Nuevos enfoques de costeo en ambiente de manufactura actual

1. El nuevo ambiente
   manufacturero
2. Nuevas filosofías de
   costeo en ambiente de manufactura actual
3. Ejercicio práctico de la
   filosofía abc
4. Ejercicio práctico de
   la filosofía cadena de valor
5. Back flush
6. Costeo del ciclo de vida del
   producto
7. Throughput
   accounting

EL
NUEVO AMBIENTE MANUFACTURERO

Durante las últimas dos décadas han sido
evidentes los rápidos cambios que han ocurrido en el mundo
a nivel tecnológico, social, político, cultura y
económico. Estos se han visto reflejados principalmente en
el área de los negocios
cualquiera sea la actividad o servicio a que
se dedique una
empresa.

Todo esto ha ocasionado que los ejecutivos y altos
directivos de las empresas empiecen
a seguir estos cambios y a tratar de buscar y encontrar nuevas y
mejores formas para administrar y controlar más
eficientemente sus empresas en pro del logro de las metas
planteadas por la
empresa.

De ahí que surja la necesidad de estar a la
vanguardia de
los cambios y moverse con ellos siempre teniendo presente el
alcance de mayores niveles de productividad.

En este sentido, se sabe que la competencia entre
las empresas ya no solo se limita a un solo país, hoy
día impulsado por la
globalización de los mercados y de las
comunicaciones
se habla de una competencia internacional, así el éxito o
fracaso de una empresa sobre
otra dependerá en gran medida de su eficiencia no
sólo para producir el producto sino
además que el mismo cumpla con las crecientes expectativas
de los clientes.

En vista de todos los cambios que se viven hoy
día los sistemas
contables tradicionales aportan información tardía y deformada por
lo que se necesita volcar la atención de los gerentes y la alta dirección, hacia el medio ambiente
en que compite la
organización desarrollando para ello nuevos sistemas que
permitan obtener una visión más amplia sobre los
costos en que
incurre una empresa.

El nuevo ambiente manufacturero puede sintetizarse en
términos de siete tendencias principales:

1. Mayor Calidad: Debido
   principalmente a la competencia mundial que se ha desatado
   durante las últimas dos décadas con producto de
   alta calidad y a bajos precios
   además de que la falta de calidad aumenta los costos de
   desperdicio, reproceso, reclamación por parte de los
   clientes, etc.
2. Reducción de inventarios:
   Motivado por tres causas: el costo de
   mantenerlos hoy día es mayor que hace 30 o 40
   años, en segundo lugar, encubren deficiencias
   organizacionales en ventas,
   compras y
   producción, y en tercer lugar el
   éxito que han tenido ciertas empresas que han reducido
   sus niveles de inventarios.
3. Líneas de producción flexibles: Las
   fábricas fueron diseñadas con líneas de
   producción organizadas pro funciones, con
   el objeto de aprovechar las ventajas de compartir funciones
   organizacionales a través de un amplio espectro de
   productos.
   La tendencia actual es crear múltiples líneas de
   producción flexibles, ya que la organización por funciones trae consigo
   costos muy altos de manejo y transporte
   de materias primas y materiales
   además de un incremento considerable en el inventario de
   producción en proceso.

En una línea de producción flexible, se
agrupan todos los distintos tipos de equipo y maquinaria
requeridos para manufacturar un artículo de principio a
fin, por lo que se puede considerar como una mini
fábrica dentro de la fábrica. Además
permiten elaborar más de un producto en la misma
línea de producción.

Los motivos para llevar a cabo este proceso
son:

• el diseño minimiza el manejo de
  materiales y el nivel de los inventarios.
• Para reducir el tiempo de
  manufactura de los productos.
• Para aumentar la variedad de productos para tratar de
  satisfacer las necesidades de cada cliente.

1. En cada nivel, la automatización permite incrementar su
   capacidad productiva, disminuir sus inventarios y costos y
   contribuir con los aspectos productivos de calidad y
   entrega.

2. Automatización: La inversión en este renglón se lleva
   a cabo en tres niveles: en la pieza de equipo único que
   lleva a cabo un número limitado de tareas en operaciones
   repetitivas y/o en condiciones indeseables de trabajo, en las
   células
   o líneas manufactureras flexibles, y en la
   fábrica totalmente integrada, que es aquella donde todo
   el proceso manufacturero es controlado por máquinas
   interconectadas electrónicamente y robots y dirigida
   mediante computadoras.
3. Organización por líneas de
   producción: La estructura
   organizacional manufacturera se caracteriza por un
   número dado de departamentos de servicios
   centralizados como mantenimiento y personal, que
   brindan apoyo a los distintos departamentos de
   producción. Por sumarte, la organización por
   líneas de producción trata de disminuir la
   importancia de estos departamentos de servicios y reasigna el
   personal capacitado a las líneas productivas lo que da
   como resultado mini organizaciones enfocadas en un reducido
   número de artículos.

   La computadora le brinda la oportunidad a la
   gerencia
   de analizar información tanto operativa como
   financiera, concerniente a todo el proceso manufacturero
   desde su principio hasta el fin, lo que da una ventaja
   competitiva a la compañía

4. Uso efectivo de la información: Los nuevos
   avances en la tecnología de la
   comunicación permiten a las compañías
   tener más control por
   medio de redes de comunicación más flexibles,
   computarizadas y que brindan información en tiempo
   real.
5. Reducción del ciclo de
   vida de los productos: La última gran tendencia
   empresarial y se debe a la explosión tecnológica
   que está sufriendo el mundo en la actualidad, ya que
   constantemente se desarrolla mejor tecnología de
   procesos
   productivos que prometen la elaboración de productos de
   mayor calidad y menores costos.

Todas estas tendencias muestran que el mundo
manufacturero en que surgieron los métodos
tradicionales de costeo han cambiado lo que exige a las empresa
el uso de nuevos sistemas de contabilidad
que puedan brindar información oportuna y adecuada para
facilitar el control de costos, medir y acrecentar la
productividad, brindar información exacta sobre el costo
de los productos para poder tomar
decisiones referentes a los precios, la incorporación de
los nuevos productos, abandono de productos obsoletos y la
respuesta al surgimiento de productos competitivos.

Todas estas características han ocasionado el
surgimiento de nuevas filosofías innovadoras de costeo y
control de costos y valuación de inventarios, los cuales
son: Activity Based Costing (ABC), Value Chain análisis o Cadena de
Valor, Back Flush Accounting, Lyfe Cycle Costing o Costeo del
ciclo de vida del producto y Throughput Acoounting.

NUEVAS FILOSOFÍAS DE COSTEO EN AMBIENTE DE
MANUFACTURA ACTUAL

1. Activity Based Costing (ABC)

La asignación de los costos indirectos de
fabricación a los productos terminados, es el problema a
resolver de toda organización manufacturera hoy en
día. Esto se debe, a que los gastos indirectos
de fabricación, no pueden ser identificados inmediatamente
con los productos. El problema se ha resuelto tradicionalmente en
la practica utilizado bases de asignación que mejor
expliquen el comportamiento
de los gastos indirectos de fabricación, siendo la base de
asignación más comúnmente utilizada las
horas de mano de obra directa, esto con el fin de asignarlo lo
mejor posible a los productos para obtener un costeo más
preciso de los mismos.

El obtener un costeo exacto de los productos es de una
importancia fundamental. Horngreen afirma que "… los gastos
generales son aplicados a los productos debido al deseo de
la
administración de tener una aproximación
más precisa de los costos de los diferentes Productos. Si
tales costos han de ser utilidad para la
administración en la determinación
de precios de los productos…", entonces deberán ser no
solamente oportunos sino también precisos. Por tal motivo,
es necesario una correcta asignación de todos los costos
incurridos en la elaboración del producto, para obtener
los costos lo más exacto posibles.

