- Objetivo
- Alcance
- Definiciones
- Medición de los
inventarios - Costo de los
inventarios - Fórmulas del
costo - Valor neto
realizable - Reconocimiento como gasto del
periodo - Información a
revelar - Fecha de
vigencia
La presente Norma, revisada en 1993, estará
vigente para los estados financieros que cubran periodos que
comiencen en o después del 1 de enero de 1995,
sustituyendo a la NIC 2, Medición y Presentación de los
Inventarios según el Sistema del
Costo
Histórico, aprobada por el Consejo del IASC en octubre
de1975.
Se ha emitido una Interpretación SIC que tiene
relación con la NIC 2, se trata de la:
· SIC-1, Uniformidad – Diferentes Fórmulas de
Cálculo
del Costo de los Inventarios
La parte normativa de este Pronunciamiento, que aparece en letra
cursiva negrita, debe ser entendida en el contexto de las
explicaciones y guías relativas a su aplicación,
así como en consonancia con el Prólogo a las
Normas
Internacionales de Contabilidad. No se pretende que las
Normas
Internacionales de Contabilidad
sean de aplicación en el caso de partidas no
significativas (véase el párrafo
12 del Prólogo).
El
objetivo de
esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los
inventarios, dentro del sistema de medición del costo
histórico. Un tema fundamental en la contabilidad de los
inventarios es la cantidad de costo que debe acumularse en un
activo, para diferirlo hasta que los ingresos
correspondientes sean reconocidos. Esta Norma suministra una
guía práctica para la determinación de tal
costo, así como para el subsecuente reconocimiento como
gasto del periodo, incluyendo también cualquier deterioro
que rebaje el valor en
libros al
valor neto realizable. También suministra una guía
sobre las fórmulas de costo que se usan para calcular los
costos de los
inventarios.
1. Esta
Norma debe ser aplicada, dentro de los estados
financieros, preparados en el contexto del sistema de costo
histórico, para contabilizar los inventarios que no
sean:
(a) obra en proceso,
proveniente de contratos de
construcción, incluyendo los contratos de
servicio
relacionados con ella (véase la NIC 11, Contratos de
Construcción).
(b) instrumentos financieros; y
(c) inventarios en proceso de productos
ganaderos, agrícolas o forestales, así como las
menas de mineral, siempre que sean medidos al valor neto
realizable, de acuerdo con las prácticas
tradicionalmente establecidas en ciertas industrias.
2. La presente Norma sustituye a la NIC 2,
Valoración y Presentación de los Inventarios
según el Sistema del Costo Histórico, aprobada en
1975.
3. Los inventarios a que se ha hecho referencia en 1(c) se miden
al valor neto realizable en ciertos estadios de la producción. Ello ocurre, por ejemplo,
cuando se han recogido las cosechas agrícolas o se han
extraído las menas del mineral, siempre que su venta esté
asegurada por un contrato de
futuro o la garantía del gobierno, o bien
cuando existe un mercado
homogéneo, donde el riesgo de
fracasar en la venta es mínimo. Tales inventarios, como se
ha dicho, caen fuera del alcance de la presente Norma.
4. Los
siguientes términos se usan, en la presente Norma, con el
significado que a continuación se especifica:
Inventarios son activos:
(a) poseídos para ser vendidos en el curso
normal de la operación;
(b) en proceso de producción de cara a tal
venta, o
(c) en la forma de materiales o
suministros, para ser consumidos en el proceso de
producción, o en el suministro de servicios.
Valor neto realizable es el precio
estimado de venta de un activo en el curso normal de la
operación, menos los costos estimados para terminar su
producción y los necesarios para llevar a cabo la
venta.
5. Entre los inventarios también se incluyen los bienes
comprados y almacenados para revender, entre los que se
encuentran, por ejemplo, las mercancías adquiridas por un
minorista para revender a sus clientes, y
también los terrenos u otros activos
inmobiliarios que se tienen para ser vendidos a terceros.
También son inventarios los productos terminados o en
curso de fabricación por la empresa,
así como los materiales y suministros para ser usados en
el proceso productivo. En el caso de un suministrador de
servicios, como se describe en el párrafo 16, los
inventarios estarán formados por el costo de los servicios
para los que la empresa no ha
reconocido todavía el ingreso correspondiente
(véase la NIC 18, Ingresos).
