Principios o axiomas que rigen al ajuste por inflación previsto en la Ley de ISLR venezolana
- El AxI como incremento patrimonial
o enriquecimiento neto de fuente
territorial - El principio de Anualidad del
ISLR en materia de Ajuste por
Inflación - El AxI también
considera la pérdida de valor de los Activos
Monetarios - El AxI como gravamen
aparente - Efectos de la
Inflación - Clasificación de los
Ajustes por Inflación - Overview Inflation
Adjustment
1.- El AxI como incremento
patrimonial o enriquecimiento neto de fuente
territorial:
El ISLR tiene por objeto gravar la Renta; En este
sentido, el profesor
José Andrés Octavio (1971) en su libro "Los
Elementos Fundamentales del Impuesto sobre la
Renta en la Ley del 16 de Diciembre de 1966"
señala:
Desde un punto de vista estrictamente
técnico, en cuanto al tributo, la renta puede ser
entendida en dos sentidos. Según el primero, la renta
sujeta al impuesto es
todo ingreso que proviene de una fuente estable o duradera, y
que tiene la característica de producirse con cierta
periodicidad… En este concepto de
renta, o en las legislaciones que lo adoptan, sólo tales
ingresos son
objeto de gravamen, sin perjuicio de que los otros tipos de
ingresos puedan ser materia de
impuestos
diferentes…
… En el segundo sentido, se entiende por renta
todo incremento patrimonial, todo aumento en el patrimonio
del contribuyente. Aquí como puede verse el campo es
mucho más amplio que el anterior, porque dentro de
él cabe todo lo que es renta según el primer
concepto, y además cualquier ingreso que incremente el
patrimonio del contribuyente aunque provenga de actividades
ocasionales, aunque no se produzca de manera regular o
periódica. (p. 51)
La Ley de ISLR venezolana ha adoptado el segundo
concepto de renta, el cual es conocido también como
enriquecimiento neto, el cual puede ser obtenido en dinero o en
especie y se determina sustrayéndole a los ingresos
brutos, los costos y
deducciones permitidas por la Ley, así el artículo
4° de la Ley establece:
Son enriquecimientos netos los incrementos de
patrimonio que resulten después de restar de los
ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta
Ley, sin perjuicio, respecto del enriquecimiento neto de
fuente territorial, del ajuste por inflación previsto en
esta Ley. (subrayado nuestro)
Omissis…
De la norma transcrita supra se puede concluir
que el ajuste por inflación constituye un enriquecimiento
neto gravable a los fines de la Ley de ISLR y de fuente
territorial, esto quiere decir, que se aplica sólo para
aquellos activos y pasivos
ubicados en el territorio venezolano.
2.- El principio
de Anualidad del ISLR en materia de Ajuste por
Inflación:
El sistema de ajuste
por inflación debe estar en perfecta armonía con
los principios
generales del ISLR y así es cuando hablamos del principio
de anualidad, el cual consagra que todo enriquecimiento que va a
ser objeto del gravamen debe ser determinado en un período
anual, cualquiera sea el ejercicio del contribuyente no menor a
doce meses, salvo en el primer ejercicio gravable de acuerdo a lo
establecido en el artículo 13° del Reglamento. Otra
excepción no mencionado por este artículo se
refiere al cese o liquidación de la compañía
el cual puede estar previsto también para un
período menor a doce meses.
Específicamente en materia de ajuste por
inflación, la anualidad implica que el sistema debe
reflejar la variación anual (sólo de un año)
que por efectos de la inflación sufren los elementos del
activo, pasivo y patrimonio del contribuyente al cierre del
ejercicio fiscal, es
decir, mal podría un contribuyente ajustar un activo por
un período mayor de un año y mucho menos pretender
la deducción del ajuste de la depreciación también por un
período mayor de un año.
