Análisis contable y tributario para la aplicación del leasing o arrendamiento mercantil en empresas nacionales y extranjeras domiciliadas en el Ecuador (página 4)

Como se puede evidenciar, cuando la empresa decide arrendar los
vehículos bajo la modalidad del leasing operativo genera una
mayor cantidad de gastos provocando una
reducción en el pago de impuestos. Por este motivo, la
herramienta del leasing se la puede utilizar como un instrumento
que genera gastos deducibles mayores que permiten disminuir la
base imponible para la determinación del Impuesto a la Renta
a pagar, y a la vez como una herramienta de financiamiento, ya que la
empresa al necesitar un bien,
no es necesario que disponga de todo el dinero para su
adquisición, sino que realice pagos paulatinos como
contrapartida del arrendamiento para su
uso.

2.3.2 Contabilización
Impuesto al Valor Agregado en
el Leasing Operativo

En lo referente a la contabilización del IVA debemos tomar en cuenta
los criterios anteriores que son la aplicación total del
crédito tributario, la
aplicación parcial o la no aplicación del mismo y si el
pago de las cuotas son anticipadas o vencidas; además es muy
importante emplear el Art. 119 del Reglamento para la
Aplicación de la Ley de Régimen Tributario
Interno, que habla de los porcentajes de retención en
transacciones que estén gravadas con IVA 12%. Para el caso
particular del arrendamiento, como se enunció en una
sección anterior, tiene tarifa 12% y de igual manera se lo
cataloga como un servicio; entonces, en base al
párrafo segundo del
Artículo en mención, expresa que "para el caso de la
prestación de servicios gravados con tarifa
12%, el porcentaje de retención será el 70% del
valor del IVA causado en la
prestación del servicio"[19].
En conclusión, por cada cuota de arrendamiento el arrendador
cobrará el IVA y el arrendatario realizará la
respectiva retención.

Ahora se ejemplificará la tratativa contable de la toma
del crédito tributario en los tres casos. Para el primer
caso, que es aquel en el cual la empresa sus productos y/o servicios son
proporcionados en su totalidad con tarifa 12%, utilizamos el
ejemplo de ARRENDAMOS S.A., misma que por arrendamiento de
maquinaria cancela mensualmente un valor de USD $ 800,00 y que el
IVA de esta transacción es de USD $ 96,00. Al ser ARRENDAMOS
S.A., acreedora a la utilización total del crédito
tributario deberá registrar este valor en una cuenta del
activo que se cierra y liquida conjuntamente con el valor del IVA
ventas. Es así que
tenemos los siguientes asientos para cuotas anticipadas con
crédito tributario total y la respectiva retención del
IVA:

Mientras que para cuotas vencidas con las mismas
características anteriores tenemos los siguientes
asientos:

Continuando con los asientos contables tenemos que para el
caso de organizaciones que posean un
crédito tributario parcial del IVA, deberán en primera
instancia enviar el IVA al activo (como si estuviese tomando el
crédito en su totalidad) y al final del periodo fiscal para el pago del IVA,
que en nuestro país es mensual, calcular el índice de
proporcionalidad en base a las ventas gravadas con IVA 12% y 0%.
Obtenido el índice se lo aplicará al total de
crédito tributario y con un asiento de ajuste se
enviará el valor del crédito tributario no aceptado al
gasto.

Cabe aclarar que esto se aplicará a cuotas anticipadas
como vencidas. Para el ejemplo aplicado anteriormente con
ARRENDAMOS S.A. observamos claramente que el índice de
proporcionalidad es de 0,7962 y que este se aplica al IVA
compras de entre el cual
tenemos al de Arrendamientos, que es de USD $ 96,00, y que da
como resultado USD $ 76.44 de crédito tributario aceptado;
es decir ARRENDAMOS S.A. debería ajustar USD $ 19.56 como
gasto arrendamiento. A continuación esto se ejemplifica en
un arrendamiento con cuotas anticipadas.

En este caso, específicamente podría simplificarse
el último asiento incluyéndolo en el tercer asiento de
la siguiente manera:

En nuestra opinión es necesario mostrar estos dos
escenarios ya que ejemplificará inicialmente el proceso de
contabilización de cada aspecto relacionado con el
arrendamiento con cuota anticipada y toma parcial de crédito
tributario; mientras que con el segundo ejemplo se busca
simplificar dicha contabilización.

