- La
tributación - Los recursos
- El Derecho
Tributario - La relación
tributaria - Los sujetos
- Principios constitucionales que
rigen la tributación - Finanzas de múltiples
niveles de gobierno - La
Ley-Convenio - Las Aduanas : los
impuestos - Caracteres del sistema
impositivo - El impuesto
Clasificación - Los efectos económicos
de los impuestos - Incidencia
- El Derecho Tributario
Penal - Delitos tributarios,
previsionales y fiscales - El derecho del
administrado a efectuar consultas
- La actividad financiera estatal procura la
obtención de recursos,
denominada recaudación fiscal y los
aplica a la realización de gastos,
afectación de erogaciones.
- respetando las competencias
atribuidas en el texto
constitucional-potestad tributaria del estado:
consiste en la facultad de crear tributos e
imponerlos a las personas sometidas en dicha
jurisdicción y a percibirlos.
- teniendo en cuenta el plexo axilógico que se
persigue.
- sin violar el derecho de
propiedad
- Los recursos del estado son los procedimientos mediante los cuales el mismo
logra el poder de
compra necesario para efectuar las erogaciones propias de su
actividad financiera. - Patrimoniales: los obtiene mediante el
aprovechamiento económico de sus bienes:
por ejemplo explotación de las tierras nacionales,
explotación de patrimonio
artístico (museos, templos etc) de las empresas del
estado, sea que lo realice por sí o a través de
la concesión a particulares. Así por ejemplo se
determinan los monopolios fiscales (juegos de
azar). - Varios
Los recursos del estado
De crédito: son contratos de
crédito
donde el estado
interviene como prestatario o prestamista. En ambos casos el
estado recibe dinero, en el
empréstito a costa de un interés
con el préstamo percibiendo una renta. El pago con titulo
públicos de una deuda del estado también es una
operación de préstamo, solo pueden ser utilizadas
en situaciones de excepción.
Emisión monetaria: a consecuencia
de la emisión monetaria utilizada como recurso del estado
puede surgir la inflación, ello significa la
disminución del poder de compra de los contribuyentes que
no pueden reajustar el nivel de sus ingresos reales
según la desvalorización de la moneda. Por ello se
dice que es un impuesto ciego,
puesto que no se basa en la capacidad contributiva del sujeto,
sino que resulta al azar. Suele ser en la mayoría de los
casos una consecuencia no deseada de la aplicación de una
política
desaprensiva de gastos y recursos.
Finanzas públicas
- El presupuesto:
formalmente es una ley que se
divide en autorización de gastos y previsión de
recursos.
Principios generales del presupuesto:
- Publicidad
- Claridad
- Exactitud
- Integralidad o universalidad
- Unidad
- Anticipación
- Anualidad
- Equilibrio
- Llamamos así al conjunto de normas y
principios
del derecho que atañen a los tributos, y especialmente a
los impuestos.
- Lo dividimos en ramas a efectos de su
estudio:
Derecho tributario constitucional
(delimita el ejercicio del poder estatal y distribuye las
facultades que de él emanan entre los diferentes niveles y
organismos de la
organización estatal)
Derecho tributario sustantivo o material:
(lo componen el conjunto de normas que definen los supuestos de
las obligaciones
tributarias y los sujetos, desde una concepción de la
obligación similar a la del derecho privado)
Derecho penal tributario (es el conjunto
de normas que define las infracciones)
Derecho tributario internacional
(conformado por los acuerdos en los cuales la nación
es parte a efectos de evitar la doble imposición y
asegurar la colaboración de los fiscos para detectar
evasiones)
La relación tributaria es el vínculo
jurídico que se configura entre el estado (o el ente
autorizado a exigir el tributo) y el sujeto afectado por el
mismo. Su naturaleza es
la de una relación de derecho lo que implica la igualdad de
posiciones de los sujetos.
La obligación fiscal se compone de la deuda
tributaria que es la obligación de dar sumas de dinero y
de otros aspectos que no implican pago alguno sino cumplimiento
de realizar determinados actos o de soportarlos (activos o
pasivos) genéricamente se los denomina deberes de
colaboración y son por ejemplo, presentación de la
declaración jurada, facilitar y permitir las tareas de
inspección del organismo recaudador.
El hecho imponible: es el hecho o conjunto de hechos con
significación económica que la ley describe como
tal y establece como origen de la relación fiscal.
Características: es un hecho jurídico (puesto que
por voluntad de la ley produce efectos
jurídicos).
Aspecto temporal- son de verificación
instantánea o abarcan un determinado proceso que se
desarrolla en el tiempo.
La determinación fiscal: es el acto de
la
administración en el que esta manifiesta y formaliza
su pretensión fiscal contra un contribuyente o
responsable, estableciendo el monto e intimando el pago de la
obligación.
El "solve et repete":
la inconstitucionalidad de los tributos no puede alegarse sino
después de haberlos satisfecho.