7. El
costo de los inventarios debe comprender todos los costos
derivados de la adquisición y conversión de los
mismos, así como otros costos en los que se ha incurrido
para darles su condición y ubicación
actuales.
Costos de adquisición
8. El
costo de adquisición de los inventarios comprenderá
el precio de compra, incluyendo aranceles de
importación y otros impuestos (que no
sean recuperables por la empresa de las autoridades fiscales),
los transportes, el almacenamiento y
otros costos directamente atribuibles a la adquisición de
las mercaderías, los materiales o los servicios. Los
descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se
deducirán al determinar el costo de
adquisición.
9. El costo de adquisición puede incluir diferencias de
cambio que
surjan directamente de la compra reciente de inventarios
facturados en una moneda extranjera, siempre que se cumplan las
especiales circunstancias contempladas en el tratamiento
alternativo permitido en la NIC 21, Efectos de las Variaciones en
las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera).
Costos de
conversión
10. Los
costos de conversión de los inventarios
comprenderán aquellos costos directamente relacionados con
las unidades producidas, tales como la mano de obra directa.
También comprenderán una porción, calculada
de forma sistemática, de los costos indirectos, variables o
fijos, en los que se ha incurrido para transformar las materias
primas en productos terminados. Costos indirectos fijos son todos
aquéllos que permanecen relativamente constantes con
independencia
del volumen de
producción, tales como la depreciación y mantenimiento
de los edificios y equipos de la fábrica, así como
el costo de gestión
y administración de la planta. Costos
indirectos variables son todos aquéllos costos que
varían directamente, o casi directamente, con el volumen
de producción obtenida, tales como los materiales y la
mano de obra indirecta.
11. El proceso de distribución de los costos indirectos fijos
a los costos de conversión se basará en la
capacidad normal de trabajo de los
medios de
producción. Capacidad normal es la producción que
se espera conseguir en circunstancias normales, considerando el
promedio de varios periodos o temporadas, y teniendo en cuenta la
pérdida de capacidad que resulta de las operaciones
previstas de mantenimiento. Puede usarse el nivel real de
producción siempre que se aproxime a la capacidad normal.
La cantidad de costo indirecto fijo distribuido a cada unidad de
producción no se incrementará como consecuencia de
un nivel bajo de producción, ni por la existencia de
capacidad ociosa. Los costos indirectos no distribuidos se
reconocerán como gastos del
periodo en que han sido incurridos. En periodos de
producción anormalmente alta, la cantidad de costo
indirecto distribuido a cada unidad de producción se
disminuirá, de manera que no se midan los inventarios por
encima del costo real. Los costos indirectos variables se
distribuirán, a cada unidad de producción, sobre la
base del nivel real de uso de los medios de
producción.
12. El proceso de producción puede dar lugar a la
fabricación simultánea de más de un producto. Este
es el caso, por ejemplo, de la producción conjunta o de la
producción de productos principales junto a subproductos.
Siempre que los costos de conversión de cada tipo de
producto no sean identificables por separado, será
necesario distribuir el costo total entre los productos, sobre
bases uniformes y racionales. La distribución puede
basarse, por ejemplo, en el valor de mercado de cada producto, ya
sea como producción en curso, en el momento en que los
productos comienzan a poder
identificarse por separado, ya sea al haber completado el proceso
productivo. La mayoría de los subproductos, por su propia
naturaleza,
tienen valores no
significativos. Cuando este es el caso, se miden frecuentemente
al valor neto realizable, deduciendo tal cantidad del costo del
producto principal. Como resultado de esta distribución,
el valor en libros del producto principal no resultará
significativamente diferente de su costo.
Otros costos
13. Se
incluirán otros costos, en el valor en libros de los
inventarios, siempre que se hubieran incurrido para dar a los
mismos su condición y ubicación actuales. Por
ejemplo, puede ser apropiado incluir, como costo de los
inventarios, los costos indirectos no derivados de la
producción, o los costos del diseño
de productos para clientes específicos.