Refiriéndonos ahora al la contabilización de una
cuota vencida del arrendamiento de una empresa con crédito
tributario parcial tendríamos lo siguiente:

Finalmente, tenemos el caso en que las empresas no pueden aplicar el
crédito tributario ya que sus ventas tienen tarifa 0% en su
totalidad; entonces, la tratativa contable es registrar el valor
del IVA como un gasto. Para el caso de la contabilización de
una cuota anticipada tenemos:

En cambio en el asiento de una
cuota vencida es sumamente fácil ya que se registra
directamente en el gasto, lo cual a continuación lo
mostramos:

3       
LEASING FINANCIERO

3.1      
INTRODUCCIÓN AL LEASING FINANCIERO

El Leasing Financiero es una práctica comercial muy
utilizada a nivel mundial y su origen es prácticamente el
mismo del Leasing Operativo, pero hay un punto en la historia en la cual inicia netamente a
utilizarse y este punto, es en la constitución de la
compañía de arrendamiento de bienes por parte del
señor Boothe Jr. Afirmamos esto ya que a partir de la
conformación de este lucrativo negocio diferentes instituciones financieras
(bancos) de los Estados Unidos de América y de Europa adoptaron esta figura como
una forma de distribuir el riesgo de su negocio.

Las características básicas que diferencian al
Leasing Financiero del Leasing Operativo son que el arrendatario
tiene la opción de compra del bien (que según la ley de
Arrendamientos Mercantiles no puede ser menor al 20% del total de
las rentas devengadas), el financiamiento normalmente es a
mediano o largo plazo, el bien a arrendar es adquirido por el
arrendador bajo especificaciones del arrendatario y además
el bien es de una especialización muy alta y por ende de
difícil colocación en el mercado, el arrendador
normalmente es una institución financiera o pertenece a un
grupo financiero, pero
principalmente y como característica diferenciadora es la
transferencia del riesgo del bien.

Para continuar mencionaremos que la Ley Ecuatoriana de
Arrendamiento Mercantil (emitida el 28 de diciembre de 1978 por
el Triunvirato Presidencial) es obsoleta y además en cierta
forma es incompleta pues prácticamente no existe en esta
diferencia alguna entre Leasing Operativo y  Leasing
Financiero; además ninguno otra ley o reglamento habla
específicamente sobre este particular generando confusiones
y a la vez creando un vacío legal que inmediatamente da pie
a la aplicación de un escudo fiscal o tributario que se basa
en los preceptos de los PCGA (Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados) y en las NIC (Normas Internacionales de
Contabilidad). Es tan grande
la miopía de las autoridades económicas y fiscales y
del gremio de Contadores Federados que no se han preocupado de
normar sobre el tema y como ejemplo claro tenemos a Chile que a
través de su gremio de contadores, y acogiéndose a lo
que las normativas internacionales dictan, en 1983 emitieron el
Boletín Técnico No. 22; por medio de este boletín
se norma en forma clara el tratamiento contable que debe tener el
Leasing Operativo y el Leasing Financiero siendo para el primer
caso un contrato que se carga como un
gasto (lo cual lo vimos en el capítulo anterior) mientras
que en el segundo caso se exige que el arrendatario contabilice
esta transacción como si fuese la adquisición del bien,
es decir que lo registre en los sus activos. Aunque esto se vea muy
confuso y a primera instancia ilógico, el criterio se
fundamente básicamente en la transferencia del riesgo del
bien por parte del arrendador hacia el arrendatario.

A nivel mundial el tema de la contabilización del Leasing
Financiero a generado una confrontación entre dos
posiciones, la posición anglosajona y la posición
napoleónica, siendo la primera la que se basa en la
contabilización como una activo del arrendatario y la
segunda únicamente como un gasto que se devenga en el
transcurso del contrato. Si buscamos oficialmente en cuál
posición se encuentra el Ecuador, y de acuerdo a las
leyes y reglamentaciones
emitidos y vigentes, concluimos que no tiene una postura definida
y esta es la principal causa de la existencia del vació
legal que da pie a la confusión para definir qué es
Leasing Operativo y qué es Leasing Financiero; esto a la vez
ha generado una disputa entre los contadores y expertos que
defienden estas posturas, generando un escudo fiscal cuando se
aplica el criterio de la activación del bien.