Sin embargo existen contadas excepciones al principio de
anualidad del ajuste por inflación en materia de ISLR, a
saber:
- En materia de reajuste regular de activos no
monetarios, excepto inventarios,
sea el primero o cualquier ejercicio, cuando un contribuyente
adquiere un activo nuevo, el mismo debe ser ajustado desde su
fecha de adquisición hasta el cierre de su
ejercicio. - En materia de ajuste inicial todos los activos y
pasivos no monetarios, sin excepción, deben ser
ajustados considerando el IPC del mes anterior a su
adquisición o registro hasta
la fecha de cierre del ejercicio en que se realiza el ajuste,
pudiendo ser este período mayor o menor de un
año. - En caso de inicio y cierre de la
compañía. - En la reciente reforma (1999) el sistema incorpora
otra excepción al principio de anualidad del AxI de la
Ley de ISLR en su Art. 128°, primer aparte, el cual
consiste, de manera similar al cálculo
del costo
ajustado por venta de
vivienda principal para las personas naturales, en aplicar un
ajuste parcial o menor a doce meses al costo de un
activo no monetario cuando éste es vendido antes de la
terminación del ejercicio gravable. Este ajuste no
constituye o de la manera como se interpreta no debe constituir
incremento de la renta, más bien se plantea como un
beneficio en manos del contribuyente que al momento de vender
un activo que estaba incorporado a la producción de la renta y que previamente
había sido ajustado por inflación, debe calcular
el mayor costo fiscal dado por el tiempo
transcurrido desde el último reajuste hasta la fecha de
venta (sólo del costo neto ajustado) y el efecto debe
ser considerado como una disminución de la renta con
crédito a la cuenta de
"Revalorización de Patrimonio".
3.- El AxI
también considera la pérdida de valor de los
Activos Monetarios:
El Ajuste por Inflación no sólo considera
la revalorización de activos y pasivos no monetarios tal
como lo dice la norma sino que también reconoce de manera
no expresa, la pérdida de valor de los activos monetarios
con el ajuste del patrimonio neto inicial, esto es, al sumar
algebraicamente activos menos pasivos (sin discriminación entre monetarios y no
monetarios) incluye los valores
monetarios que desde el inicio del ejercicio han estado
expuestos a la inflación, ganando en el caso de los
pasivos monetarios y perdiendo en el caso de los activos. Como es
sabido, el efecto de ajustar el patrimonio neto inicial es una
disminución de la renta gravable, lo que permite concluir
que en la renta neta fiscal gravada está reconocida tanto
la ganancia como la pérdida de los valores
monetarios activos y pasivos.
4.- El AxI
como gravamen aparente:
De acuerdo a lo planteado por la Comisión
Técnica creada por la Comisión Permanente de
Finanzas con
el objeto de analizar el Proyecto de
Reforma de la Ley de ISLR de 1991 presentado por el Ejecutivo
Nacional para la consideración del extinto Congreso de la
República:
"… este gravamen (haciendo referencia al Ajuste
por Inflación) sería nominal o aparente, toda vez
que el mismo sistema prevé cuotas de depreciación
o amortización correspondientes a la
revalorización extraordinaria que procederían
como costos o deducciones en los ejercicios anuales
subsiguientes a la revalorización y se
corresponderían exactamente con los montos de impuesto
originados por la revalorización".
Es importante destacar que esta correspondencia no es
exacta y absoluta más bien relativa, puesto que al fin de
cuentas la
pérdida neta por efectos de la inflación es
trasladable sólo hasta el ejercicio, la cual puede estar
determinada en gran medida por esta deducción o
amortización.
La Inflación deforma la definición de
la renta utilizada a efectos fiscales, haciéndola
inconsistente con una definición económica
correcta. Esta situación se debe a que la contabilidad se expresa en datos
históricos. Si los precios ni
varían nunca los datos históricos
proporcionarían una información exacta para la
preparación de los balances y cuentas de resultados
del sujeto pasivo, sin embargo, cuando los precios
varían – y particularmente en un escenario
inflacionario – se distorsionan los resultados de los
estados
financieros y esto afectará la medición de la base de cálculo
del tributo, determinando un efecto distorcionante en la
medida de los ingresos.- Ganancias de Capital: una de las categorías
mas afectadas por la inflación son las ganancias de
capital. La conjugación de la expresión
nominal del costo histórico y del valor de
realización a precios actuales, conlleva una
distorsión inevitable en la medición de su
magnitud. La apreciación del precio
de un activo que refleje sólo un aumento general de
precios es una ganancia ficticia porque no proporciona al
inversionista un mayor poder de
compra sobre bienes y
servicios. La distorsión puede llegar
a situaciones más radicales donde en la realidad
sólo hay pérdidas. - Depreciación y Amortización:
es notorio que durante períodos inflacionarios, el
precio de mercado de los activos depreciables o
amortizables, se aparta de su costo según libros
