Ingresos
Futuros
0020 Perdida de Imagen
0030 Perdida de Mercados
Clasificador de cuentas memorándum para
indicadores no financieros
Para tener una información mas completa de cómo
esta funcionando el sistema de gestión de la calidad no
basta con indicadores
financieros o monetarios, se necesitan también evaluar
indicadores de tipo no financieros o
estadísticos.
GENERALES
090 00 0 7001 Numero de clientes satisfecho.
- Indice de Satisfacción
- Numero de Clientes Repitentes
PREVENCION
090 00 0 7101 Numero de Horas en
Capacitación7102 Numero de Acciones
de Capacitación7103 Edad promedio de los empleados
- Indice de Repitencia
- Promedio de Años de experiencias de los
empleados - Promedio de años en la
Instalación. - % de Puestos de Trabajo
Diseñados - % de trabajadores inducidos
- % de aplicación de la evaluación del
desempeño. - Mantenimiento Preventivo planificado.
- % de Puestos con Manuales de
Procedimientos
EVALUACION
090 00 0 7201 % de procesos auditados
7202 % de Auditorias
evaluadas de Aceptable o Satisfactorio
7203 % de Inspecciones de Calidad Aceptables o
Satisfactorio
FALLAS INTERNAS
090 00 0 7301 Numero de Capacidades Fuera de
Orden
7303 Numero de Habitaciones Corregidas
7305 Numero de Platos desechados
7307 Numero de Bebidas desechadas
7309 Numero de Equipos Rotos
7311 Numero de Trabajadores Accidentados.
7313 Indice de Ausentismo.
7315 Numero de empleados que causaron baja.
7317 Indice de Rotación de la Plantilla
elevado
FALLAS EXTERNAS
090 00 0 7401 Numero de Quejas de clientes por el mal
servicio.
7403 Numero de Quejas por Perdidas o Robos
7405 Numero de Reclamaciones
7407 Numero de Clientes Indemnizados
7409 Numero de Clientes Desviados
7411 Numero de Clientes que no
Volverán.
7413 Numero de Clientes que abandonaron la
instalación.
7413 Numero de Clientes con Cambio de
Habitaciones.
Diseño y organización de la forma en
que serán recopilados y contabilizados los datos(paso
6).
Este es uno de los pasos más importante y a la
vez más difícil a la hora de calcular los costos de
calidad. En este paso se plantea como se calcularan los costos
tangibles e intangibles.
Métodos para el Calculo de los Costos
Tangibles de Calidad y de no Calidad
- Contabilidad por los documentos
primarios. - Partidas explícitas en los estados de
resultados mensuales - Calculo y registro del costo por suceso.
- Aplicado la técnica del costeo por
actividades.
Método 1 Contabilidad por los documentos
primarios.
Consiste en que el contador o los contadores de la
entidad cuando contabilicen cada operación de la empresa,
además de hacer el comprobante de operaciones
corrientes realicen inmediatamente después en caso de que
proceda el comprobante de las estadísticas referida al
sistema de costos de calidad.
Para aplicar esta variante se necesita establecer que
cada jefe de área a la vez que firme los documentos
contables(facturas de terceros, vales de salidas de almacén,
reportes de trabajo, ect.) debe escribir una nota aclaratoria en
cada documento de manera que el contador pueda delimitar
claramente que partidas están asociada a costos de calidad
y proceder a realizar el correspondiente apunte contable en las
cuentas estadísticas del rango 077.
Ejemplo 1: El contador recibe una factura
(después de estar revisada y aprobadas por las personas
responsables según los mecanismos establecidos por la
empresa) sobre un curso de capacitación que recibieron trabajadores
del área de ama de llaves, sobre calidad impartido por la
firma consultora INTERMAR, el importe de la factura es
450.00 usd.
Comprobante en Cuentas Nominales y Reales:
D 8259000013 1002-Gastos de Capacitación $ 450.00
C 4100001543 Cuentas por Pagar INTERMAR $
450.00
Comprobante en Cuentas Estadísticas:
D 077 01 1 0040-1002 Capacitación del Personal-Ama de
Llaves $ 450.00
C 099 00 0 0069 Contrapartida Estadística $ 450.00
Explicación: Contabilizando gastos de
capacitación en materia de calidad del personal de ama de
llaves.