Este problema se genera en nuestro país principalmente
por la falta de una Ley clara, la no existencia de normativas
comerciales y tributarias que rijan el accionar de las empresas y
por último la falta de un criterio oficial por parte de los
Contadores Federados. En cuanto a tópico de los Contadores
en los últimos años no se ha visto una reforma o
actualización de los principios o normas de
contabilidad (NEC – Normas Ecuatorianas de Contabilidad) y dentro
de estas no existe norma alguna que encamine el accionar sobre la
tratativa contable del Leasing; cabe mencionar que si no todas,
la gran mayoría de las normas ecuatorianas de contabilidad
se crearon en base a las Normas Internacionales de Contabilidad y
estas a su vez se crearon en base a las FASB (Normas de
Contabilidad Estadounidenses), por lo que nuestro criterio
contable tiene fundamentos anglosajones y por ende sería
apropiado tomar este criterio para la contabilización del
Leasing Financiero.

Como se ha dicho quien defiende la activación de los
bienes es la corriente anglosajona liderada por los Estados
Unidos de América mientras que la corriente napoleónica
es seguida y aplicada por los países Europeos. El primer
criterio se basa en el Common Law (de origen
angloamericano) que se relaciona con los arrendamientos tipo
venta o ventas a plazo, en el
cual, el arrendatario al contratar pasa a ser dueño del bien
y el arrendador (o vendedor) mantiene el bien a su nombre como
garantía, para esto José Rafael Bermúdez
expresa:

En los sistemas anglosajones los
arrendamientos financieros (financial leases) son asimilados a
las ventas a plazos, hasta el punto de que en Estados Unidos e
Inglaterra se califican como
arrendamientos tipo venta (sales-type-leases), alquiler-compra
(lease-purchase, hire-purchase), o arrendamiento de pago integro
(full pay-out-leases). De esta forma, se sostiene que el
arrendamiento financiero es, en sustancia, una venta con pago
diferido del precio, y que la propiedad se transfiere al
arrendatario en el momento de contratar. Por ello, aunque el
arrendador tenga a su nombre la propiedad del bien, se considera
que durante el plazo del arrendamiento sólo tiene un
interés de garantía
(security interest). [20]

En contraposición a esta corriente es la que la
mayoría de la Comunidad Europea utiliza,
conocida como corriente napoleónica ya que se basa en el
Código Napoleónico y
la corriente románica, y se que formalizó en la
Declaración de Sevilla de 1983 y a la que asistieron
empresas de leasing de alrededor de 16 países; la
Declaración de Sevilla es considerada a nivel de Europa (y
de quienes apoyan esta corriente) como la Carta Magna del Leasing. Esta
declaración manifiesta que en los balances se debe mostrar
fehacientemente el sentido de la transacción; para esto el
autor chileno Antonio Ortúzar Solar resume algunos puntos de
esta declaración los cuales expresan:

a.           
Que la propiedad del bien objeto del contrato corresponde a la
compañía de leasing, y por tanto debe figurar en el
Activo de su Balance.

b.           
La calificación de Gasto Fiscal Deducible de las cuotas de
arrendamiento.

c.           
La no diferenciación entre propiedad jurídica y
propiedad económica en relación con el material en
régimen de arrendamiento financiero a
efectos de los estados financieros.

d.           
La contabilización de las cuotas futuras de leasing fuera
del Exigible en el Pasivo del arrendatario financiero, porque son
la contraprestación de una cesión de uso que aún
no se ha realizado.

e.           
La contabilización de esas cuotas futuras debe realizarse en
Cuentas de Orden con la
consignación de notas anexas al Balance que prevé la
Cuarta Directiva de la CEE.[21]

De acuerdo a lo expuesto y por la esencia de este trabajo nos acogeremos al
criterio angloamericano ya que como mencionamos anteriormente
nuestros principios contables se basan en las NIC y estas a su
vez se fundamentan en las FASB; además lo que se busca en el
presente trabajo es generar beneficios fiscales en la
aplicación del Leasing Financiero y al activar el bien a
arrendar se genera en escudo fiscal que en definitiva es un
beneficio fiscal.