y que los apartados para atender la depreciación o
amortización, basados en los costos
históricos, tiende a incrementar artificialmente
los ingresos por su realización. De modo que, el
sistema de depreciación o amortización
sobre costos históricos, no cumple con su función básica de
recuperación del costo del activo permanente,
imposibilitando su reposición, y en consecuencia,
el mantenimiento del capital. Del rendimiento
bruto de los activos dedicados a la producción de
la renta debe deducirse una cantidad de dinero que , al
invertirse en algún activo nuevo mantenga intacto
el valor real de los activos permanentes del
contribuyente.El problema se suaviza (mas no se elimina) en el
caso de que los inventario sean determinados conforme al
método UEPS, último en entrar primero en
salir. De esta forma, el inventario se valora por lo
menos en función de precios mas actuales,
reduciendo la brecha entre los precios de
reposición y los costos históricos, de modo
que los beneficios e inventario pueden llegar a ser
minimizados. Inclusive en casos en que las
mercancías de que se trate, aumenten de precio por
encima del índice general para un período
dado, el enriquecimiento resultante de la
realización del inventario estará libre de
toda distorsión nominal. - Inventarios: también los
inventarios son susceptibles de ganancias y pérdidas
producto
de los cambios de precios, a pesar de que estén
destinados a rotar con mayor rapidez que los activos
fijos. En materia de inventarios existen los
denominados "beneficios en existencia" que se originan como
consecuencia de las plusvalías nominales no
realizadas por las apreciaciones de valor de las citadas
mercancías, que resulten de la diferencia entre los
costos históricos y los de reposición; pero
éstos beneficios no son reales, sino ilusorios. Se
producen como consecuencia de que el inventario inicial y el final en un
período determinado se evalúan con una misma
unidad monetaria, pero representativa de poderes de compra
distintos, por lo que se tiende a infraestimar los costos
reales. La distorsión será mayor dependiendo
de la importancia relativa de los inventarios en
relación al total de activos del contribuyente, a la
velocidad de rotación de los mismos y
la tasa de inflación. El efecto erosivo de la
inflación sobre los inventarios se agrava en mayor
medida cuando éstos son determinados en base al
método PESP, primero en entrar
primero en salir. Ello implica que para determinar el valor
del inventario se utilizan los valores de los
artículos mas antiguos del inventario (primero en
entrar), esto es, los de costo histórico mas remoto,
y por lo tanto, mas bajo. Desde el punto de vista
impositivo, esto creará un enriquecimiento ficticio
al realizar los bienes inventariados. - Intereses: la materia de los intereses
plantea problemas de ajustes serios y especiales. La
experiencia demuestra que la inflación determina
aumentos de tipo de interés del mercado. La tendencia es
que la tasa de
interés supere la tasa de inflación
esperada para un período dado. Así las cosas,
al menos desde el punto de vista equitativo no se
justificaría un ajuste de la renta imponible. Sin
embargo, anota la doctrina mas autorizada, la evidencia
empírica disponible en varios países apuntan
el hecho que los intereses no han aumentado tanto como la
tasa de inflación.
Ejemplo: supongamos que un individuo
puede prestar sus ahorros a un tipo de interés del 5%
al que denominamos el tipo real. Para simplificar la
presentación evitaremos las complicaciones que se
producirían al considerar la estructura
temporal del tipo de interés y nos referiremos, por lo
tanto a un tipo de interés concreto.
También supondremos que el tipo impositivo marginal
sobre la renta para éste individuo concreto es del
50%.Dados éstos supuestos, si un individuo presta
1.000 Bs. y después de un año recibe 50 Bs. Por
concepto de interés además de la
devolución de los 1.000 Bs. ésta renta
será gravada al tipo impositivo marginal del 50%. Por
tanto, después de pagar el impuesto le quedarán
25 Bs. o un tipo de interés neto de impuesto del 2,5%
sobre su inversión financiera. En este caso,
cuando existe estabilidad de precios actual y esperada, el
impuesto sobre los intereses nunca reducirá esa renta
a una cifra negativa a no ser que el I.S.L.R tenga tipos
marginales al 100%.El mecanismo de ajuste al capital o principal es
idéntico a la corrección del costo
histórico utilizado en conexión con las
ganancias del capital. El interés gravable se
calcularía sobre el capital deflactado. El
contribuyente prestamista gozaría de una
deducción equivalente a la diferencia entre el
interés sobre el capital nominal y el interés
generado sobre el capital deflactado durante el
período que se trate; o lo que es lo mismo,
sólo se consideraría interés a los fines
de imposición la cantidad ajustada.- Ganancias de Capital: una de las categorías
- Sobre la base de cálculo del
I.S.L.R. - En Materia de tramos, exenciones y exoneraciones y
otros valores expresados en términos
monetarios.