Prohibiciones constitucionales:
- No se puede gravar con impuestos la entrada en el
territorio argentino de los extranjeros que traigan por objeto
labrar la tierra,
mejorar las industrias e
introducir y enseñar las ciencias y
las artes art. 25. - Los extranjeros no están obligados a pagar
contribuciones forzosas ni extraordinarias, por el principio de
igualdad. - El poder
ejecutivo no puede dictar decretos de necesidad y urgencia
en materia
tributaria.
- El sujeto activo de la relación es el estado,
pero también puede ser un ente con competencia
para recibir el pago. - El sujeto pasivo es el contribuyente pero puede
ocurrir que sea un tercero obligado, por ejemplo los agentes de
retención.
Tributo: es lato sensu, la detracción que,
en virtud del poder tributario, se hace de una porción de
riqueza de los contribuyentes a favor del estado.
El tributo es una categoría de los denominados
ingresos públicos, cuyo elemento básico es la
coerción: puesto que es creado por la voluntad soberana
del estado sin participación de la de los
individuos.
Principios
constitucionales que rigen la tributación
- Principio de legalidad "nullum
tributum sine lege" artículo 17 y 19 cn, por este
principio se exige que la ley establezca claramente el hecho
imponible, los sujetos obligados al pago, el sistema o la
base para determinar el hecho imponible, la fecha de pago, las
exenciones, las infracciones y sanciones el órgano
habilitado para recibir el pago, etc.
Principio de igualdad fiscal:
art. 16 (la igualdad es la base del impuesto) y art. 4
("las contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la
población imponga el congreso,") y el art.
75 inc. 23 que establece la igualdad real de oportunidades y de
trato. El principio de proporcionalidad, esta relacionado con la
capacidad contributiva del sujeto, con su riqueza. El impuesto
debe ser en las mismas circunstancias igual para todos los
contribuyentes. La igualdad fiscal permite:
- A) la discriminación entre los distintos
contribuyentes siempre que el criterio para establecer las
distintas categorías sea razonable. - B) la progresividad del impuesto
- C) y exige la igualdad en todo el territorio es decir
la uniformidad y generalidad en todo el país de los
impuestos que se establezcan.
Si el impuesto es consecuencia de las atribuciones de
una provincia no es violada la igualdad si una hace uso del mismo
y otra no.
Principio de no confiscatoriedad: estrictamente
relacionado con el principio de propiedad,
puesto que el tributo toma parte de la riqueza del contribuyente
cuando este quantum es sustancial se dice que configura una
confiscación inconstitucional. Jurisprudencialmente se ha
establecido este tope en el 33% de la materia imponible, siempre
que hablemos de capital y no
de rentas.
Situación de las tasas: en este supuesto
el monto total de las tasas que se cobran no puede ir más
allá de la retribución del servicio que
tiene como causa.
Principio de finalidad: implica que todo tributo
tenga por fin el interés general, no tiene por objetivo
enriquecer al estodo sino el logro de un beneficio colectivo,
común o público. Pueden asimismo tener una
finalidad extrafiscal de regulación económica o
social (sea de fomento o de disuasión) así hay
casos de impuestos afectados a destinos
específicos.
Principio de razonabilidad: no es un principio
propio del derecho
tributario sino que es común a todo el derecho, es un
principio general y como tal afecta también al derecho
tributario.
Finanzas de
múltiples niveles de gobierno
Concurrencia
Es la ausencia total de coordinación, no por falta de
legislación sino por la deliberada intención de
dejar todas las fuentes
financieras con libre acceso a todas las entidades de distintos
niveles.
Separación
Este sistema tiende a asignarle a cada nivel de gobierno fuentes
determinadas de recursos para su explotación
exclusivas
Participación
En este sistema no se asignan fuentes de un modo
exclusivo a cada estado sino que se divide el producto.
Cuotas adicionales
En este sistema el poder fiscal dicta las normas
tributarias, o sea posee la soberanía del objeto y estructura ,
mientras que el resto de las entidades de un nivel inferior
establecen cuotas adicionales, en general se establecen topes
máximos para las cuotas.
Asignaciones globales
Consisten en la entrega de fondos de un nivel a otro
(puede ser del central a los estados partes o al revés)
pero estos fondos no tienen afectación a gastos
determinados ni vinculadas al cumplimiento, por parte del estodo
beneficiario de ninguna tarea, creación de servicios o su
mantenimiento.
Asignaciones condicionadas
En este caso los fondos se entregan condicionados al
cumplimiento de algunas tareas, para la implementación o
mantenimiento de algún servicio público.
- Impuestos: el pago exigido al
contribuyente no tiene como contrapartida un derecho o una
contraprestación fiscal concreta y diferenciada,
impuesta a él en su específico carácter de tal, sino que las prestaciones
dinerarias o en especie recaen sobre las personas que se hallen
en la situación descripta en la ley como hechos
imponibles. - Tasa: el pago se efectúa a cambio de
una contraprestación diferenciada a cargo del estado,
que beneficia individualmente a aquél en su
carácter de tal. Esta prestación está
referida a un servicio público. - Contribución especial: es la
prestación obligatoria debida en razón d
beneficios individuales o de grupos
sociales, derivados de la realización de obras
públicas o de especiales actividades del
estado.