3.2 CONTABILIZACIÓN DEL
LEASING FINANCIERO

El Leasing Financiero es un contrato en el cual se mezclan dos
figuras como son el arrendamiento de bienes y la subsiguiente
enajenación de estos; en
este contrato la arrendadora debe adquirir bienes
específicos para concederlos a un tercero en forma temporal
y en un plazo forzoso; para esto quien recibe los bienes, que es
el arrendatario, esta obligado a pagar una suma de dinero a
manera de contraprestación con una adición o carga
financiera. En esta sección se tratará sobre el proceso
y procedimiento contable que debe
aplicarse en la contratación del Leasing Financiero.

Basándonos en lo antes dicho, el análisis contable se
realizará bajo los conceptos de la Norma Internacional de
Contabilidad 17 (misma que se encuentra en aplicación desde
al 1 de enero del 2005) y la FASB13, esto principalmente porque
no existe una norma ecuatoriana que oriente sobre la tratativa
contable a seguir. Entonces, la Norma Internacional de
Contabilidad 17 define como arrendamiento financiero a
aquel en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios
inherentes a la propiedad del activo, tomando en cuenta que la
propiedad puede o no ser transferida; mientras según
Martín Miller en su guía de PCGA expresa que el
arrendamiento-compra "Es un convenio que transfiere al
arrendatario esencialmente todos los beneficios y riesgos
inherentes al derecho de dominio sobre la propiedad. En
este caso el arrendador contabiliza al arrendamiento como a la
adquisición de un activo y de un pasivo
correspondiente".[22] Además
las FASB expresan claramente que debe distinguirse la esencia
sobre la forma de la transacción, es decir, si se
transfieren tanto los beneficios como los riesgos del derecho de
dominio deberá forzosamente activar el bien.

3.2.1  Fundamentos
Contables del Leasing Financiero

Para iniciar la explicación sobre el procedimiento
contable que debe aplicarse en la contratación del Leasing
financiero debemos conocer ciertos criterios que ayudarán a
sustentar la explicación del proceso, para esto nos
basaremos en los criterios profesionales existentes y que se
encuentran en la Norma Internacional de Contabilidad NIC 17,
así tenemos:

· Comienzo del Plazo de Arrendamiento, es la fecha
en la que el arrendatario puede utilizar el bien arrendado, es
decir es cuando se reconoce contablemente al arrendamiento como
un activo, pasivo, gastos o como corresponda.

· Costos directos iniciales, son erogaciones
adicionales que tienen que ver directamente con la negociación y
contratación del arrendamiento.

·  Inversión bruta en el
arrendamiento, es la suma de los pagos mínimos a que el
arrendador recibirá por el arrendamiento financiero y es
también cualquier valor residual no garantizado que
corresponda al arrendador.

· Inversión neta en el arrendamiento, es
la inversión bruta en el
arrendamiento descontada al tipo de interés implícito
en el arrendamiento.

· Ingresos financieros no devengados, es la
diferencia entre la inversión bruta en el arrendamiento y la
inversión neta en el arrendamiento.

· Opción de compra, es un beneficio
contractual a través del cual el arrendatario puede comprar
el bien arrendado, a un precio más reducido que el valor del
activo al momento en que la opción se ejecute; esta
opción puede preverse al inicio del contrato.

· Tipo de interés implícito en el
arrendamiento, es el tipo de descuento que, al inicio del
arrendamiento, produce la igualdad entre el valor actual
total de los pagos mínimos por el arrendamiento y el valor
residual no garantizado.

·  Valor residual garantizado,
 para el arrendador es la parte del valor residual que ha
sido garantizada por él mismo o por u tercero vinculado con
el arrendatario.

·  Vida económica, es el
periodo durante el cual un activo se espera sea utilizable
económicamente, por parte de uno o más usuarios; es
también la cantidad de unidades de producción o similares
que se espera obtener del activo por parte de uno o más
usuarios.

·  Vida útil, es el periodo de
tiempo estimado que se
extiende, desde el comienzo del plazo del arrendamiento, pero sin
estar limitado por éste, a lo largo de la cual la entidad
espera consumir los beneficios económicos incorporados al
activo arrendado.