Esta situación es problemática para las
empresas multiproductos, sobre todo cuando producen
artículos heterogéneos, es decir, productos que
exigen un esfuerzo y reciben una atención desigual en su
producción. Para este tipo de empresas es importante
contar con un sistema de costo
que asigne a cada tipo de producto el monto de los gastos
indirectos de fabricación que le corresponda, dependiendo
del monto de recursos
indirectos que requirieron en su elaboración, es decir,
aquellos producto que demandaron más recursos se le asigne
una cantidad de gasto indirectos de fabricación
mayor.

El sistema tradicional no esta cumpliendo con este
objetivo, se
ha vuelto obsoleto, esto se debe a que el ambiente industrial ha
evolucionado, es decir, se ha automatizado y ya el trabajo que
realizaba una persona lo puede
realizar una máquina.

El sistema tradicional en el nuevo ambiente, distorsiona
sistemáticamente el costo de los productos e introduce
todo tipo de subsidios entre los productos por diversas razones.
En primer lugar, las empresas utilizan una única tasa de
prorrateo de gastos indirectos de fabricación global para
toda la planta, la cual por asignar la misma cantidad de gastos
indirectos de fabricación a cada tipo de producto, por
promediarlo todos falla en reconocer las diferencias en la
atención y esfuerzo requeridos en la producción de
los diferentes artículos.

En segundo lugar, a pesar de la poca relación
causa-efecto entre la mano de obra directa y los gastos
indirectos de fabricación las horas de mano de obra
directa siguen siendo una base de prorrateo muy frecuente en las
empresas. Dicha base supone que aquellos productos que consumen
más mano de obra directa en su producción consumen
igualmente más recursos indirectos, y por tanto, deben
absorber una porción mayor del costo de los
mismos.

Como consecuencia de esta situación, ha surgido
un sistema de costos conocido como método ABC
"Activity Based Costing" "Costeo Basado en Actividades". Este
sistema analiza las actividades de los departamentos indirectos
dentro de la organización para calcular el costo de los
productos terminados. Este sistema determina que no son los
productos sino las actividades las que causan los costos y por
ende son los productos los que consumen las
actividades.

De este modo, para llevar a cabo la asignación de
los gastos indirectos de fabricación, lo que se debe hacer
es distribuir los costos de cada actividad por separado a cada
tipo de producto con base en el consumo
relativo que cada uno de los productos haya hecho de cada
actividad específica:

La filosofía es asignar los costos indirectos a
los productos- con base en actividades que generaron
dichos costos y que fueron consumidas por los productos en su
elaboración.

El sistema ABC consiste en asignar los gastos indirectos
de fabricación a los productos siguiendo los pasos
descritos a continuación:

1. Identificando y analizando por separado las distintas
   actividades de apoyo que provee los departamentos
   indirectos.
2. Asignando a cada actividad los costos que le
   corresponden creando así agrupaciones de costo
   homogéneas; homogéneas en el sentido de que el
   comportamiento de todos costos de cada agrupación es
   explicado por una misma actividad.
3. Ya que todas las actividades han sido identificadas y
   sus respectivos costos agrupados, entonces se deben encontrar
   las "MEDIDAS DE ACTIVIDAD" que mejor expliquen el origen y
   variación de los gastos indirectos de
   fabricación.

   Esquemáticamente el cálculo sería:

   Costo Indirecto

   Por Unidad = costos indirectos totales de la
   actividad específica

   De Actividad número total de "unidades de
   actividad"

   del "origen de costo" especifico

4. Ya identificados los "Orígenes de Costo"
   apropiados para cada tipo de actividad, se debe calcular el
   costo unitario de proveer cada actividad al proceso productivo,
   Dicho costo se obtiene dividiendo el total de costos de una
   actividad dada entre el número de unidades de actividad
   consumidas de la "MEDIDAS DE ACTIVIDAD" u " Orígenes de
   Costo" identificado.
5. Se debe identificar el número de "Unidades de
   Actividad" consumidas por cada artículo en su
   producción.
6. Finalmente, para asignar los gastos indirectos de
   fabricación a los productos, todo lo que se tiene que
   hacer es multiplicar el costo unitario de proveer cada
   actividad por el número de "unidades de actividad"
   requeridas para cada producto en su
   elaboración

Esquemáticamente:

Costo Indirecto De

Actividad A Asignar = Costo Indirecto Por Unidad *
Numero De Unidades

A Cada Producto De Actividad De actividad
Consumidas

Por Producto

El proceso anterior se debe llevar a cabo por cada
diferente tipo de gasto indirecto fabricación, porque cada
uno de ellos está relacionado con una actividad distinta y
por ende, es explicado por una "Medida de Actividad" diferente
también.

De esta manera, el costo unitario total de cada producto
será igual al costo unitario materia prima
directa, más el costo unitario de mano de obra directa,
más la suma de todos los costos unitarios indirectos de
todas las actividades que hayan sido requeridas en la
elaboración del producto terminado.

El objetivo del Método ABC es hacer conciente a
la alta Gerencia y en general a toda la organización del
papel tan
importante que juega los departamentos indirectos dentro del
proceso productivo y de cómo los gastos indirectos de
fabricación incurridos en dicho departamento contribuyen
al éxito de toda la empresa. Los departamentos indirectos
son recursos organizacionales claves que proveen de actividades
muy útiles e importantes a la empresa y le permiten
diseñar, producir, vender y dar apoyo de servicio a los
productos. Por lo tanto, se debe dejar de considerar que los
gastos incurrirlos en dichos departamentos son un "mal necesario"
para la organización, pues la perspectiva correcta es
verlos como el costo de las actividades indirectas que
contribuyen al éxito de la organización como un
todo.

Mediante el análisis de las actividades
proveídas por los departamentos indirectos con el
método ABC se pueden calcular costos unitarios de
productos mucho más precisos y útiles, observando
el costo de las mismas y el consumo relativo que hacen de ellas
los productos. Todo lo que se necesita hacer es obtener la
"Medida de Actividad" que mejor explique el comportamiento de
todos y cada uno de los gastos indirectos de
fabricación.

La falla del sistema tradicional es por la simple
clasificación de los costos fijos y variables, ya
que, se ha definido que el costo fijo es aquel cuyo valor total no
varían con el volumen de
producción por un cierto período y los costos
variables son los que varían en proporción directa
con el volumen de producción. De estas definiciones se
acoge el sistema tradicional para explicar que la causa de
variación de los costos es el factor: volumen de
producción. De este modo, la mano de obra directa, la
materia prima
y ciertos gastos indirecto de fabricación han sido
clasificados como variables, mientras que los otros gastos
indirecto de fabricación que no varían con el nivel
de producción han sido clasificado como fijo. Esto
ocasiona que se asigne directamente la mano de obra y la materia
prima en forma de un monto por unidad de producto terminado, los
gastos indirectos de fabricación variables a veces se
asignan como un monto por unidad de producto terminado, pero
generalmente se combina con los costos fijos.

Esto significa que se limita a mezclar todos los
diferentes gastos indirectos de fabricación en una suma
global para después asignarlos a todos los productos
mediante una tasa de prorrateo basada en una medida "relevante"
del volumen productivo, donde cada producto absorbe una
pequeña parte de cada tipo diferente de gasto indirecto de
fabricación lo haya demandado para su producción o
no. El sistema tradicional, de este modo, promedia importantes
diferencias de costo entre todos los productos distorsionando
así el costo de los mismos.