Clasificación y coordinación en el
derecho argentino
Impuestos directos:
Principio: son competencia de las provincias.
Excepcion: (competencia del estado federal: por tiempo
determinado y siempre que la defensa, seguridad
común y bien general del estado lo exijan.
el contribuyente de iure se identifica con el
contribuyente real. Ej: impuesto a las ganancias, impuesto al
patrimonio
Impuestos indirectos:
- internos (se los conoce como impuestos al
consumo y a
las transacciones) y son de competencia concurrente - externos son los que en la constitución se denominan derechos de importación y exportación y son competencia exclusiva
del estado federal.
Principio de la realidad
económica
Surgió como creación de la CSJN como norma
de imputación de los efectos jurídicos a las
actividades económicas.
La aplicación de esta norma a la potestad
tributaria significa que los tributos deben gravar la verdadera
naturaleza de los hechos imponibles, con prescindencia de las
formas o modalidades que hayan querido darles los contribuyentes.
Está expresamente dispuesto en la ley d procedimientos
11683 en su art. 12 que reza: "para determinar la verdadera
naturaleza del jhecg imponibl se atenderá a los actos,
situaciones y relaciones económicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los contribuyentes"
Características: a diferencia
de las leyes sobre
contribuciones (cámara de origen diputados) estás
se inician en la cámara de senadores, no puede ser
modificada unilateralmente ni reglamentada por el poder
ejecutivo.
Las provincias deben aprobar esta ley
Se debe garantizar la remisión automática
de los fondos coparticipables.
Normas para la distribución: se debe hacer en
relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada
una de ellas y se contemplarán criterios objetivos de
reparto. La distribución será equitativa y
solidaria y dará prioridad al logro de un grado
equivalente de desarrollo,
calidad de
vida e igualdad de oportunidades en todo el
país.
Las aduanas : los
impuestos
Cuando la constitución nacional habla de las
aduanas se refiere a las aduanas exteriores sobre las cuales rige
la competencia federal en forma exclusiva. Aquí no se
habla de la ubicación geográfica de la aduana sino
respecto al tráfico al que se refiere, por ello se
encuentran prohibidas las aduanas interiores
(entendiéndose por tales las que gravan el comercio entre
distintos puntos del territorio nacional) por cuanto en nuestro
país rige el principio de libertad de
circulación el que se enlaza con la libertad de comercio,
de navegación y de trabajar.
El peaje: como contribución que se
paga por el uso de caminos, puentes, rutas, etc no viola la
circulación siempre que: el pago sea proporcional al
costo de la obra,
que el uso no sea obligatorio que sea destinado a todos y que se
pague lo mismo por los contribuyentes que se encuentren en una
misma categoria.
Caracteres
del sistema impositivo
Impuesto único: a esta
concepción se le critica: que no bastaría para
producir la recaudación necesaria que cubra los gastos,
puesto que los altos porcentajes producen la evasión y
producen desincentivos para la inversión y la asunción de riesgos. Por
otro lado el diseño
del hecho imponible pecaría de grandes falencias, y no
podrían generarse con fines parafiscales.
Sistema tributario: se postula como un conjunto
de diferentes impuestos aptos para alcanzar todas las formas de
la capacidad contributiva de modo que todas las rentas
individuales sean gravadas de modo igual y que ninguna sufra
cargas adicionales o duplicaciones y otras
vacíos.
Directos e indirectos:
- Un primer criterio de tipo administrativista los
diferenciaba de acuerdo al registro que se
tenía de los sujetos obligados, impuestos directos se
encontraban registrados. - En segundo lugar son directos aquellos en los que el
contribuyente de iure coincide con el contribuyente de facto e
indirectos aquellos en los que opera la traslación del
impuesto, surgiendo así el contribuyente de
facto. - Un tercer criterio considera directos los que gravan
manifestaciones directas de la capacidad contributiva, o sea,
la renta el patrimonio e indirectos los que gravan
manifestaciones indirectas.
Reales y personales: aquí hay cuatro
criterios:
- el primero considera personales aquellos en los que
el contribuyente colabora con la administración presentando declaraciones
juradas, inscribiéndose en registros,
etc. - un segundo criterio tiene en cuenta la técnica
legislativa en la definición de los aspectos subjetivos
y objetivos de los hechos imponibles. Ej. Impuesto a la reta de
personas físicas y reales por ejemplo derechos
aduaneros. - el tercer criterio tiene en miras solo un aspecto
legal y los diferencia por la existencia o no de una
garantía real. - el cuarto criterio los distingue de acuerdo a
sí tienen principalmente en miras el concepto de
capacidad contributiva o no.