14. Son ejemplos de costos excluidos del valor en libros de los
inventarios, y por tanto a reconocer como gastos del periodo en
el cual se incurren, los siguientes:
(a) las cantidades anormales de desperdicio de
materiales, mano de obra u otros costos de
producción;
(b) los costos de almacenamiento, a menos que tales
costos sean necesarios en el proceso productivo, previamente
a un proceso de elaboración ulterior;
(c) los costos indirectos de administración que no hayan contribuido
a dar a los inventarios su condición y
ubicación actuales, y
(d) los costos de comercialización.
15. En ciertas circunstancias, los costos financieros se
incluyen entre los costos de los inventarios. Tales
circunstancias se identifican en el tratamiento alternativo
permitido en la NIC 23, Costos por Intereses.
Costo de los inventarios para un suministrador de
servicios
16. El
costo de los inventarios, para un suministrador de servicios, se
compone fundamentalmente de mano de obra y otros costos de
personal
directamente involucrados en la prestación del servicio,
incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos
distribuibles. La mano de obra y los demás costos
relacionados con las ventas,
así como el personal de administración general, no
se incluyen en el costo de los inventarios, siendo por el
contrario reconocidos como gastos del periodo en el que se hayan
incurrido.
Sistemas de medición de costos
17. Los
sistemas para la
determinación del costo de los inventarios, tales como el
método del
costo estándar o el método de los minoristas,
pueden ser usados por conveniencia siempre que el resultado de
aplicarlos se aproxime al costo. Los costos estándares se
establecerán a partir de niveles normales de consumo de
materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y
utilización de la capacidad. En este caso, las condiciones
de cálculo se revisan de forma regular y, si es preciso,
se cambian los estándares siempre y cuando tales
condiciones hayan variado.
18. El método de los minoristas se usa a menudo, en el
sector comercial al por menor, para la medición de
inventarios, cuando hay un gran número de artículos
que rotan velozmente, que tienen márgenes similares y para
los cuales es impracticable usar otros sistemas de cálculo
de costos. En este sistema, el costo de los inventarios se
determina deduciendo, del precio de venta del artículo en
cuestión, un porcentaje apropiado de margen bruto. El
porcentaje que se usa debe tener en cuenta la parte de los
inventarios que se han marcado por debajo de su precio de venta
original. Frecuentemente se utiliza un porcentaje medio para cada
sección o departamento comercial.
19. El
costo de los inventarios de productos que no son intercambiables
entre sí, así como de los bienes y servicios
producidos y segregados para proyectos
específicos, debe ser determinado a través del
método de identificación específica de sus
costos individuales.
20. La identificación específica del costo
significa que cada tipo de costo concreto se
distribuye a un producto determinado de los inventarios. Este
procedimiento
es el tratamiento adecuado para aquellos productos que se
segregan para un proyecto
específico, con independencia de si han sido producidos o
comprados en el exterior. Sin embargo, la identificación
específica de costos resultará inapropiada cuando,
en los inventarios, hay un gran número de productos que
son, habitualmente, intercambiables. En tales circunstancias, el
método de seleccionar qué productos individuales
van a permanecer en el inventario final,
podría ser usado para obtener efectos predeterminados en
la ganancia o la pérdida neta del periodo.
Tratamiento por punto de referencia
21. El
costo de los inventarios, distintos de los tratados en el
párrafo 19, debe ser determinado usando las
fórmulas de primera entrada primera salida (FIFO) o costo
promedio ponderado.
22. La fórmula FIFO asume que los productos en inventario
que fueron comprados o producidos antes, serán vendidos en
primer lugar y, consecuentemente, que los productos que queden en
el inventario final serán los producidos o comprados
más recientemente. Si se utiliza la fórmula del
costo promedio ponderado, el costo de cada unidad de producto se
determinará a partir del promedio ponderado del costo de
los artículos similares, poseídos al principio del
periodo, y del costo de los mismos artículos comprados o
producidos durante el periodo. Se puede calcular el promedio
periódicamente o después de recibir cada
envío adicional, dependiendo de las circunstancias de la
empresa.
Tratamiento alternativo permitido
23. El
costo de los inventarios, distintos de los tratados en el
párrafo 19, debe ser determinado usando la fórmula
última entrada primera salida (LIFO).1
24. La fórmula LIFO asume que los productos en inventario
que fueron comprados o producidos en último lugar,
serán vendidos los primeros y, consecuentemente, que los
productos que queden en el inventario final serán los
producidos o comprados en primer lugar.