El método ABC sostiene que cada renglón de
los gastos indirectos de fabricación está liga
á un tipo de actividad específica y es explicado
por lo tanto por una "Medida de Actividad" diferente. Es decir,
existen otras actividades que explican el comportamiento de los
gastos indirectos de fabricación que consumen los
productos terminados en su elaboración.

El identificar que los costos fijos pueden variar con el
tiempo, permite estimar el costo de largo plazo para fabricar un
producto. Con la adopción
de este pensamiento se
puede considerar que todos los costos son variables.

Es por esa razón por la que el método
tradicional no puede brindar costos de productos exactos, porque
falla en estudiar correctamente las causas de los mismos. Porque
el volumen productivo no es el único "Origen de Costo", es
decir, muchos de los gastos indirectos de fabricación son
explicados por otras actividades relacionadas con la complejidad
y variedad de la línea productiva.

Por consiguiente, el sistema ABC genera un costeo
más preciso y confiable de productos, ya que identifica
las diferentes actividades que explican el comportamiento de los
gatos indirectos de fabricación en el largo plazo y, con
base en las misma, asigna los diversos gastos indirectos de
fabricación a los productos dependiendo de lo que los
diversos productos hayan consumido de las diferentes actividades
para su elaboración.

Ventajas Sistema ABC

1. Asigna correctamente los gastos indirectos de
   fabricación a los productos mediante un análisis
   de las actividades que consumen los productos en su
   elaboración y que generan dichos costos
   indirectos.
2. Hace consciente a la alta gerencia y en general a
   toda la organización, del papel tan importante que
   juegan los departamentos indirectos dentro del proceso
   productivo, y de cómo los costos indirectos de
   fabricación incurridos en dichos departamentos
   contribuyen al éxito de toda la empresa.
3. Brinda costos unitarios de productos mucho más
   precisos y útiles parar la tona de decisiones que los
   costos que arroja el sistema tradicional.

Desventajas Sistema ABC

1. Aún con esta correcta asignación de
   gastos indirectos de fabricación hay algunos gastos
   indirectos que tendrán que seguir prorrateando"
   utilizando bases de asignación "arbitrarias" que guarden
   poca relación con los productos, como lo serian por
   ejemplo, el sueldo de la alta gerencia.
2. A pesar del costeo más preciso que el sistema
   tradicional, nunca logrará obtener el costo exacto de
   los productos, porque hay algunos efectos de "jointness" y
   algunas "commonalities" que no se pueden dividir adecuadamente.
   De todos modos estas inexactitudes son relativamente
   pequeñas en comparación con las distorsiones que
   actualmente existen en los sistemas de costos.

Desventajas del Método
Tradicional

2. No identifica, estudia o analiza, las causas, de
   fondo del origen, comportamiento y variaciones de los gastos
   indirectos de fabricación.
3. Supone que el volumen productivo y el tiempo son los
   únicos factores que explican la variación de los
   gastos indirectos de fabricación y por tanto, utiliza
   medidas relevantes del volumen productivo como horas de mano de
   obra directa o las horas máquina para asignar los gastos
   indirectos de fabricación a los productos, siendo ambas
   bases de prorrateo arbitrarias y erróneas
4. Induce a la empresa a tomar decisiones y a seguir
   estrategias
   equivocadas con relación a qué productos
   descontinuar, etc. debido a la información falsa de
   costo que arroja, con el peligro de que la empresa caiga, sin
   darse cuanta, en una espiral descendente de utilidades,
   pudiendo llegar a la quiebra.
5. Erróneamente utiliza la información de
   costos usadas para valuar el inventario para otros fines como
   por ejemplo, la toma de
   decisiones.

EJERCICIO PRÁCTICO DE LA FILOSOFÍA
ABC

Madeo Company ha elaborado los presupuestos
de costos indirectos de fábrica para el año
siguiente como se describe a continuación:

Ingeniería . . . . . . . . . . .. . . . . . . . .
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $
64000

Inspecciones de control de
calidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
. $280 000

Ajustes de las máquinas . . . . . . . . . . . . .
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $ 66
000

Total costos presupuestados . . . . . . . . . . . . . .
. . . . . . . . . . . . . . . . $ 410.000

Los costos indirectos se han aplicado sobre la base de
las horas de mano de obra directa; se han presupuestado 16.400
horas de mano de obra directa para el año
siguiente.

Madeo Company se pregunta si un costeo basado en
actividades o basado en las transacciones que asigne los costos
indirectos en los generadores de costos no basados en el volumen
daría como resultado un mejoramiento en el costeo. Los
generadores de costos basados en las actividades de
producción y aplicables a los costos indirectos
presupuestados para el año siguiente son como se describe
a continuación:

Ingeniería . . . . . . . . . . . . . . . . .1.600
notificaciones de cambios de ingeniería

Inspección de control de calidad . . . . . . . .
. . . . . 20.000 inspecciones

Horas de carga de las maquinas . . . . . . . . . . . . .
. . . 6.000 horas de carga

Madeo proporciona los siguientes datos acerca de
la producción de 500 computadoras:

Horas maquina . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
. . 1.000

Horas de mano de obra directa . . . . . . . . . .
.3.000

Número de desplazamientos de ingeniería . . . . . . . . . . . . . . . .
. . . . 200

Número de inspecciones de control de calidad . .
. . . . . . . . . . . . . . . 40

Horas de ajuste de las maquinas . . . . . . . . . . . .
. . . . . . . . . . . . . . . . . 30

Se pide:

a) ¿Cuáles son los costos indirectos de
fabrica por computadora bajo un sistema de asignación de
costos basado en el volumen y que aplique los costos indirectos a
partir de las horas de mano de obra directa?

b) Si se implanta el costeo basado en actividades
(sistema de costeo basado en las transacciones)
¿cuáles serán los costos indirectos de
fabrica por computadora?

c) Suponiendo que el costo de los materiales directos y
el costo de la mano de obra directa son de $400 por unidad.
¿Cuál será el precio de
venta de las
computadoras bajo ambos métodos si el margen bruto de
Madeo Company es de 40% de los costos del producto? La
administración estima que este porcentaje de utilidad
bruta cubre otros costos tales como los gastos de
administración, los gastos de mercadotecnia,
los gastos financieros y los gastos de investigación y desarrollo y
reditúa una utilidad.

SOLUCIÓN

a) 410.000 Total costos
presupuestados = $25 tasa de aplicación
maniobra directa

16.400 horas mano obra directa presupuestada.

3.000 Horas mano obra x $25 tasa de aplicación
= $ 75.000 Costo total

75.000 Costo total ¸ 500 unidades = 150 costo
unitario.

b) * Ingeniería = 64.000 = $
40

1600 notificaciones de cambios de
ingeniería

$ 40 x 200 Número de desplazamientos de
ingeniería = $ 8000 ¸ 500 unidades = $ 16

* Inspección de control de calidad =
280.000 = $ 14

20.000 inspecciones

$14 x 40 Número de inspecciones de control de
calidad = 560 ¸
500 unidades = $1.12

* Ajustes de las máquinas = $ 66 000=
$11

6.000 horas de carga

$11 x 30 horas de ajuste de las maquinas = 330
¸ 500 unidades =
$ 0.66

Sumatoria de los Costos Indirectos de fabricación
= $17.78

c) Sistema ABC:

Costo Material Directo por unidad = $ 400

Costo Mano de obra Directa por unidad = $ 400

Costo relacionado con Ingeniería = $
16

Costo relacionado con Control Calidad = $
1.12

Costo relacionado con Ajuste Maquinaria = $
0.66

Costo unitario = $817.78

Costo unitario = $817.78 x 40% = 1.144.89

Sistema Tradicional:

Costo Material Directo por unidad = $ 400

Costo Mano de obra Directa por unidad = $ 400

Costo relacionado con Mano de Obra directa = $
150

Costo unitario = $ 950

Costo unitario = $ 950 x 40% = $ 1.330

1. CADENA DE VALOR

De acuerdo al investigador académico Michael S.
Porter, toda empresa debe desarrollar una estrategia
competitiva que le permita adquirir una posición
competitiva favorable y rentable en su industria y
sostenible en el largo plazo. Para ello, toda empresa debe buscar
obtener ventajas competitivas y explotarlas, para así
obtener un rendimiento superior respecto de las demás
firmas competidoras en un mismo ramo industrial.