Generales y especiales: los primeros son aquellos
que gravan todas las manifestaciones de riqueza de una
determinada naturaleza sea personal o
real.
Periódicos o por única vez: puede
imponerse el impuesto por única vez aunque el hecho
imponible sea permanente o periódico.
También pueden gravarse eventos
ocasionales ejemplo impuesto al consumo de bienes
suntuarios.
Presión tributaria
Numerador: la recaudación fiscal. Denominador: la
renta nacional
Con este concepto se busca conocer el grado que la carga
tributaria tiene sobre la renta nacional.
Según la forma que se establece el monto del
impuesto con relación al monto imponible
son:
Fijos: son los que se establecen en un suma
invariable cualquiera sea el monto de la riqueza involucrada en
este. Por ejemplo: impuesto por capitación, o una patente
fija por el ejercicio de determinado comercio.
Graduales: los impuestos varían en
relación con la graduación de la base imponible y
por cada categoría el impuesto es fijo.
Proporcionales: se establece el monto del
impuesto como alícuota constante de la base
imponible.
Regresivos: aquellos cuya alícuota es
decreciente a medida que crece el monto imponible.
- Progresivos: a los impuestos establecidos con
una alícuota creciente del monto imponible, para ello se
utilizan distintas técnicas: - Progresión por categorías o
clases: se agrupan los contribuyentes en clases conforme el
monto total de la riqueza que representa la base imponible, en
orden creciente y aplicar sobre cada categoría o
clase una
alícuota del monto total. Beneficio: todo el monto
imponible que representa una misma categoría y supone
una misma capacidad contributiva se somete a la misma
alícuota. Dificultad: en los límites
de cada categoría se producen inequidades.
- Progresión por grados o escalones: se
divide el monto imponible en escalones y sobre cada uno se
aplica una alícuota en forma creciente, de este modo se
evitan los saltos de las alícuotas, permite al estado
diseñar el esquema fijando los escalones y las
alícuotas del modo que considere conveniente porque no
deben respetar ninguna igualdad. - Progresión por deducción en la base: este método
consiste en deducir una suma fija del monto imponible y en la
aplicación de una alícuota constante sobre el
remanente. - Progresión continua:
Los efectos
económicos de los impuestos
Percusión:
- los impuestos son pagados por los sujetos a quienes
las leyes imponen las obligaciones correspondientes,
contribuyente de jure.
Este hecho además de su significado
jurídico, implica que el contribuyente tiene la necesidad
de disponer de las cantidades líquidas para el pago. A
veces, puede involucrar acudir al crédito, o al consumo de
su patrimonio o ahorros, todo trae como consecuencia las
alteraciones en el mercado.
Contribuyente:
- de jure
- de facto
Traslación:
- hacia delante
- hacia atrás
Transferencia o
traslación
- El contribuyente de derecho tratará de
transferir la carga del impuesto por vía de los precios en
el mercado en que actúa. Aquí hay que observar
las características del mercado en el que
actúa:
- Competencia perfecta o imperfecta con un grupo
numeroso de empresas: el precio es el
resultado de la oferta
global y la demanda
global de productos
determinados y de los factores de producción, por cuanto el productor
individual no puede hacer variar el precio, por su sola
decisión, tampoco puede por restricción de la
demanda de los factores de producción hacer disminuir el
precio de éstos para transferir a otros la carga del
impuesto, como consecuencia del incremento de los costos no
resulta rentable la permanencia en el mercado de los productos
marginales. - Régimen monopólico o de competencia
monopólico o de competencia imperfecta: el contribuyente
de derecho puede, dentro de ciertos límites, restringir
su oferta de productos o su demanda de factores aumentando en
consecuencia el precio de los productos o disminuyendo el
precio de los factores y compensando de este modo todo el
impuesto o parte del mismo.
Cuando el contribuyente de derecho logra transferir el
impuesto a otros sujetos- contribuyente de hecho- se denomina
traslación del impuesto. Este proceso puede reproducirse
en etapas sucesivas si cada contribuyente de hecho logra a su vez
trasladarlo.
- Puede ser también oblicua, hacia delante,
cuando el contribuyente percutido logra trasladar el impuesto a
través del aumento del precio como consecuencia de la
disminución de la oferta n del bien gravado, sino de
otro bien de producción conjunta.