Similar proceso al ejemplo anterior seguiríamos
para el registros de
todas las operaciones
relacionadas con el sistema de gestión de
calidad.
Método 2 Partidas de gastos explícitas
en los Estados
Financieros.
Dentro del plan de cuentas
de la contabilidad existen algunas cuentas en la que se registran
hechos u operaciones que se identifican total o parcialmente con
la clasificación de los costos de calidad. Son ellas las
siguientes:
Costos Tangibles de Prevención:
8259000013 Gastos de Capacitación
Costos Tangibles de Evaluación:
8259000013 Gastos de Capacitación
Costos Tangibles por Fallas Internas:
8260400001 Mermas
8260400002 Deterioros
8260400003 Otras Mermas y Deterioros
8350500001 Cuentas y efectos Incobrables
8280100002 Vida Util No Depreciada
8450100000 Gastos por faltantes y perdidas
Costos Tangibles por fallas externas:
8260400001 Mermas
8260400002 Deterioros
8260900001 Overbooking
8269000014 Indemnizaciones a clientes
8350400002 Moras
8350400008 Multas
9000400002 Devolución de Ventas
Minoristas
9069200002 Devoluciones en Servicios
Prestados
Existen partidas como por ejemplo: Indemnizaciones a
clientes, Overbooking, rebajas/devoluciones en servicios
prestados, ect. que pueden asociarse totalmente al enfoque de
costos de calidad; sin embargo hay otras que requerirán de
un análisis y depuración de su contenido con vista
a su clasificación, por ejemplo: Capacitación del
personal, puede ser clasificada dentro de las actividades de
prevención si es para un cocinero, pero este mismo
elemento de gastos podría clasificarse dentro de la
categoría de evaluación si es capacitación
para los auditores de calidad.
Es valido aclarar que independientemente que el
contenido de una determinada cuenta de la contabilidad coincida
totalmente con una cuenta del clasificador de actividades de
calidad, esta debe ser registrada en su correspondiente cuenta
estadística del rango 077.
Método 2 Calculo y Registro del costo por
sucesos.
Este método
consiste en hacer los cálculos de todos los gastos
incurridos en los sucesos derivados de la mala calidad en la
prestación del servicio al
cliente.
Por ejemplo; si producto de
problemas en
la habitación de un cliente, digamos ducha rota, se cambia
para otra, entonces hay que hacer él calculo de cuanto
cuesta preparar y acomodar una habitación, teniendo en
cuenta que el cliente ocupaba una habitación que fue
preparada por la camarera y ahora se le entrega otra limpia. En
este caso hay que sacar todos los costos de hacer una
habitación (salario de la
camarera, productos de limpieza, amenites, ect,..)
Siguiendo con el ejemplo anterior imaginemos que el
costo de preparar una habitación es de 32.00 usd, El
comprobante contable seria:
DB 077 02 2 0070 Rehacer Habitaciones……
32.00
CR 099 00 0 0069 Contrapartida Estadística
32.00
Método 4 Aplicando el método de
costeo por actividades(CPA).
Teniendo en cuenta que la mayoría de las
actividades de costos de calidad no pueden ser identificadas
claramente en el plan de cuentas de la contabilidad
financiera, y estas se encuentra dentro de los diferentes
elementos de costos+gastos de dicho plan de cuentas, es necesario
emplear un método científico que nos permita
extraer de los estados de resultados de la contabilidad
financiera los costos y gastos de las actividades propias del
sistema de gestión de la calidad. Para lograr este
propósito se puede emplear la técnica de costeo por
actividades. Para aplicar la primera fase de esta técnica
de costeo, es necesario todo un proceso de preparación
previo que les explicamos a continuación.
1. Definir si la aplicación del ABC se
hará utilizando áreas de responsabilidad o Agrupaciones de Costos,
además de hacer los ajustes correspondientes en cada
caso.
2.- Análisis y revisión de la
clasificación y registro de los gastos directos e
indirectos de cada área de responsabilidad.
3- Definición de las bases sobre la cual los
gastos indirectos serán prorrateados o distribuidos entre
las áreas de responsabilidad.
4- Definir los inductores de costos de primer
nivel.