La ventaja competitiva surge del valor que una firma es
capaz de crear para sus clientes, siempre y cuando dicho valor
sea superior a los costos en que incurrió la empresa para
crearlo. Es el "valor" de los bienes o
servicios que ofrezca la empresa lo que los consumidores
están dispuestos a pagar al adquirirlo.

En consecuencia, adquirirá una ventaja
competitiva la empresa cuyos productos o servicios brinden un
mayor valor que los de la competencia, porque entonces los
consumidores estarán mas dispuestos a pagar por ese valor
superior.

Hay dos tipos básicos de ventaja competitiva que
puede tener una empresa en su industria: Ventaja de Costo y
Ventaja de Diferenciación de sus productos. Ambos tipos de
ventaja competitiva son mutuamente excluyentes porque la
diferenciación generalmente es costosa.

Para adquirir ventaja competitiva ya sea de costos o de
diferenciación, la empresa necesita analizar las fuentes
potenciales de ventaja competitiva de que dispone. Es imposible
identificar dichas fuentes si se mira a la compañía
como un todo. La ventaja competitiva de la firma surge del
análisis de las numerosas actividades discretas que lleva
a cabo al diseñar, producir, vender, entregar y apoyar su
producto.

Cada una de estas actividades puede contribuir a la
posición relativa de costo de la firma y a crear bases de
diferenciación. Una ventaja de costo como ejemplifica
Porter, puede desarrollarse de "… recursos tan diferentes como
un sistema físico de distribución barato, un proceso de ensamble
altamente eficiente o una utilización superior de la
fuerza de
ventas…" Para llevar a cabo este análisis Porter
ideó un análisis estratégico empresarial
innovador: LA CADENA DE VALOR. Según Porte una empresa se
puede visualizar como "… una colección de actividades
que son ejecutadas para diseñar producir, vender, entregar
y apoyar su producto. Todas estas actividades pueden ser
representadas utilizando una Cadena de Valor".

Cuadro 1. Cadena de Valor:

ACTIVIDADES INFRAESTRUCTURA DE LA FIRMA

SECUNDARIAS: ADMINISTRACIÓN DE LOS RECURSOS
HUMANOS

DESARROLLO DE TECNOLOGÍA

ADQUISICIONES.

Logística Logística Mercadotecnia
Margen

de Operaciones de y servicios de

entrada Salida Ventas Utilidad

ACTIVIDADES PRIMARIAS

Una empresa adquiere ventaja competitiva si lleva a cabo
estas actividades estratégicas más barato o mejor
que sus competidores.

La cadena de valor de la empresa está formada por
nueve categorías genéricas de actividades que se
entrelazan en formas características. Las actividades de
valor, "… son las actividades física y
tecnológicamente distintas, que lleva a cabo una
empresa…"

Las actividades primarias son aquellas que están
involucradas en la creación física del producto, en
su venta y transferencia al cliente y en el servicio post-venta
que se le ofrece. Existen cinco categorías
genéricas de actividades primarias, cada una de las cuales
se puede dividir en un número dado de actividades
distintas. Las cinco categorías genéricas de
actividades primarias son:

1. Logística de Entrada: Son las actividades
   asociadas con la recepción, almacenamiento y diseminación de insumos
   al producto, tales como el manejo de materiales,
   depósito, control de materiales y devoluciones a los
   proveedores.
2. Operaciones: Son las actividades asociadas con la
   transformación de los insumos al producto final, tales
   como maquinar, ensamblar, empacar, dar mantenimiento al equipo,
   probar, imprimir y otras operaciones de servicio.
3. Logística de Salida: Son las actividades
   asociadas con recolectar, almacenar y distribuir
   físicamente los productos a los clientes, tales como
   almacenamiento de los artículos terminados, manejo de
   material, orden de procesamiento, etc.
4. Mercadotecnia y Ventas: Son las actividades asociadas
   con el proveer de medios a los
   compradores, para que puedan adquirir el producto,
   induciéndolos a que lo hagan por medio de la publicidad,
   promoción y fuerza de ventas. Entre tales
   actividades se cuentan por ejemplo, cotizar, selección de canales de
   distribución, relaciones con los mismos, y
   fijación de precios.
5. Servicio: Son las actividades relacionadas con el
   proveer servicio para incrementar o mantener el valor del
   producto, como serían por ejemplo, la
   instalación, reparación mantenimiento,
   provisionamiento de partes y ajustes al producto.

Las actividades de soporte por su parte, son las que
apoyan tanto el funcionamiento de las actividades primarias como
el suyo propio al proveer insumos comprados, tecnología,
recursos
humanos y varias funciones globales para toda la
organización.

Las actividades de soporte se dividen en
categorías genéricas:

1. Adquisiciones: Se refiere a la "función"
   de compra de todos los diferentes insumos utilizados en la
   cadena de valor de la firma y no a los insumos comprados en
   sí.
2. Desarrollo de tecnología: Toda actividad de
   valor utiliza una tecnología, sea esta "Know–How",
   procedimiento,
   o equipos. La actividad "Technology Development" esta formada
   por un rango de actividad cuyo objetivo es el mejoramiento del
   producto. Esta actividad no se refiere únicamente a
   tecnologías directamente relacionadas con el producto
   final. En efecto toma muchas formas, desde la
   investigación y desarrollo y diseño del producto
   hasta diseño de los equipos productivos y procedimientos
   de servicios.
3. Administración de recursos humanos: Se
   refriere a las actividades involucradas en reclutar, contratar,
   entrenar, desarrollar y compensar todo tipo de
   personal.
4. Infraestructura de la firma: Esta integrada por una
   serie de actividades que apoyan el funcionamiento de toda la
   cadena de valor tales como administración general,
   planeación, finanzas,
   contabilidad, departamento legal, asuntos gubernamentales y
   administración de la calidad.

Porter adicionalmente reconoce tres (3) tipo de
actividad dentro de cada categoría de actividades
primarias y de soporte y son las siguientes:

1. Actividades Directas: Son las actividades
   directamente relacionadas con la creación de valor para
   el cliente, como por ejemplo, ensamblar, maquinado de las
   partes, la operación de la fuerza de ventas, publicidad,
   diseño del producto, reclutamiento, etc.
2. Actividades Indirectas: engloba todas aquellas
   actividades que hacen posible que se ejecuten las actividades
   directas sobre una base continua. Ejemplo de actividades
   indirectas serían mantenimiento, scheduling,
   operación de instalaciones, administración de la
   fuerza de venta, administración de la
   investigación y desarrollo, etc.
3. Actividades aseguradora de la Calidad: Son las
   actividades referentes a probar, checar y asegurar la calidad
   de otras actividades, tales como monitorear, inspeccionar,
   probar, ajustar y reprocesar.