La manifestación más paladina de
carácter directo y personal del
I.S.L.R es la progresividad de las tarifas y la existencia de
exenciones, desgravámenes y créditos, que buscan precisar la
verdadera capacidad contributiva de los sujetos incididos por
el gravamen.
En período de inflación la renta nominal
aumenta en mayor medida y rapidez que la renta real. La
interacción de ésta realidad con
la rigidez de la estructura legal del impuesto aumentará
la carga impositiva media para todos los niveles de la renta.
Los contribuyentes con niveles muy inferiores de ingresos, por
lo tanto, antes exentos, pueden ahora verse sometidos al
impuesto, sin que en la realidad hayan aumentado sus ingresos
reales. Igualmente con los contribuyentes antes gravados que lo
serán de tipo impositivo superiores. En palabras
resumidas: los contribuyentes se ven desplazados hacia arriba
en una escala
progresiva y en consecuencia, sometidos a una gran carga
impositiva superior.
De modo que, al aumentar la renta nominal del
contribuyente, éstos son desplazados a tramos superiores
de imposición.
En efecto, éstos aumentos de la carga
impositiva tienen su causa principal en la contracción
del valor real de las exenciones y desgravámenes, aunque
las estructuras
de tipo han jugado también un papel importante. Sobre
este último particular, la inflación produce una
contracción real de los tramos de renta. El
desplazamiento de un contribuyente a una tramo impositivo
superior dependerá de la amplitud de los tramos.
Mientras más amplio sea, más tardará la
inflación en empujar al contribuyente al tramo superior,
donde se enfrentará a un tipo impositivo marginal
más alto.
El problema de la inflación sobre la estructura
de tramos es equivalente en materia de impuesto a la renta
sobre sociedades,
cuando tales enriquecimientos netos se encuentran sometidos a
un gravamen estructurado a una tarifa progresiva, tal como
ocurre entre nosotros por virtud en ka tarifa 2. (Art.
52).
Los incrementos de la carga tributaria, como
consecuencia de la inflación, han obligado ha adoptar
métodos
correctivos de las distorsiones citadas a la estructura de
tramos. Los más rudimentarios se han localizado en los
valores nominales de la exenciones y otros valores expresados
en términos fijos, para reexpresar los términos
superados por la inflación.
Los principales esquemas de ajuste automático
de la estructura de tramos tienen dos objetivos:
- La corrección de las alícuotas de
acuerdo con algún índice, sin alterar las
expresiones nominales de los ramos - El ajuste anual de los mismos, así como de
otros valores expresados en términos monetarios,
mediante un índice deflactor.
- Retardo en la Recaudación ( valor real del
producido tributario)
El hecho evidente del retardo que existe entre el
momento en que nace la obligación tributaria y el
momento en que se hace exigible, éste retardo se
justifica par permitir al contribuyente la determinación
de la obligación y el cumplimiento de los deberes
formales asociados al cumplimiento del débito
impositivo, sin embargo, más allá de éste
período legal cualquier demora injustificada que la
exceda afectará la recaudación de la siguiente
manera:
- Dada la tasa de inflación y suponiendo una
elasticidad del impuesto igual a la unidad
cuando mayor sea el retardo en la recaudación del
impuesto, mayor será, la recaudación real neta
inducida por la inflación en los ingresos impositivos
que recibirá el fisco. - Dado el retardo en la recaudación del
impuesto, cuanto mayor sea la tasa de inflación, menor
será el valor real del ingreso derivado del
impuesto. - Cuanto más importancia tenga el I.S.L.R en
el sistema
tributario de un país mayor será la
pérdida de recaudación en valor
absoluto.
Clasificación de los Ajustes por
Inflación.
Fuente: Los Ajustes por Inflación en la ley de
Impuesto sobre la Renta. Humberto Romero Muci. 1993. Editorial
Jurídica Venezolana.
1.- De acuerdo a las Técnicas
de cálculo:
En cuanto a los mecanismos de ajustes de precios,
existen dos principales corrientes del pensamiento
contable sobre la forma de realizar semejantes correcciones. La
primera técnica, denominada (i) "contabilidad de
costos actuales " o "valor corriente" y la segunda (ii)
"contabilidad de poder de compra corriente".
1.1.- Contabilidad a Valor Corriente: Este
mecanismo sugiere la corrección tanto de las cuentas de
balance como de resultados en función de los "precios
corrientes o de reposición", siendo la unidad monetaria la
unidad de medida.