5. Preparar el sistema automatizado para calcular el
costo de las actividades
Calculo de los costos Intangibles de la No
Calidad
Los costos intangibles, también denominados
costos implícitos son aquellos que se calculan con
criterios subjetivos y que no son registrados como costos en los
sistemas de contabilidad.
Teniendo en cuenta la importancia que se le atribuye a
los costos Intangibles el autor considera que un sistema de
costos de calidad para ser completo debe incluir un método
o formula aunque sea aproximado para él calculo de los
mismo.
El autor considera costos intangibles externos por la
mala calidad: Las perdidas de posible clientes y por tanto de
ingresos
futuros producto de la
mala calidad.
Partiendo del concepto anterior proponemos una formula
muy simple para él calculo:
CIMC = NCP * IPD * DPS
CIMC- Costos Intangibles por la mala calidad.
NCP – Numero de clientes perdidos
IPD – Ingresos promedio diario.
DPS- Numero de días promedio que el cliente
recibe el servicio al
año.
- Un Sistema de Costos de la Calidad es una herramienta
administrativa de decisión que le permite a la
Dirección cuantificar monetariamente y jerarquizar los
gastos y el impacto monetario de los avances del Programa de
Mejoras que se implanta en la
organización. - Con la implantación de un sistema de Costos de
la Calidad, se optimizan los esfuerzos de la
organización para lograr mejores Niveles de Calidad con
menos cotos lo que posibilitara el incremento de la competitividad y que afirmen su permanencia en
el mercado.
- AMAT ORIOL y SOLDEVILA GARCIA PILAR: "Contabilidad y
Gestión de Costes", Editora Gestión 2000,
España, 1997. - ARMENTEROS DIAZ MARTA: " Sistemas de costos en
Cuba, Hay
que ponerse al día, Revista El
Economista de Cuba, No. 9,
ANEC, Cuba, 1999. - DIRECCION DE CALIDAD GRUPO
CUBANACAN S,A: "Sistema de Gestión de Calidad" La
Habana, Abril 2002. - GARBEY CHACON NORGE: " Marco
teórico para la implantación del costeo
basado en la actividad (ABC) en la empresa hotelera." Ponencia
presentada en el I Evento Internacional de Economía del
Turismo,
Santiago de Cuba, Noviembre del 2000. (Publicada en el Libro de
Resúmenes). - GARBEY CHACON NORGE y SARMIENTO SANTANA JOSE: "
Propuesta de una metodología para la implantación
del costeo basado en la actividad en la hotelería cubana. Experiencias practicas
alcanzadas." Ponencia presentada en el II Evento Internacional
Contabilidad y Finanzas en
el Tercer Milenio, La Habana, Abril del 2001. (Publicada en el
Libro de
Resúmenes.) - GARBEY CHACON NORGE: "Costeo Basado en las
Actividades: Una propuesta para su aplicación en la
Hotelería Cubana", Tesis en
Opción al titulo académico de Master en
Gestión Turística, Santiago de Cuba,
2001. - GARBEY CHACON NORGE: "Sistema de Costo de Calidad
para Instalaciones Turísticas", Internet
http://www.gestiopolis.com/recursos/documentos/fulldocs/fin/siscostocalidad.htm,
2 de Octubre del 2002. - KAPLA ROBERT S y COOPER ROBIN: " Coste y Efecto"
Editora Gestión 2000, España,
1999. - MFP: "Normas Generales de Contabilidad Actividad
Empresarial. Lineamientos Generales para la Planificación y Determinación del
Costo de Producción", Cuba, 1997. - MIJUS: "Bases Generales del Perfeccionamiento
Empresarial", Gaceta Oficial de la República de Cuba, 14
de Septiembre de 1998. - PPC : " Resolución Económica V Congreso
del Partido Comunista de Cuba", Editora Política, La
Habana, CUBA, 1998. - SHANK J.K. y GOVINDARAJAN V.: "Gerencia
Estratégica de Costos", Editora Norma,
España, 1995.
Autor:
Norge Garbey Chacón
Licenciado en Economía(1989),
Master en Gestión Turística (2001) , Diplomado en
Dirección de Empresas Turísticas MINTUR V (2003),
Profesor Adjunto de FORMATUR.
Actualmente me desempeño como Director de Administración y Finanzas en el
HOTEL MELIA Santiago de Cuba.