Todas estas actividades se hallan presentes en las
actividades primarias y de soporte.

Es importante agregar, que la cadena de valor no es una
colección de actividades independientes, sino un sistema
de actividades interdependientes. Esto quiere decir que las
diversas actividades de valor están relacionadas entre
ellas mediante eslabones dentro de la cadena de valor. Los
eslabones entre las actividades de valor Porter los define como
"… las relaciones entre la forma en que una actividad de valor
se lleva a cabo y el costo o ejecución de otra…" Por
ejemplo, el comprar insumos de alta calidad puede reducir el
número de productos defectuosos producidos y por tanto, el
costo de desecho.

Es importante entender, que la cadena de valor de la
firma forma parte de un conjunto de actividades aun mayor, que
Porter llama el "sistema de valor" y que incluye todas las
actividades llevadas a cabo por los proveedores que son los que
producen y entregan los insumos comprados y usados por la firma
en su operación, y todas las actividades ejecutadas por
los canales de distribución por medio de los cuales se
pone el producto a disposición del cliente.

El "sistema de valor" se encuentra integrado por las
cadenas de valor de los proveedores, empresas y canales de
distribución, cuyos costos de
producción y márgenes respectivos repercuten en
el precio de venta final del producto.

En suma, la cadena de valor es la herramienta
básica para diagnosticar ventaja competitiva y encontrar
maneras de crearla y sostenerla pero además puede jugar un
papel fundamental en el diseño de la estructura
organizacional de la firma porque provee un método
sistemático de dividir a una empresa en sus actividades
discretas y por tanto, puede utilizarse para examinar como las
actividades de una firma son y pueden ser agrupadas.

Para obtener un uso óptimo de la cadena de valor
los administradores deben preparar planes estratégicos que
establezcan los objetivos de
la organización a largo plazo y los medios para
alcanzarlos. Esto lo logran diagnosticando cuales son los "cost
drivers" Porter reconoce diez "cost drivers" importantes que
determinan el comportamiento de costo de actividades de valor:
Economías de escala, aprendizaje,
patrón de utilización de capacidad, eslabones,
interrelaciones, integración, medida del tiempo, políticas
discrecionales, ubicación y factores institucionales. En
este caso se hará énfasis en los "cost driver" de
los "eslabones" de cada actividad de valor y cómo
interactúan, para determinar el costo de cada
uno.

Los eslabones existentes dentro de la cadena de valor
son numerosos. Hay diferentes tipos de eslabones:

1. Entre actividades primarias y de soporte. El comprar
   insumos de mayor calidad aunque sean mas caros, puede disminuir
   sustancialmente el número de productos defectuosos y de
   desecho y por tanto, disminuir el costo de reproceso y de
   inspección durante el proceso productivo, logrando
   así el manufacturar productos de mayor calidad con el
   resultado de que el costo total de las actividades eslabonadas
   disminuye.
2. Entre actividades primarias: Por ejemplo, un mejor
   mantenimiento puede reducir "downtime" de una
   máquina.
3. Entre actividades directas e indirectas: Una mejor
   "scheduling" reduce tiempo de viaje de la fuerza de
   ventas.
4. Entre las actividades de calidad y otras actividades.
   Ejemplo, entre las actividades de inspección y servicio
   post-venta
5. entre las actividades que son maneras alternativas de
   lograr el mismo resultado: la misma función puede
   ejecutarse de diversas maneras. Por ejemplo una firma puede
   vender mediante publicidad o mediante ventas directas al
   cliente.
6. Entre actividades que deben coordinarse: por ejemplo,
   entre las actividades de logística de entrada y
   operaciones.
7. Las actividades que se llevan a cabo dentro de la
   firma reducen la necesidad de demostrar, explicar o servir el
   producto en el campo: por ejemplo, un 100% de inspección
   puede reducir substancialmente los costos de servicio en el
   campo.

Existen eslabones entre las actividades de la cadena de
valor de la firma y las actividades de las caderas de valor de
proveedores y canales distribución. Los eslabones con los
proveedores tienden a centrarse en las características de
diseño del producto, servicio, procedimientos de "quality
assurance", empaque,
procedimientos de entrega "order processing" y otros puntos de
contacto entre ambas cadenas de valor.

Porter reconoce tres tipos diferentes de eslabones con
los proveedores:

1. Aquellos en que tanto el costo de la firma como el
   del proveedor disminuyen.
2. Aquellos en que el costo del proveedor necesita
   incrementarse para obtener una reducción en los costos
   totales de la firma que compense el costo más alto de
   los insumos comprados al proveedor.
3. Aquellos en que la firma eleva sus propios costos
   internos si el proveedor ofrece una reducción de costo
   de sus insumos que compense dicho aumento.

Los eslabones con los canales de distribución,
son similares a los eslabones con los proveedores. Los canales de
circulación tienen cadenas de valor a través de las
cuales el producto llega el producto al consumidor final.
Existen múltiples puntos de contacto entre la cadena de
valor de la firma y sus canales de distribución en
actividades tales como las ventas, "order entry" y
"logística de salida".

Esta identificación de los "Cost driver"
permitirá a la empresa o firma decidir qué
productos o servicios deberán proporcionar y a
cuáles mercados, también permite dirigir la
comercialización y el financiamiento
de estas operaciones. Además, se incluye el
análisis estratégico de costos el cual se refiere
al posicionamiento y
a la penetración potencial de los productos y de los
servicios en el mercado.

El análisis estratégico de costos usa los
datos de costos para desarrollar estrategias superiores
contemplando las posiciones probables de un nuevo producto en el
lugar de mercado y su penetración potencial. Una
compañía debería tratar de seleccionar un
tema de posicionamiento efectivo que haga pensar a los clientes
meta que la empresa se distingue entre sus rivales. Los
administradores pueden establecer una calidad o un servicio
superior, o satisfacer los requerimientos de los clientes
cambiando más rápido que sus competidores, o crear
un sentimiento de unión o de lealtad en sus relaciones con
los clientes. De manera alternativa su tema de posicionamiento
puede incluir todas estas características. Mediante el
desarrollo de una segmentación de mercado los administradores
pueden decidir si la posición de un nuevo producto
atraerá a los clientes de otros segmentos de mercado. Esto
permite a los administradores saber si un nuevo producto
atacará de manera directa a la corriente principal de su
negocio.

Ventajas de la Cadena de Valor

1. Es la herramienta básica par diagnosticar la
   ventaja competitiva y encontrar maneras de crearlas y
   sostenerlas para que la empresa pueda obtener un rendimiento
   superior a los demás en el mismo ramo
   industrial.
2. resalta el hecho de que la ventaja competitiva de la
   firma surge del análisis de las numerosas actividades
   discretas que lleva a cabo al diseñar, producir, vender,
   entregar y apoyar su producto.
3. Puede jugar un papel fundamental en el diseño
   de la estructura organizacional de la firma, ya que provee un
   método sistemático para dividir a una empresa en
   sus actividades discretas y por tanto, puede utilizarse para
   examinar cómo las actividades son y puede ser agrupadas.
   Una estructura organizacional que corresponda a la cadena de
   valor mejorar la habilidad de la firma para crear y sostener
   una ventaja competitiva.

EJERCICIO PRÁCTICO DE LA FILOSOFÍA
CADENA DE VALOR

La cadena de valor y la clasificación de costos
en una compañía de computación.