- También puede ser traslación oblicua
hacia atrás., cuando el contribuyente percutido consigue
disminuir el precio de compra de un factor o bien intermedio,
mediante la disminución de la demanda no del factor o
del bien gravado sino de otro factor o bien
complementario. - Costo del impuesto: si su magnitud no es
importante en relación al patrimonio del contribuyente y
la envergadura de su empresa puede
ocurrir que aún pudiendo intentarlo decida
soportarlo. - Regimen de mercado- hay que tener en cuenta si
el mercado es de competencia
perfecta, monopolio o
de competencia imperfecta. - Tipo de impuesto: de suma fija (es
independiente tanto de las cantidades como de los precios);
específicos (se mide de acuerdo a la producción,
cantidades, volumen, peso
pero es independiente de los precios); ad valoren (se mide de
acuerdo al valor de la
producción, como son generales no admiten que el
empresario
varíe el ramo); especiales sobre los consumos, las
ventas o
capitales; los beneficios de una industria
determinada, sobre bienes patrimoniales o sobre ciertas
ganancias de las personas físicas, admiten claramente la
traslación
Impuestos por una sola vez, en general son soportados
por el contribuyente a quien no le conviene en general alterar el
equilibrio y
puede absorver el impuesto; impuestos periódicos: pueden
ser generales o especiales, también personales a la renta
o al patrimonio, por su sola exigencia legal promueven los
ajustes en el mercado que junto con otros factores producen la
traslación; impuestos sobre los réditos normales:
los impuestos que gravan la retribución normal de los
factores son trasladables a diferencia de los que gravan rentas
excedentes que no lo son.
- Régimen de costos de la industria: la doctrina
diferencia costos constantes, crecientes y decrecientes. En el
primero el aumento del precio es igual al monto del impuesto,
en el segundo el aumento del precio se neutraliza por la
disminución del costo y decrecientes en el que el
aumento del precio debido al impuesto se suma al mayor costo
correspondiente a las menores cantidades vendidas. - Elasticidad de la demanda influye en la
traslación hacia delante y de la oferta hacia
atrás.
Cuanto menos elasticidad
exista mayor es la posibilidad de traslación.
- Factor tiempo
Remoción del impuesto
- La remoción del impuesto es un efecto
alternativo con la traslación (existe uno u otro) y
supone la incidencia. Por ejemplo, un asalariado incrementa su
oferta para con mayor sacrificio para restituir su renta total
a las condiciones preexistentes al impuesto.
- Se denomina así al fenómeno por el cual
ciertos sujetos, que han sufrido la traslación del
impuesto y que no pueden –a su vez- tasladarlo a otros,
razón por la cual soportan la carga del mismo o sea que
desembolsan la suma correspondiente conjuntamente con el precio
de las mercaderías y los servicios que adquieren o ven
disminuido el precio que han de recibir por sus ventas de los
factores o bienes intermedios.
Se conceptúa como la definitiva carga del
impuesto o parte del mismo o del impuesto más los importes
adicionales que en las variaciones de los precios en el mercado
pueden sumarse al impuesto.
Difusión
- La incidencia del impuesto es definitiva en el
sentido que no reconoce posibilidad alguna de modificar los
precios en los mercados de
los productos o de los factores en que es parte el
contribuyente de hecho, pero esto no excluye las efectos
ulteriores los que se suelen denominar en su conjunto
difusión del impuesto o también otros
efectos. - La incidencia implica una disminución del
ingreso del sujeto incidido o si el ingreso es menor que la
carga impositiva que se le transfiere una disminución de
su patrimonio. Las consecuencias pueden ser:
El sujeto incidido disminuye su consumo: o sea la
demanda de bienes b) disminuye su ahorro, c)
disminuye parte de su patrimonio, d) aumenta su oferta de
trabajo para
compensar la incidencia.
Si la incidencia es sufrida por una empresa,
ésta mejorará –si puede- su estructura
productiva y racionalizará sus procesos con
el fin de disminuir sus costos y compensar de esta manera la
disminución de sus ingresos o de su capital. Estos
procesos se denominan remoción del impuesto.
Enfoque del costo total
De acuerdo a esta concepción creada por los
economistas y financistas los empresarios incorporan en la
formación del precio de sus productos las cargas
impositivas.
El hecho imponible
- Aspecto temporal: las circunstancias del hecho que el
legislador adopta para establecer la ubicación en el
tiempo de los hechos imponibles, delimitan, como consecuencia,
el alcance de la obligación tributaria en el
tiempo.
- Aspecto espacial: la ley debe delimitar
territorialmente para abarcar solamente los hechos imponibles
que se encuentran definidos en dicha
delimitación.
- Base imponible: responde a la necesidad de
cuantificar a fin de aplicar sobre esa cantidad el porcentaje o
la escala
progresiva cuya utilización dará como resultado
el importe del impuesto.
El
derecho tributario penal
- Los tipos penales previstos son:
A) infracciones a los deberes formales
B) infracciones a los deberes formales
agravadas
C) omisión de impuestos que se desdobla
en:
- omisión del pago del impuesto por su
deudor - omisión de actuar como agente de
retención o de percepción o sea de retener a
percibir
D) defraudación fiscal genérica
E) defraudación fiscal agravada
F) defraudación fiscal de los agentes de
retención y de percepción
G) defraudación de los agentes de
retención y percepción agravada.
H) insolvencia maliciosa y provocada para evitar el pago
de tributos.