25. El
costo de los inventarios puede no ser recuperable en caso de que
los mismos estén dañados, si se han vuelto parcial
o totalmente obsoletas, o bien si sus precios de
mercado han caído. Asimismo, el costo de los inventarios
puede no ser recuperable si los costos estimados para su
terminación o su venta han aumentado. La práctica
de rebajar el saldo, hasta que el valor en libros sea igual al
valor neto realizable, es coherente con el punto de vista
según el cual los activos no deben valorarse en libros por
encima de los importes que se espera recuperar de su venta o uso
posterior.
26. La rebaja hasta alcanzar el valor neto realizable, se calcula
usualmente para cada tipo de artículo. En algunas
circunstancias, sin embargo, puede resultar apropiado agrupar
artículos similares o relacionados. Este puede ser el caso
de artículos en inventario relacionados con la misma
línea de productos, que tienen propósitos o usos
finales similares, se producen y venden en la misma área
geográfica y no pueden ser, por razones prácticas,
evaluados separadamente de otros artículos de la
línea. No es apropiado realizar las rebajas a partir de
partidas que reflejen clasificaciones completas de los
inventarios, por ejemplo sobre la totalidad de los productos
terminados, o sobre todos los inventarios en una actividad o
segmento geográfico determinados. Los suministradores de
servicios acumulan, generalmente, sus costos en relación a
cada servicio para el que se espera cargar un precio separado al
cliente. Por
tanto, cada servicio así identificado se tratará
como una partida separada.
27. Las estimaciones del valor neto realizable se basarán
en la información más fiable de que se
disponga, en el momento de hacerlas, acerca del importe que se
espera recuperar de los inventarios. Tales estimaciones toman en
consideración las fluctuaciones de precios o costos
relacionados directamente con los hechos ocurridos tras el
cierre, en la medida en que tales hechos confirmen condiciones
existentes en el fin del periodo.
28. Al hacer las estimaciones del valor neto realizable, se
tendrá en consideración el propósito para el
que se mantienen los inventarios. Por ejemplo, el valor neto
realizable del importe de inventarios que se tienen para cumplir
con los contratos de venta, o de prestación de servicio,
se basa en el precio que figura en el contrato en
cuestión. Si los contratos de ventas son por menor
cantidad que la mantenida en inventario, el valor neto realizable
del exceso se determina en base a los precios generales de venta.
Las pérdidas contingentes por contratos de venta, que
excedan las cantidades de productos en inventario, y las
pérdidas contingentes en contratos de compra, se tratan
contablemente de acuerdo con la NIC 10, Contingencias y Hechos
Ocurridos después de la Fecha del Balance.
29. Sobre las materias primas y otros suministros, mantenidos
para su uso en la producción de inventarios, no se
practicarán rebajas para situar su valor en libros por
debajo del costo, siempre que se espere que los productos
terminados a los que se incorporen serán vendidos al costo
o por encima del mismo. Sin embargo, cuando una reducción,
en el precio de las materias primas, indique que el costo de los
productos terminados excederá a su valor neto realizable,
se rebajará su valor en libros hasta cubrir tal
diferencia. En tales circunstancias, el costo de
reposición de las materias primas puede ser la mejor
medida disponible de su valor neto realizable.
30. Se realizará una evaluación
del valor neto realizable cada final de periodo subsiguiente.
Cuando las circunstancias que previamente causaron la rebaja
hayan dejado de existir, se procederá a revertir el
importe de la misma, de manera que el nuevo valor contable sea el
menor entre el costo y el valor neto realizable revisado. Esto
ocurrirá, por ejemplo, cuando un artículo en
inventario, que se lleva al valor neto realizable porque ha
bajado su precio de venta, está todavía en
inventario en un periodo posterior y su precio de venta se ha
incrementado.
Reconocimiento
como gasto del periodo
31. Al
ser vendidos los inventarios, el valor en libros de los mismos se
reconoce como gasto del mismo periodo en el que se registran los
correspondientes ingresos. El importe de cualquier rebaja, hasta
el valor neto realizable, así como todas las demás
pérdidas en los inventarios, deben ser reconocidos en el
periodo en que tiene lugar la depreciación. El importe de
cualquier reversión de las rebajas de valor por deterioro
de inventarios, tras un incremento en el valor neto realizable,
debe ser registrada como una reducción en el valor de los
inventarios que haya sido reconocidos como gasto, en el periodo
en que la recuperación del valor tenga lugar.