Apple Computer tiene los siguientes costos:

a. Costos por electricidad para
la planta que ensambla la línea de productos de
computadoras Macintosh.

b. Costos de transporte para enviar el software de Macintosh a una
cadena de minoristas.

c. Pago a David Kelly Designs por el diseño de un
portaequipaje para una computadora Powerbook.

d. Sueldo del científico en computación
que trabaja en la siguiente generación de
minicomputadoras.

e. Costo por la visita del empleado de Apple a un
cliente principal para mostrar la capacidad de Apple de
interconectarse con otras computadoras.

f. Sueldo del presidente de Apple Computer.

g. Pago a la estación de televisión
por transmitir los anuncios Apple.

h. Costo de cables comprados a un proveedor externo que
se utilizarán con la impresora
Macintosh.

Se requiere:

1. Clasificar cada un de las partidas de costos (a
– h) en una de las áreas de la cadena de
valor.

Solución:

a.-Operaciones

b.- Logística de salida:
distribución

c.- Desarrollo de tecnología:
diseño

d.- Desarrollo de tecnología:

e.- Servicios al consumidor.

f.- Administración de Recursos
Humanos.

g.- Mercadotecnia.

h.- Operaciones.

1. BACK
   FLUSH

Justo a tiempo: Esta filosofía se basa en reducir
al mínimo el tiempo requerido para producir un
artículo y que el mismo llegué al consumidor, lo
que implica a su vez disminuir el tiempo de entrega de los
proveedores, el tiempo de producción entre las diversas
etapas de manufactura y el tiempo de distribución de los
artículos terminados al cliente.

Además incrementa la responsabilidad de los trabajadores porque
introduce la idea de que todos y cada uno de los miembros de la
empresa deben mejorar cada día su desempeño y que el costo es responsabilidad
de todos, por lo tanto todos deben contribuir para su control y
reducción.

El objetivo que persigue esta filosofía es
mantener el flujo productivo continuo y sin interrupciones de tal
manera que no haya acumulación de inventarios, es decir,
que la materia prima se convierta en un artículo terminado
en un "lead time" igual únicamente al tiempo de proceso
eliminando así el tiempo de inspección de movimiento de
cola y de almacenaje que no le añaden valor al producto
pero si le agregan costo. Es así como este sistema
manufacturero se enfoca y ataca de raíz todas aquellas
actividades que son solo el resultado de ineficiencias
productivas y del diseño del producto y que ocasionan un
costo que muy bien se puede evitar.

Esto significa que la empresa no debe incurrir en un
costo que no es necesario por la elaboración de los
artículos terminados y que si lo hace, entonces no esta
siendo eficiente.

Tradicionalmente en el medio ambiente productivo, las
empresas se han caracterizado por crear y mantener 3 tipos de
inventario, el inventario de materia prima, el inventario de
producción en proceso y el inventario de productos
terminados, Según Kaplan las causas que ha originado esta
situación son las siguientes:

1. La necesidad de mantener el inventario como una
   protección contra la mala calidad. Ejemplo: Un obrero
   debe almacenar un lote de "ítems" junto a su
   máquina de tal forma que pueda continuar trabajando si
   la máquina que le precede se descompone, al igual que si
   una compañía no esta convencida de la calidad de
   las materias primas que obtiene de los proveedores,
   necesitará pedir más de un "ítem" cada
   vez.
2. Los tiempos tan largos de "set up" existentes en las
   máquinas productivas en el medio ambiente tradicional.
   Ejemplo: Si una máquina tarda entre 4 y 6 horas para
   cambiar un modelo de un
   producto al siguiente, entonces la compañía
   querrá seguramente producir más de un producto de
   un modelo antes de pasar al siguiente.
3. La incertidumbre en los tiempos de entrega de los
   proveedores, puesto que se corre el riesgo de que
   si el proveedor falla en entregar las materias primas en el
   momento que se necesitan, entonces se podría parar la
   producción.

En conclusión, el inventario ha sido utilizado
como escudo o amortiguador contra este tipo de problemas con
el fin de no aceptar la producción continua y
operación normal de la empresa.

También se le conoce a todo este sistema
manufacturero como sistema productivo sin inventario (Zips),
sistemas manufactureros flexibles o como sistemas KABAN que
significa tarjeta.

A diferencia de los sistemas de costos por
órdenes de trabajo y por procesos, los cuales registran
los costos en cuentas
auxiliares de producción en proceso, un sistema de costeo
Back Flush también llamado simplemente Backflushing no
mantiene cuentas de inventarios de producción en proceso
ni de materiales. En lugar de ello, mantiene una cuenta de mayor
general llamada Materias Primas en Proceso la cual incluye
únicamente a las materias primas compradas. Los contadores
contabilizan en el diario la mano de obra directa y los costos
indirectos en una cuenta llamada Costos de Transformación
y no retiran a los costos de estas cuentas hasta que los bienes
son terminados o vendidos. En ese momento, los costos totales
ocurridos son asignados al costo de los productos vendidos y al
inventario de productos terminados usando costos de
producción estándar.

El costeo de Back Flush es un método condensado
de contabilidad de
costos, muy apropiado en el caso de las empresas que
minimizan los saldos de inventarios que usan costos
estándar y que tienen una variación mínima
respecto del estándar. Además acelera el proceso
contable porque no se hace ningún asiento de diario por el
consumo de los insumos a medida que ocurre la producción y
tampoco se contabiliza en el diario ninguna variación en
costos.

Sin embargo, este sistema presenta algunas desventajas
para la empresa que lo implemente:

1. El sistema trata a todos los materiales como si todos
   estuvieran disponibles, a pesar de que algunos se han
   convertido en parte del producto, ya que algunos materiales
   están en proceso y el sistema no lo sabe. Esto es
   aceptable siempre y cuando los productos se encuentren el
   proceso uno o dos días, ya que el riesgo de un material
   "stock out" es pequeño.
2. Como tos los materiales son removidos de los registros del
   sistema hasta que el producto se ha completado, no llevan
   ningún gasto indirecto de fabricación mientras
   están en proceso. Esto también es aceptable
   porque la producción que se encuentre en proceso es
   pequeña y el entender su valor al excluir los gastos
   indirectos de fabricación no es importantes, pues el
   valor de las unidades en proceso se puede considerar como
   inmaterial y así lo consideran los
   auditores.

Ejemplo práctico de la
Filosofía Back Flush

Con la adopción de justo a tiempo,
los contadores consideraban que podrían reducir el tiempo
que dedicaban a actividades que no añadían valor a
los productos de la empresa, tales como un seguimiento detallado
de los costos a través de las cuentas del inventario de
producción. Debido a que ellos se basaban en los costos
estándar, decidieron intentar un costeo de back flush para
algunos de los productos que se mantenían bajo el costeo
justo a tiempo. El costo estándar de producción por
unidad de uno de estos productos se describen a
continuación:

Materiales directos Bs. 40

Costos de Conversión Bs. 120

Costo Total estándar por unidad Bs.
160

El resumen de transacciones mensuales se describe a
continuación:

1. Durante el mes, Castro compró Bs. 500.000 de
   materiales directos al precio estándar. Debido a que
   Castro tiene un contrato a
   largo plazo con su proveedor de materiales directos, no existe
   una variación de precios porque el precio
   estándar refleja este precio de contrato.
2. Se incurrió en Bs. 2.000.000 de costos de
   conversión durante el mes de junio
3. Se aplicaron los costos de conversión a las
   30.000 unidades terminadas.
4. Se transfirieron los costos de las 30.000 unidades
   terminadas.
5. Se vendieron a crédito 25.000 unidades a precio de Bs.
   250 cada una.