Deberes formales
Se denominan así a las disposiciones de la ley o
reglamentarias y aun las que prevé las autoridades de
aplicación de las normas fiscales para colaborar con la
administración en el desempeño de sus cometidos.
La declaración jurada: cuando el contribuyente u
otro sujeto obligado a declarar, presenta la declaración
jurada interpreta las normas tributarias sustantivas
aplicándolas a la situación o los hechos cuya
verificación reconoce e identifica el hecho imponible
definido por la ley, valora también el contenido de esos
hechos económicos según las pautas legales y
finalmente aplica la alícuota del impuesto sobre los valores
determinados.
Así la declaración jurada sería una
determinación del impuesto efectuada por el sujeto
obligado y sustituiría la determinación por parte
de la administración
pública.
La declaración jurada es siempre un deber que se
dirige a la administración
Determinacion tributaria: el acto de
determinación es un acto de la administración
fiscal por el cual se reafirma en un caso concreto la
voluntad abstracta de la ley reconociendo un hecho imponible en
sus diferentes aspectos.
Hay tres clases:
- La que surge del contribuyente
- La que surge de la colaboración entre el
contribuyente y la administración - La que realiza la administración.
La determinación puede efectuarse sobre : base
cierta o presunta.
Secreto de las declaraciones juradas
Es lógico admitir y consagrar el secreto de la
información que los contribuyentes dan a la
administración mediante la presentación de su
declaración jurada, empero la norma consagra algunas
excepciones al principio, en las cuales se admite que sean
presentadas en juicio:
1) cuestiones de familia
2) procesos criminales por delitos
comunes relacionados directamente con los hechos
investigados.
3) cuando el interesado lo solicita en juicios contra el
fisco y siempre que la información no revele datos respecto a
terceros
Determinación de oficio
Sobre base cierta: la administración conoce todos
los antecedentes relacionados con los presupuestos
de hecho, no sólo en cuanto a su efectividad sino a la
magnitud económica de las circunstancias comprendidas en
él, se dá en general cuando el contribuyente o
terceros presenta la declaración jurada y la
administración la impugna. En general ocurre por errores
de cálculo, errónea aplicación
de la normativa fiscal, por ejemplo consideró como no
imponible algo que era gravable.
El contribuyente a posteriori según el caso
presenta una declaración jurada rectificativa o
reajuste.
Determinación con base presunta
Es el cálculo que realiza la
administración con base en presunciones o indicios,
aplicando coeficientes generales con relación a la
actividad de un mismo género y
al giro del contribuyente. Además se establecen
procedimientos especiales como el sistema de punto fijo,
cálculo con base en lo tributado por otro impuesto,
etc.
El acto de determinación es un acto unilateral de
la administración y como tal debe revestir todos los
elementos de los actos.
Su contenido: lugar y fecha de emisión, nombre
del contribuyente, período fiscal al que corresponde, la
base imponible, el gravamen adeudado, disposiciones legales
invocadas, cuando se practican sobre base presunta deben estar
claramente fundados, firma del funcionario interviniente y
correctamente notificada por los medios
previstos en la ley.
El acto de administración no tiene formas
extrínsecas que cumplir.
DELITOS
TRIBUTARIOS, PREVISIONALES Y FISCALES
La ley 11.683 ley de procedimientos fiscales
reguló las infracciones fiscales hasta 1990, mediante un
régimen contravencional.
Ley N° 23771/90 como mecanismo para intensificar la
lucha contra la evasión fiscal el legislador
recurrió al derecho penal
consagrando estas conductas defraudatorias al fisco no como meras
infracciones sino como verdaderos delitos, es decir como acciones
disvaliosas merecedoras de penas. Se ideó así una
significativa política criminal tributaria y se
tipificaron diversas conductas que atentaban contra la actividad
financiera del estado. Pese a los esfuerzos esta ley no obtuvo el
resultado esperado, sin perjuicio de que se registraran numerosas
causas en todo el país por estas acciones y los motivos
pueden resumirse en dos cuestiones centrales:
1) un procedimiento con
escasa celeridad para la investigación del delito
2) la propia situación de colapso que registra la
justicia en lo
penal económico en Capital Federal y la justicia federal
en el resto del país y ello por el escaso número de
tribunales creados y agravado por la implementación del
juicio oral y público a nivel nacional y federal con un
escaso número de tribunales para su
juzgamiento.
Por todo estos motivos las sentencias registradas en
proporción con las causas que se iniciaron fueron
insignificantes.