Este método se propone dos objetivos
básicos: (i) permitir que las partidas del balance
enseñen el "valor corriente" de los activos no monetarios
y (ii) que las cuentas de resultado muestren el rendimiento real
de la explotación del contribuyente. Esto encuentra su
razón en el hecho que los beneficios de la empresa son
iguales al excedente de ingresos a precios corrientes con
relación a los gastos expresados
igualmente a precios corrientes.
El valor corriente normalmente se fija ya sea sobre el
costo de reposición actual o en función del valor
neto de realización de los activos considerados. Si la
pretensión es recuperar los activos a medida que son
utilizados en la producción de la renta, el costo de
reposición constituye un criterio de valuación
adecuado; sino, el valor de venta indicará su valor de
mercado o corriente.
La bondad de la contabilidad a valor corriente se
justifica por su efecto sobre el mantenimiento del capital, la
rentabilidad y
estabilidad financiera de la unidad productora de renta, esto es,
la preservación de la capacidad de explotación de
una sociedad
"entendida como la aptitud para hacer posible una
producción futura" y la garantía de la continuidad
potencial de la empresa.
Los problemas que presenta este mecanismo radican en la
determinación del llamado "valor corriente", pues es la
técnica de avalúo la que dirá el precio de
mercado o valor de reposición, la cual puede ser
manipulado subjetivamente restándole objetividad al
sistema. Además, en empresas que
mantienen grandes estructuras de activos y de numerosas unidades
tanto en planta y equipo como en inventarios, este método
puede representar altos costos, coartando en forma evidente el
ejercicio de la actividad empresarial ya que afectaría
directamente el patrimonio y este nunca debería ser el
objetivo de un
impuesto a la renta.
1.2.- Contabilidad Poder de Compra Corriente: De
acuerdo con esta técnica de ajuste, la corrección
se realiza de acuerdo con las variaciones del nivel general de
precios, esto es, se reexpresan los costos históricos en
los estados financieros en unidades monetarias de poder
adquisitivo homogéneo. Esta técnica se centra
sobre todo tipo de partidas del balance
general, tanto activas como pasivas y se aplica a
través de un índice constante (standard) general de
variación de precios, en vez de un índice especial
o avalúos para elementos parciales del balance como en el
caso de contabilidad a valor corriente.
En la práctica, para aplicar este método
suele hacerse una distinción entre las partidas monetarias
y no monetarias del balance.
Este método de ajuste opera mediante la
reexpresión de los activos y pasivos monetarios en
función de las variaciones en el nivel de precios, entre
la fecha de adquisición y la del balance. El efecto neto
del ajuste de precios sobre activos y pasivos se reconoce como
una ganancia o como una pérdida, y se traspasa, en
consecuencia, a una cuenta de resultados como un abono o como un
cargo, respectivamente, para el período económico
de que se trate.
El propósito de la contabilidad "poder de compra
corriente" es reexpresar los estados financieros convencionales
en unidades monetarias homogéneas, en vez de costos de
reposición como la contabilidad a "valor corriente". El
primer método pretende medir el nivel real de ingreso, es
decir, la renta real, mientras que el segundo busca la
reposición de los activos productores de renta.
2.- De acuerdo a la Amplitud del
Ajuste:
Los ajustes por inflación con fines fiscales
pueden versar sobre partidas determinadas del balance del
contribuyente o más ampliamente sobre la integralidad de
las mismas. Los primeros se denominan "ajustes parciales" y los
segundos "ajustes integrales".
De la mayor o menor cobertura dependerá la
sinceridad del ajuste, con sacrificio, también, en
equidad y
neutralidad en la interacción de la inflación y el
impuesto.
2.1.- Ajustes Parciales: Es un mecanismo
destinado a la corrección sólo de ciertos elementos
del balance por alguna situación coyuntural especial y de
forma temporal, tal fue el caso de la segunda guerra
mundial que muchos países pusieron en vigor una
legislación para la revaluación de activos no
monetarios destinados a la producción de la renta, para
corregir los valores históricos en los balances
deteriorados por los efectos de la conflagración
bélica. Su objetivo fundamental fue ajustar la renta
gravable a fin de que el contribuyente generara los fondos
suficientes para realizar nuevas inversiones en
planta y equipo, y liberarlos, en cualquier caso, de la
aplicación del impuesto sobre utilidades ficticias que
agravase la situación de
descapitalización.