SOLUCIÓN:

Materia prima en Proceso Diversos

1 500.000 1.200.000 4 500.000 1 2.000.000
2

Costo de Conversión Real Costo de
Conversión Estimado

2 2.000.000 3.600.000 7 3 3.600.000 3.600.000
4

8 1.600.000

Costo de conversión Aplicado Productos
Terminados

7 3.600.000 3.600.000 3 4 4.800.000 4.000.000 6

 Costo de Venta Cuentas por cobrar

6 4.000.000 1.600.000 8 5 6.250.000

Ventas

6.250.000 5 

1. Todo producto tiene un ciclo o periodo de vida
   limitado, entendiéndose por este las diversas etapas
   por las que atraviesa un producto desde su concepción
   hasta el momento en que es introducido al mercado para
   así completar su objetivo final: llegar al cliente.
   Estas etapas son las siguientes: etapas preproductivas:
   planificación del producto,
   diseño preliminar del producto, diseño
   detallado del producto; producción del mismo; y etapas
   post productivas: distribución hasta el
   cliente.

   En este sentido, en los últimos años
   como consecuencia de los cambios en el ambiente productivo ha
   surgido una nueva filosofía denominada Costeo del
   Ciclo de Vida del Producto, la cual consiste según
   Callie Berliner en "…la acumulación de costos de
   actividades que se realizan a lo largo del ciclo completo de
   vida de un producto…"

   Adicional a esto, los métodos tradicionales
   de costeo se han enfocado solamente en registrar los costos
   de los productos exclusivamente asociados a la etapa de su
   producción física en un período dado,
   sin tener en cuenta que casi o más del 90% del costo
   de un producto, es determinado en las fases preproductivas
   (planificación, diseño preliminar,
   diseño detallado) y sólo el 10% o 15% de ellos
   es afectado por el proceso productivo, por lo que una vez
   iniciada la etapa productiva será demasiado tarde para
   controlar los costos.

   Ahora bien, se sabe que los costos son planeados y
   determinados mucho antes de que comience la
   producción. Es así como, durante el desarrollo
   del producto se escoge entre muchas alternativas ya sea el
   tipo de materia prima que contendrá el producto, la
   maquinaria a utilizar, etc. Estas decisiones relacionadas con
   el diseño y desarrollo de los productos son las que
   determinarán la estructura de los. Por ejemplo, de la
   maquinaria que se seleccione para la producción
   quedará determinado el costo de ésta la rapidez
   de la producción, la calidad, etc.

   Algo similar ocurre con los costos de las etapas
   postproductivas o de soporte logístico, como son la
   mercadotecnia y distribución del producto, pues de la
   misma manera influyen en la estructura de costos del producto
   a largo. Estos gastos periódicos deben dejar de ser
   tratados
   como una suma global que se eroga en cada período, en
   lugar de ello pueden cargados directamente a los productos
   que se beneficien de ellos en su ciclo de vida o ser
   asignados a los productos utilizando para bases apropiadas de
   prorrateo.

   Lo mismo ocurre con los costos para el desarrollo de
   productos y procesos que adicionalmente deben considerarse
   como inversiones de capital;
   estos costos son especialmente importante en el nuevo
   ambiente productivo puesto que fuertes cantidades a invertir
   pueden ser necesarias ya que utilizando tecnología
   innovadora los costos totales del ciclo de vida se pueden
   reducir.

   Para ello, debe establecerse un sistema de
   acumulación de costos, para capturar todos estos
   costos que se van erogando durante el transcurso de los
   diferentes proyectos,
   creando bases de
   datos históricas de los productos para comparar
   los costos reales incurridos con los costos presupuestados; y
   una vez concluido el proyecto se
   deben asignar los costos a los productos en proceso y luego a
   los productos beneficiarios. De este modo el costo del ciclo
   de vida total acumula los costos por productos,
   función, actividad y elemento del costo a lo largo de
   mucho años, tantos como dure cada producto.

   Básicamente, esta nueva filosofía
   propone tomar en cuenta en la determinación de los
   costos todas las etapas del ciclo de vida del producto,
   teniendo un control especial sobre las etapas preproductivas
   o de diseño del producto (planeación,
   diseño preliminar, diseño detallado), porque es
   en estas etapas donde se determinan la mayoría de los
   costos, de forma que se puedan asegurar costos
   mínimos, alta calidad, tiempos de producción
   reducidos, mayor flexibilidad manufacturera, etc.; pero sin
   dejar de tomar en cuenta las etapas de producción
   física y todas las etapas de soporte logístico
   o de postproducción, de forma que el sistema pueda
   brindar una visión más real de los costos del
   ciclo de vida total y permita conocer la rentabilidad real de un producto a lo largo de
   todo su ciclo de vida.

   Esta filosofía a pesar de las ventajas que da
   ala empresa no ha sido ampliamente utilizada hasta ahora ya
   que no es requerido para efectos financieros externos
   además de la dificultad que se presenta para
   determinar el principio y fin del ciclo de vida de un
   producto que puede variar desde unas cuantas semanas hasta
   períodos de muchos años.

   Sin embargo, en la actualidad debido a los
   rápidos adelantos tecnológicos en materia de
   producción y manufactura el ciclo de vida de un
   producto puede verse reducido al igual que el de las
   instalaciones manufactureras, ya que estos proveen de nuevos
   e innovadores procesos de producción, materiales,
   métodos de producción, etc., que prometen una
   mayor eficiencia; es decir, un mejor desempeño a un
   menor costo. La consecuencia de esto es que los activos se
   hacen obsoletos muchísimo antes de que termine su vida
   útil y los productos van desapareciendo en virtud de
   que se produzcan nuevos y más competentes productos
   que llamen la atención del cliente.

   Todo esto tiene un impacto en la contabilidad de
   costos porque a medida que se reducen los ciclos de vida se
   reducen igualmente los períodos de recuperación
   de los costos. He aquí el porque la necesidad de
   entender los costos de todo el ciclo de vida del producto
   pues al final posprecios deben ganar lo suficiente para
   recuperar toda la inversión destinada a su desarrollo
   y explotación por parte de la compañía,
   no sólo lo relacionado con los costos de
   diseño, manufactura, inventario, etc.; sino
   además el costo por mercadotecnia, investigación de mercado, la
   promoción, el muestreo y la
   distribución física más un margen
   razonable de utilidad por lo que un producto que se ve
   forzado a salir del mercado antes de esto, es difícil
   que logre el éxito ya que sólo cuando la
   inversión se recupera es posible hablar de resultados
   y éxito.

   Entonces puede decirse que la importancia para la
   empresa de implantar un sistema de costeo para el ciclo de
   vida del producto, está en que este permite conocer la
   rentabilidad de sus productos a lo largo del ciclo de vida de
   estos, además se puede cuantificar y controlar el
   impacto de las alternativas escogidas en la fase de
   diseño en los costos del producto, asignar sus costos
   de investigación y desarrollo de tecnología de
   productos a los productos que se beneficien de ellos y
   finalmente, apoyar decisiones gerenciales claves en
   cuánto a las líneas productivas, la mezcla de
   productos más apropiada y la fijación de
   precios.

2. COSTEO DEL CICLO
   DE VIDA DEL PRODUCTO
3. THROUGHPUT
   ACCOUNTING

Esta innovadora técnica de costeo y
análisis de producción ha sido desarrollada por
David Galloway y David Waldron y está basa en la introducción de tres nuevos conceptos que
reemplazan a los tradicionalmente utilizados por las
compañías manufactureras para así poder
reflejar el nuevo ambiente productivo en que se desenvuelven las
industrias. Estos
nuevos conceptos son:

1. Las unidades manufactureras forman un todo integrado
   cuyos costos operativos en el corto plazo son
   mayoritariamente predeterminados. Es más útil e
   infinitamente más simple considerar el costo total,
   excluyendo la materia prima, como fijo y llamarlo como el
   Costo Total de Fábrica (CTF).