Ley N° 24.769 mediante la sanción de esta
norma se modificó el régimen creado por su
antecesora a efectos de mejorar la técnica legislativa de
la anterior e incorporar nuevas conductas consideradas
disvaliosas. Esta ley se estructuró bajo 5
títulos:
- Delitos tributarios: bajo este título se
tipifican todos aquellos delitos que atentan contra la hacienda
pública. Mediante un tipo básico la
evasión simple y uno calificado la evasión
agravada. - Delitos relativos a los recursos de la seguridad
social: aquí se tipifican los delitos que atentan
contra la seguridad social mediante iguales
figuras. - Delitos fiscales comunes: son los ilícitos
tributarios tales como la insolvencia fiscal fraudulenta, la
simulación dolosa de pago, la
alteración dolosa de registros. - disposiciones generales: aquí se agrupan
diferentes situaciones, como el incremento de la escala penal
en caso de que el delito lo
cometa un funcionario público o empleado público,
la penalización de responsables de entes ideales
vinculados con el ilícito, la de los profesionales que
faciliten la comisión y la extinción de la
acción penal. - Prevé los procedimientos administrativo y
penal: establece la denuncia y la competencia para cada
caso.
El objetivo inocultable de la reforma fue eliminar la
posibilidad de excarcelación o eximisión de
presión
así como tampoco es viable la condena de ejecución
condicional.
Es altamente discutido por al doctrina la rigurosidad de
la escala penal para los delitos de evasión agravada por
cuanto el presunto responsable se encuentra obligado a sufrir el
proceso en prisión, convirtiéndose de este modo la
prisión preventiva no en una medida cautelar sino en una
verdadera pena.
La discusión se dá en base al bien
jurídico protegido: se justifica que un sujeto
presuntamente responsable de un delito de evasión se
encuentre preso antes de concluirse el procedimiento de su
juzgamiento???
Bien jurídico tutelado: se discute si es
la economía
nacional, la hacienda pública o el patrimonio del
estado.
Las figuras de peligro: la ley 23.771
tenía estas figuras que son aquellas acciones que no
dañan el bien protegido por la norma sino que lo ponen en
peligro la finalidad era abarcar comportamientos que por
sí mismos afectan el normal desenvolvimiento
económico y la adecuada tarea de control
tributario y previsional por parte del estado, estas figuras son
altamente controvertidas en materia penal, por ello es que la
nueva ley no las contiene salvo uno del art. 4 de peligro
concreto. "será reprimido con prisión de uno a seis
años el que mediante declaraciones engañosas,
ocultaciones maliciosas o cualquier ardid o engaño, sea
por acción u omisión, obtuviere un reconocimiento,
certificación o autorización para gozar de una
exencón, desgravación, diferimiento,
liberación, reducción, reitegro, recupero o
devolución tributaria al fisco nacional".
Ámbito de aplicación: fue muy discutido el
de la Ley N° 23771 en cuanto a la aplicación de
tributos, es decir comprendía solo los nacionales o
también los provinciales y municipales, la nueva ley lo
aclara expresamente y establece que únicamente se aplica
para los nacionales.
Esta disposición ha sido altamente cuestionada
por cuanto protege únicamente al fisco nacional dejando
sin tutela al
provincial y al municipal siendo que la legislación
común compete al congreso federal y dentro de la penal por
lógica
consecuencia también la penal tributaria.
La sanción de clausura
Podemos definir la clausura como el cierre temporal o
permanente de un local, comercio, establecimiento, etc. Existen
dos clases de clausura: preventiva y definitiva.
- CLAUSURA PREVENTIVA: tiene por objeto fundamental
evitar que se siga consumando una infracción; opera como
una medida cautelar a efectos de que se siga consumando la
infracción, por ejemplo si el poder de policía el
bien jurídico protegido es la salubridad, es
lógico que si se detecta en un restourant falta de
higiene se
cierre el local provisoriamente a efectos de resguardar la
salud de los
posibles clientes. - CLAUSURA DEFINITIVA: es una verdadera pena, se aplica
como sanción y la ley N° 24.765 verdadera
sanción o en modo preventivo.
EL DERECHO DEL ADMINISTRADO
A EFECTUAR CONSULTAS
El derecho de los administrados a efectuar consultas al
organismo encargado de la administración tributaria es el
medio más idóneo y apropiado del que disponen para
conocer con claridad y suficiencia la opinión fiscal
respecto de las cuestiones vinculadas con obligaciones materiales o
procedimentales y, de esa forma, acotar el riesgo de
vaguedades imprecisiones arbitrariedades y conceptos normativos
no claros, que atentan contra la certeza y estabilidad, en la
relación tributaria.
El instituto de la consulta
vinculante
La administración debe responder en un plazo
breve y perentorio, vinculándose a su
respuesta.