En aquella época estos ajustes se seguían
por valores de mercado las medidas de ajuste tuvieron un alcance
temporal instantáneo, esto es, una sola vez, a lo
más dos o tres veces. También se conoce que dichos
sistemas de
ajuste en algunos países fue voluntario y para el caso de
empresas con ingresos importantes tuvo carácter
obligatorio.
La experiencia con los ajustes parciales ha demostrado
que la corrección que a través de los mismos se
procura, es también parcial, descuidando otras partidas
del balance, igualmente importantes, en desmedro de la equidad y
la justicia
tributaria. Los mecanismos de ajustes parciales (principalmente
de activos no monetarios) discriminan contra los contribuyentes
cuya estructura de activos son principalmente monetarios, tales
como los bancos y
demás instituciones
financieras.
2.2.- Ajustes Integrales: Ante los desequilibrios
que a través de la experiencia se han detectado de los
ajuste parciales, muchos países se han desplazado hacia la
adopción
de mecanismos omnicomprensivos de las distintas partidas que
integran los estados financieros que resultan afectadas por la
inflación.
El ajuste integral se fundamenta en la idea de que la
renta es equivalente a incrementos netos de patrimonio en
términos reales, por lo que, la legislación de
Impuesto sobre la Renta debe focalizar la imposición del
gravamen sobre todas aquellas partidas del balance, tanto activos
como pasivos que intervengan en la determinación de los
incrementos netos de patrimonio.
3.- De acuerdo con la exigibilidad:
3.1.- Ajustes Obligatorio: Cuando mediante ley se
exige el apego a las normas del Ajuste
por Inflación, no dejando opción al contribuyente
que encuadre dentro de los supuestos de la norma de decidir
someterse o no al sistema, estamos en presencia de un sistema de
ajuste obligatorio y para ello la norma establece supuestos de
hecho o condiciones que al cumplirse, irremediablemente hace
sujeto del Ajuste al contribuyente.
3.2.- Ajustes Voluntario: En algunos casos la
norma abre la posibilidad de someterse voluntariamente al sistema
de ajuste por inflación para aquella categoría de
contribuyentes que no encuadren en los supuestos de contribuyente
obligado. La única condición que generalmente
establecen estos sistemas voluntarios es que una vez dentro del
sistema no puedes sustraerte de él y debes cumplir con
todos los deberes formales que ello amerite al igual que un
contribuyente obligado.
La sistema venezolano contempla los dos
sistemas.
4.- De acuerdo con la periodicidad:
4.1.- Ajuste Unico: Este tipo de ajuste es
establecido con el objeto de corregir las distorciones
ocasionadas por la inflación en un único momento y
para determinada categoría de contribuyentes. Así
por ejemplo en Venezuela se
aplicó un ajuste extraordinario con la entrada en vigencia
de la reforma de la LISLR de 1991, para corregir la
distorción de más de 40 años.
4.2.- Ajustes Regulares o contínuos:
Cuando la inflación es constante o permanece por varios
años, como lo es en la mayoría de los casos, el
ajuste se establece en forma regular o periódica. En
Venezuela, una vez realizado el ajuste inicial o único,
automáticamente los siguientes ajustes son rehulares o
contínuos y esto se debe al proceso
inflacionario que se ha acentuado desde aproximadamente 1989
hasta nuestros días.
Monahan, Mijares & Asociados
INFLATION ADJUSTMENT
- Objetivos del Ajuste por
Inflación:
Fuente: Informe que
presenta la Comisión Permanente de Finanzas de la
Cámara de Diputados sobre el Proyecto de Ley de Reforma a
la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de la primera
discusión.
- "Que los contribuyentes paguen sobre la base de
ingresos reales y no nominales como hasta el presente ha
ocurrido". - "… no se persigue con este sistema un mayor ni
menor ingreso de impuesto". - "Esta dirigido a lograr la equidad".
- "Hacer que las empresas tributen por sus verdaderos
resultados económicos, reconociendo y aceptando las
pérdidas por inflación, pero también
sincerando las ganancias que se produzcan debido a tal
proceso".
- ¿Qué es el Ajuste por
Inflación?