   En el fondo lo que estos autores proponen es
   considerar la mano de obra como un costo fijo más, en
   un esfuerzo por reconocer su naturaleza
   cambiante.

2. Costos:

   Galloway y Waldron se basan en la premisa de que
   todo el inventario es malo y postulan que la rentabilidad es
   una función de la inversa del tiempo de respuesta
   manufacturero. Esquemáticamente lo representan de la
   siguiente forma:

   R = f (1/T R M)

   Donde:

   R = Rentabilidad

   TRM Tiempo de Respuesta Manufacturero

   Mientras menor sea el tiempo de respuesta o lo que
   lo mismo, mientras menor sea el nivel de inventarios, mayor
   será la rentabilidad de la empresa. La rentabilidad se
   maximiza al minimizar inventarios.

   Lo que sucede es que según Galloway y Waldron
   "…se ha dado a los inventarios un status que no se
   merecen", debido a la creencia de que al trabajar la materia
   prima se le está añadiendo valor y por tanto,
   conforme avanza en el proceso productivo, se le van asignando
   los costos de la mano de obra directa y los gastos indirectos
   de fabricación.

   De este modo los inventarios, al tener incorporados
   en ellos los 3 elementos tradicionales de costo, juega un
   papel importantísimo en determinar la utilidad del
   período mediante la valuación de las unidades
   que fueron vendidas y las que permanecieron al final del
   período. Lo ideal es que los inventarios no
   existieran, es decir, que se pudiera responder de manera
   directa e inmediata a las demandas del consumidor. Sin
   embargo, según Galloway y Waldron lo que obstaculiza
   esta sincronización es una combinación de la
   tecnología y de las fuerzas externas del mercado, como
   lo sería la "stacionalidad" por ejemplo: Para resolver
   estos problemas, la respuesta que tradicionalmente se ha
   brindado es la creación de inventarios, para que
   sirvan como colchones entre las operaciones para maximizar la
   eficiencia de los recursos y como colchones entre el mercado
   y la fábrica para suavizar los efectos de las
   fluctuaciones del mercado.

   El mensaje que Galloway y Waldron dan, es no crear
   inventarios innecesariamente si el material procesado hasta
   esa etapa productiva no puede continuar el proceso productivo
   normal por causa de "cuellos de botella", pues dicho
   inventario, además de no ser necesario, tiene un costo
   financiero, un costo por posible obsolescencia, ocupa
   espacio, etc.

3. INVENTARIOS
4. RENTABILIDAD DEL PRODUCTO

Es la tasa a la que el producto contribuye en dinero, lo que
determina la rentabilidad relativa del producto. Y es la tasa a
la que el producto contribuye en dinero, comparado con la tasa a
la que la fábrica lo gasta, lo que determina la
rentabilidad absoluta.

Tradicionalmente se ha utilizado el concepto de
contribución marginal, para efectos de toma de decisiones.
Se calcula restando del precio de venta, la suma de los costos
variables (entre los que se incluyen los costos directos, materia
prima, y mano de obra directa). El monto de la
contribución marginal de cada producto, expresado en
términos absolutos o como porcentaje se utiliza para
jerarquizar a los productos y por tanto para desarrollar
estrategias de mercado y de ventas.

Sin embargo, para Galloway y Waldron, la
contribución marginal no muestra realmente
la rentabilidad relativa de los productos y por tanto es
erróneo utilizarla para tomar decisiones tales como
fijación de precios, producir o comprar, etc.

Es por ello que para ambos autores, lo importante es la
rapidez de producir artículos y sacarlos al mercado para
generar dinero lo más rápidamente
posible.

Es decir, la rentabilidad se maximiza
incrementándola tasa a la cual se genera dinero. Pero,
para incrementar esta tasa se debe incluir "…el factor de
capacidad y por lo tanto la tasa de producción…" Tomando
en cuenta estos factores y para el correcto rankeo de productos,
Galloway y Waldon desarrollaron una medida que llamaron la
"Throughput Accounting Ratio", esta se define
así:

THROUGHPUT ACCOUNTING RATIO = RETURN PER FACTORY
HOUR

COST PER FACTORY HOUR

Donde el "Return per Factory Hour" es definido como
"…el monto de dinero Ganado a través de las ventas
de un producto particular, por la hora de tiempo de
fábrica crítico elaborando el producto". Se
calcula:

RETURN PER FACTORY HOUR = SALES PRICE – MATERIAL
COST

TIME ON KEY RESOURCE

Y el "Cost per Factory Hour" se define "… como el
costo total de dirigir la fábrica, dividido entre el
tiempo disponible total de mismo recurso clave. Es
decir:

COST PER FACTORY HOUR = TOTAL FACTORY COST

TOTAL TIME AVAILABLE ON THE KEY RESOURCE

En conclusión, Galloway y Waldon indicant que,
con la filosofía Throughput Accounting, se tiene un
mecanismo de costeo que refleja la realidad de las operaciones
manufactureras, pues este toma en cuenta su capacidad productiva
considerando los "cuellos de botella" o "puntos focales" de cada
una de ellas.

Esta filosofía reconoce que la mano de obra
directa ya no es una base de prorrateo adecuada y que
además, ya no es un componente de costo variable,
tratándola así como un costo fijo que es parte de
los gastos indirectos de fabricación.

Igualmente este enfoque se basa en la premisa de que
todo inventario es malo y debe por tanto ser eliminado,
estimulando así la implementación de una
filosofía para maximizar la rentabilidad global de la
empresa (valuando el inventario sólo a valor de materia
prima directa).

Finalmente reconoce que la compañía, tal
como cualquier organismo completo necesita de una dieta para
sobrevivir y esa dieta es dinero. La compañía
necesita generar dinero a una tasa predeterminada pues en el
largo plazo, su salud dependerá de la
habilidad gerencial para controlar la tasa total a la que genera
dinero en la forma de "throughput" comparado con la tasa a la que
lo gasta. Con este objetivo en mente, Galloway y Waldon
desarrollan la medida "TA Ratio", con lo cual verdaderamente se
agrupan los productos de acuerdo a su rentabilidad
relativa.

Ejemplo práctico de la
Filosofía THROUGHPUT ACCOUNTING

Una fábrica manufactura mediante máquinas
automatizadas dos productos con el mismo precio de venta 2.25$ y
el mismo costo de material 1.30$. Ambos productos pasan por 6
operaciones en su fabricación y el tiempo que emplea cada
uno en cada operación (en minutos), está dado en la
siguiente tabla:

Siendo la tasa de mano de obra 6$, la
contribución marginal sería calculada para cada
producto, de la siguiente manera:

Gastos Directos

Producto A = 1.30$ (material) + 1.25 min. X 6.00$ =
1.425$

60 min.

Producto B =1.30$ (material) + 1.30 min. X 6.00$ =
1.430$

60 min.

Siendo la contribución a los gastos indirectos de
fabricación y a la utilidad:

Bibliografía

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enfoque gerencial. 8va edición, México. Prentice Hall.

Rayburn, Letricia. (1999) Contabilidad y
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México. Mc Graw Hill.

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http://www.infosol.com.mx/espacio/cont/aula/ciclo.htm

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Eddalia Brown Montero

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San Juan de los Morros