Los elementos caracterizadores de la consulta a efectos
de que resulte un instrumento apto para fortalecer la certeza
jurídica en las relaciones fisco contribuyente
serían:
- La respuesta del fisco debe tener para las partes el
valor de cosa juzgada, no impidiendo, en caso de resultar
necesario, el cambio de posturas interpretativas, pero que
rigieran hacia el futuro - Respuesta fiscal vinculante: el fisco se debe
vincular a la respuesta vertida en la consulta, esto es que su
actuación posterior respecto a los aspectos relacionados
con la misma debe respetar a ultranza el criterio adoptado para
elaborar la respuesta a la consulta. Este resulta ser un punto
de gran relevancia puesto que si el fisco no se auto obliga con
la respuesta podría ocurrir que en una
verificación posterior realizada al contribuyente le
aplicara un criterio distinto el instituto pierde todo
atractivo y utilidad. - Oportunidad de la interposicion de una consulta: la
misma puede realizarse en cualquier momento por el
contribuyente, si es realizada durante una inspección o
un proceso de determinación de oficio no suspende el
mismo. - Carácter del acto fiscal: la
constestación de la consulta constituye un acto
administrativo de carácter individual que solamente se
refiere a la situación particular planteada por el
consultante, pero que sienta un precedente respecto a
situaciones similares. - Requisitos formales de la presentación: la
consulta debe realzarse por escrito, haciendo expresa
mención de las cuestiones de hecho y /o derecho
aplicables sobre las cuales existen las dudas y respecto a las
cuales se le solicita al ente que se expida. - Temporalidad de la respuesta: como el
contribuyente-consultante debe obrar en consecuencia la
agilidad del procedimiento es imprescindible. - Actuacion del fisco respecto de los demás
contribuyentes no consultantes: el criterio del fisco respecto
de los demás contribuyentes no consultantes no puede
variar si ellos están en una situación similar o
idéntica. Puesto que ello implicaría que los
contribuyentes no aprovechasen el sistema de consultas uan vez
sentada la posición del fisco. - Funcionarios autorizados a responder consultas. Esta
determinación depende de cada administración en
general es conveniente que sean funcionarios con determinada
jerarquía en la línea. - Es necesario que el contribuyente establezca el
carácter vinculante puesto que sino la
administración podría darle a la misma el
carácter de mera consulta. - Sostenimiento del criterio fiscal en forma unificada:
los criterios adoptados por la administración deben
manifestarse en forma sólida y lo más unificada
posible, puesto que toda manifestación de la actividad
fiscal formalizada administrativamente o no, también
expresa una posición adoptada o un criterio a
seguir. - El contenido de la respuesta es obligatoria solamente
para la administración: sostener lo contrario, un
vínculo obligacional recíproco, implicaría
en algunos casos vulnerar los principios de legalidad, e
igualdad. - La administracion no puede durante el período
que transcurre desde el planteo hasta la respuesta aplicar
sanciones por incumplimientos formales derivados de los hechos
que se someten a consulta., salvo que la misma se
efectúe con meros fines dilatorios.
Juicio de ejecución fiscal o juicio de
apremio
- Es un juicio ejecutivo sumario (no se discute sobre
el fondo) puesto que existe un documento la "boleta de
deuda" - Por el principio de legitimidad de los actos de la
administración se presume la veracidad del derecho del
fisco. - Los presupuestos procesales para este juicio
son: - boleta de deuda (existencia de un título con
las condiciones jurídicas suficientes) - acción o vía ejecutiva y
- patrimonio ejecutable
Requisitos
- LA BOLETA DE DEUDA: debe provenir de un reclamo
cierto por parte del fisco, de una sentencia o de una
determinación de oficio firme. - La deuda debe estar líquida y exigible, y
revestir sus formas extrínsecas indispensables (lugar y
fecha de otorgamiento, firma del funcionario competente, nombre
o razón social del deudar e importe y concepto de
deuda.) - Juez competente: primera instancia en el fuero
contencioso administrativo de la capital federal y jueces
federales en el resto del país.
- Examinada por el juez la boleta de la deuda el juez
debe liberar el requerimiento de intimación de pago y
embargo. - Notificado el contribuyente, dispone de 5 (cinco)
días hábiles administrativos para realizar el
pagou oponer las excepciones que le correspondan. Entre las que
se encuentran: pago total documentodo, espera documentada,
prescripción, inhabilidad de título (solo
respecto a vicios en las formas extrínsecas) - La administración puede solicitar el embargo
general de todos los bienes y valores que
el contribuyente posea en las entidades regidas por la ley de
entidades financieras. - El juez da traslado de las excepciones, y/o pruebas al
fisco por el plazo de 10 días. - Si no hay hechos controvertidos, no se ofreció
prueba dentro de los 10 días (o de producida) el juez
debe dictar sentencia. - La sentencia que hace lugar a la ejecución o
no no es apelable. Reviste carácter
definitivo. - En caso de que la sentencia haga lugar, se la
denomina de remate, se designa martillero se publica la subasta
y se realiza la ejecución de los bienes.
Suspensión del juicio por
incobrabilidad
Si el fisco comprobara que la deuda por impuestos,
accesorios, multas fuera incobrable en virtud de insolvencia,
ausencia o desconocimiento del paradero del ejecutado y siempre
que la subsistencia de esas condiciones ocurriera durante un
plazo prudencia, mediante funcionario autorizado, puede suspender
la iniciación del juicio, o la tramitación del ya
iniciado, cualquiera sea su estado hasta tanto desaparezcan las
razones que lo motivaran.
Cristina Fevola