La adopción del Ajuste por Inflación por
parte de la Ley de Impuesto sobre la Renta no es más que
un reconocimiento legal de la inflación y sus afecciones
sobre los distintos elementos que conforman este impuesto, por
ejemplo, el hecho de que en la reforma de 1994 se haya incluido
la unidad tributaria tanto en el COT como en la LISLR como
parámetro de medición y actualización de
multas, sanciones, escalas progresivas de ingreso, etc. y que
entre otras leyes en la
reforma tributaria de 1999 la Ley de Sucesiones,
Donaciones y DRC y la Ley de Timbre Fiscal hayan adoptado la
Unidad Tributaria sólo quiere decir que el sistema
tributario reconoce su vulnerabilidad ante el flagelo
inflacionario.
En este sentido y tomando en consideración los
objetivos planteados en el punto anterior haremos referencia a
dos aspectos importantes que explican el sentido del sistema de
ajuste por inflación así como la
orientación que ha tomado con el devenir de los
años:
- El Ajuste por Inflación no sólo
considera la revalorización de activos y pasivos no
monetarios tal como lo dice la norma sino que también
reconoce de manera no expresa, la pérdida de valor de
los activos monetarios con el ajuste del patrimonio neto
inicial, esto es, al sumar algebraicamente activos menos
pasivos (sin discriminación entre monetarios y no
monetarios) incluye los valores monetarios que desde el inicio
del ejercicio han estado expuestos a la inflación,
ganando en el caso de los pasivos monetarios y perdiendo en el
caso de los activos. Como es sabido, el efecto de ajustar el
patrimonio neto inicial es una disminución de la renta
gravable, lo que permite concluir que en la renta neta fiscal
gravada está reconocida tanto la ganancia como la
pérdida de los valores monetarios activos y
pasivos. - De acuerdo a lo planteado por la Comisión
Técnica creada por la Comisión Permanente de
Finanzas con el objeto de analizar el Proyecto de Reforma de la
Ley de ISLR de 1991 presentado por el Ejecutivo Nacional para
la consideración del extinto Congreso de la
República:
"… este gravamen
(haciendo referencia al Ajuste por Inflación)
sería nominal o aparente,
toda vez que el mismo sistema prevé cuotas de
depreciación o amortización correspondientes a
la revalorización extraordinaria que
procederían como costos o deducciones en los
ejercicios anuales subsiguientes a la revalorización y
se corresponderían exactamente con los montos de
impuesto originados por la revalorización".
Esto es muy cierto y se refiere a lo que conocemos
como Depreciación o Amortización
Fiscal de las revalorizaciones producto del ajuste;
responde al por qué el ajuste inicial no
amortizado no forma parte del costo en el momento de la
venta de activos en contraposición al reajuste regular
que sí forma parte del costo, en fin, esta podría
ser la base, sustento o perspectiva sobre la cual se apoyaron
los proyectistas de aquella época y hoy, después
de diez años, se preguntan los fiscalistas
contemporáneos con pleno desconocimiento de causa y
razón, ¿Por qué el Ajuste Fiscal siempre
arroja pérdidas?, atribuyéndole la culpa a las
planificaciones fiscales de los contribuyentes y así,
establecen el gravamen a los Dividendos en un intento por
soslayar tal situación y …se la comieron!!.
Porqué arroja pérdidas?, es muy simple, si todo
el incremento patrimonial (que causa impuesto) producto del
ajuste, será amortizado o deducido en los siguientes
ejercicios y además agregamos la disminución de
renta causada por el ajuste del patrimonio neto inicial y
seguimos sumando, los ajustes liberados por salida de
inventarios, el mayor costo fiscal por desincorporaciones de
activos y pare de contar, cuál sería el
resultado?, si también tomamos en cuenta que el tiempo
de reposición de activos en tiempos de crisis se
extiende hasta que superan la vida útil estimada,
señores, a medida que transcurre el tiempo de vida de
los activos aumenta la pérdida por concepto de
inflación, lo que convierte al sistema no en una
correspondencia exacta entre revalorización y
amortización como decía la Comisión
Técnica sino en un mecanismo que está perdiendo
su vigencia y esto debe ser evaluado muy de cerca.