32. El proceso de reconocer como gasto del periodo el valor en
libros de los inventarios vendidos tiene como consecuencia la
compensación de costos e ingresos.
33. El costo de ciertos inventarios puede ser incorporado a otras
cuentas de
activo, por ejemplo los inventarios usados como componentes de
los trabajos realizados, por la empresa, para los elementos de
las propiedades, planta y equipo. El valor de los inventarios
distribuido a otros activos de esta manera, se reconocerá
como gasto a lo largo de la vida útil de los
mismos.
34. En
los estados financieros se debe revelar la siguiente
información:
(a) las políticas contables adoptadas para la
medición de los inventarios, incluyendo la
fórmula de medición de los costos que se haya
utilizado;
(b) el valor total en libros de los inventarios ,
desglosado en los importes parciales según la
clasificación que resulte apropiada para la
empresa;
(c) el valor en libros de los inventarios que se
han medido utilizando su valor neto realizable;
(d) los importes de las reversiones, en las rebajas
de valor anteriores para reflejar el valor neto realizable,
que se hayan reconocido como ingresos en el periodo, de
acuerdo con el párrafo 31;
(e) las circunstancias o eventos que han
producido las rebajas de valor, de acuerdo con el referido
párrafo 31, y
(f) el valor en libros, si existiese, de los
inventarios comprometidos como garantía del cumplimiento
de deudas.
35. La información acerca de los saldos
pertenecientes a las diferentes clases de inventarios, así
como la variación de dichos saldos en el periodo,
resultará de utilidad a los
usuarios de los estados financieros. Una clasificación
común de los inventarios es la que distingue entre
mercancías, suministros para la producción,
materias primas, productos en proceso y productos terminados. Los
inventarios de un suministrador de servicios pueden ser
descritos, simplemente, como productos en proceso.
36. Cuando el costo de los inventarios se determine utilizando la
fórmula LIFO, de acuerdo con el tratamiento alternativo
permitido en el párrafo 23, los estados financieros deben
revelar la diferencia entre el saldo de los inventarios finales
del balance y:
(a) el menor valor entre el importe calculado de
acuerdo con el párrafo 21 y el valor neto realizable,
o
(b) el menor valor entre el costo de
reposición en la fecha de cierre y el valor neto
realizable, según cual de los dos sea
aplicable.
37. En los estados financieros se debe dar
información sobre uno de los dos siguientes
extremos:
(a) el costo de los inventarios que se han reconocido
como gasto durante el periodo, o bien
(b) los costos de operación, relacionados con
los ingresos, reconocidos como gastos durante el periodo,
clasificados por naturaleza.
38. El costo de los inventarios, reconocido como gasto
durante el periodo, se compone de aquellos costos incluidos en la
medición de los productos vendidos, más los costos
indirectos no distribuidos y los importes anormales de los costos
de producción de los inventarios, incurridos durante el
propio periodo. Las circunstancias particulares de cada empresa
pueden exigir la inclusión de otros costos, tales como los
costos de distribución.
39. Algunas empresas adoptan
un formato diferente en la presentación del estado de
resultados, lo que produce que se consignen cantidades
diferentes en lugar del costo de los inventarios reconocidos como
gasto en el periodo. Bajo tal formato diferente, la empresa
informará no obstante de la cuantía de los costos
de operación, relacionados con los ingresos, que se han
reconocido como gastos durante el periodo, clasificados por
naturaleza. En este caso, la empresa informará sobre los
costos reconocidos como gasto por materias primas y otros
materiales, costos de mano de obra y otros costos de
operación, junto con la variación neta del valor de
los inventarios en el periodo.
40. La cuantía, incidencia o naturaleza de una
provisión, para rebajar el costo al valor neto realizable,
pueden requerir información específica,
según la NIC 8, Ganancia o Pérdida Neta del
Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Políticas
Contables.
- Esta Norma Internacional de
Contabilidad tendrá vigencia para los estados
financieros que cubran periodos que comiencen en o
después del 1 de enero de 1995.
Alma Soto