(RKG)
- Conceptos Básicos:
- Activos Fijos: El de ciclo largo destinado a
la actividad productiva más que a la reventa. Incluye la
planta, el equipo y el activo intangible. (J.M. Rosenberg,
Diccionario
de Administración y Finanzas) - Depreciación: Cargos contra beneficios
para cancelar el coste de un activo menos el valor residual a
lo largo de su vida útil estimada. Es un mero asiento
contable y no representa ninguna salida líquida de caja
ni se destinan a este propósito fondos. (J.M. Rosenberg,
Diccionario de Administración y Finanzas) - Amortización: Deducir una
porción o parte del coste de una partida de
inmovilizado. (J.M. Rosenberg, Diccionario de
Administración y Finanzas) - Activo y Pasivo Monetario: Se consideran como
activos y pasivos monetarios, según el caso, las
partidas del Balance General del contribuyente que representan
valores nominales en moneda nacional o que al momento de
liquidarse se hacen por el mismo valor histórico con los
que están registrados. (Pgfo. 2do., Art. 98°
RLISLR) - Activo y Pasivo No Monetario: Se consideran
como activos y pasivos no monetarios aquellas partidas del
Balance General del contribuyente que por su naturaleza o
características son susceptibles de protegerse de la
inflación, y en tal virtud generalmente representan
valores reales superiores a los históricos con los que
aparecen en los libros y registros de
contabilidad del contribuyente. (Pgfo. 1ero., Art. 98°
RLISLR) - Ajuste Inicial: Es un mecanismo de
actualización extraordinaria (sólo una vez) cuyo
propósito fundamental es determinar una base de valor
monetario homogéneo que sirva como punto de partida al
reajuste regular, su aplicación causa un tributo del 3%
por inscripción en el Registro de Activos Revaluados.
(RKG) - Reajuste Regular: Mecanismo de ajuste periódico e integral que toma como punto
de partida los valores actualizados inicialmente y tiene como
propósito reflejar a través de una partida de
Conciliación de Rentas el efecto patrimonial en la renta
por exposición a la inflación.
(RKG) - Registro de Activos Revaluados: Registro,
cuerpo o institución carente de estructura física como el
Registro de Información Fiscal RIF, que se presume fue
creado con la sola intención recaudatoria y vasta
sólo comparar, la inscripción en el RIF no causa
tributo alguno y además posee estructura física;
Su inscripción se cumple sólo con la
presentación y pago de la conocida forma RAR – 23
y el tributo es un impuesto proporcional del 3% sobre el
incremento de valor del ajuste inicial por inflación de
los activos fijos depreciables. (RKG) - Depreciación Histórica y
Amortización Fiscal: Es uno de los métodos de
amortización de los valores netos actualizados producto
de los ajustes (inicial o regular) cuyo propósito es
distribuir en el tiempo los nuevos valores a los fines
fiscales, toma las premisas del método contable de
depreciación por Línea Recta. Su procedimiento
de cálculo se basa aplicar el porcentaje que sobre el
costo representa el gasto de depreciación contable a
valores nominales, sobre los valores netos fiscales
después de las actualizaciones. (RKG) - Amortización Fiscal: El sistema de
ajuste por inflación prevé un mecanismo de
depreciación o amortización de valores
actualizados cuyo propósito es corregir (a los fines
fiscales) los valores de reposición de activos, los
cuales se han visto mermados por efectos de la inflación
y en realidad nominalmente insuficientes ante los movimientos
del mercado; Su método de cálculo se sustenta en
dos técnicas a saber: i) Método de
depreciación histórica y amortización
fiscal y; ii) Métodos de la vida útil restante.
(RKG) - Mayor Costo Fiscal: Así se le llama a
aquel costo que por encima del contable se hace deducible a los
solos fines de la Ley de ISLR, es decir, el costo fiscal
incurrido por venta de stock, activos fijos y en general por la
desincorporación de cualquier valor que ha sido objeto
previo de los ajustes por inflación. (RKG) - Valor Neto Actualizado: El valor neto
actualizado de los activos y pasivos no monetario, es igual al
valor actualizado del costo de adquisición menos el
valor actualizado de la depreciación o
amortización acumulados. (Pgfo Único Art. 11°
de Proyecto de Ley de Reforma parcial del ISLR sobre Art.
127° vigente, presentado por el SENIAT a los efectos de su
1era. Discusión en la plenaria de la Asamblea Nacional
el 15/08/2001) - Reajuste por Inflación: Es la ganancia
o pérdida neta que resulta después de ajustar una
o todas las partidas, es decir, el efecto que sobre la renta se
genera en el patrimonio por exposición a la
inflación. En el caso específico de un activo
sería el neto entre el ajuste del costo, el ajuste de la
depreciación y la amortización de los ajustes
previos. (RKG)
Material elaborado por:
Lic. Ranny K. González P.
Enviado por
YIBETZA THAIS ROMERO CONTRERAS
IUTA – Región Capital
V Semestre de Administración
Tributaria
Cátedra: Ajuste por Inflación