Durante todo este capitulo se ha hecho alusión que para
determinar si es o no un contrato de Leasing Financiero, se debe
primero analizar si en el mismo se transfiere tanto los riesgos y
beneficios derivados de la propiedad del activo arrendado. Ahora
definiremos a que se refiere esto, es decir definiremos
cuáles son esos riesgo y beneficios transferibles.

Dentro de los riesgos a transferirse podríamos mencionar
por ejemplo la posibilidad de pérdida por capacidad ociosa,
pérdida por obsolescencia tecnológica, variaciones en
el rendimiento gracias a variaciones en el mercado y condiciones
económicas; mientras que los beneficios que se
otorgarían son la rentabilidad que el bien
genere en el transcurso que dure el contrato y durante la
producción esperada, ganancia patrimonial por una
revalorización del bien o por la realización del valor
residual.

Pero hay que tomar en cuenta que en base a todo lo antes dicho
pueden derivarse un sin número de casos, así tenemos;
si se transfiere la propiedad del bien al arrendatario al final
del periodo de arrendamiento; que el arrendatario posea la
opción de comprar el bien a un precio al valor de mercado en
el momento de ejercer dicha opción; que el plazo del
contrato o arrendamiento cubra la mayor parte de la vida
económica, aunque al final no se ejerza la opción de
compra; que los bienes tengan especificaciones técnicas y tecnológicas
que únicamente el arrendatario pueda utilizarlos y que para
ello no realice modificaciones sustanciales en los mismos; si el
arrendatario asumiera las pérdidas sufridas por parte del
arrendador en el supuesto que el arrendatario diera por terminado
el contrato; si los beneficios generados por fluctuaciones de
los valores residuales
recayeren a favor del arrendatario; que el arrendatario pudiera
prolongar el contrato durante un segundo periodo, con pagos de
cuotas inferiores a los del mercado.

Entonces, en la parte contractual, al momento de firmarlo, es
decir, al inicio del arrendamiento se debe clasificar si es que
el mismo es Operativo o Financiero, pudiendo cambiar las
estipulaciones del contrato en el futuro y si las condiciones de
éste cambiaran en forma tal que debería tratarse de
forma contraria al la actual.

En la legislación ecuatoriana existen algunos criterios
que ayudan a la contratación del Leasing Financiero, aunque
en esencia en la misma no existen criterios que diferencien
claramente entre Leasing Operativo y Financiero; estos criterios
son:

Que la renta debe pagarse durante plazo forzoso, más el
precio señalado a la opción de comprar, excederán
del precio en que el arrendador adquirió el
bien.[23]

Que al finalizar el plazo inicial forzoso, el arrendador tenga
los siguientes derechos:

a. Comprar el bien, por el precio acordado para la
opción de compra o valor residual previsto en el contrato,
el que no será inferior al 20% del total de rentas
devengadas.

b.  Prorrogar el contrato por un plazo adicional.
Durante la prórroga la renta deberá ser inferior a la
pactada originalmente, a menos que el contrato incluya mantenimiento, suministro de
partes, asistencia u otros
servicios.[24]

Cuando el arrendador ejerciera la opción de compra por el
valor residual, éste se considerará la base imponible
para efectos del cálculo de los impuestos
fiscales o municipales que graven la transferencia del
dominio.[25]

Salvo pacto en el contrato, el arrendador mercantil no
responderá frente al arrendatario por la evicción ni
por los vicios ocultos de la cosa arrendada. En este caso el
arrendatario tendrá derecho a demandar el saneamiento de la
cosa arrendada, en los términos del Código Civil, a terceros,
particularmente a los fabricantes y proveedores de la misma, o a
unos u otros de estos últimos. Sin embargo, el arrendador si
será responsable ante el arrendatario hasta de la culpa
leve.[26]

Como podemos apreciar, la Ley de Arrendamiento Mercantil posee
algunas particularidades del Leasing Financiero, por lo cual, el
mismo es de fácil aplicación.

3.2.2  Proceso de Contabilización
del Leasing Financiero

Para la contabilización de cualquier tipo de
transacción en el Ecuador es necesaria la aplicación de
las Normas Ecuatorianas de Contabilidad (NEC), pero al buscar una
norma referente a Arrendamientos Mercantiles determinamos que no
se a elaborado ninguna al respecto; es por esto que en la
práctica debemos basarnos en las Normas Internacionales de
Contabilidad (NIC) y los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados (PCGA). Pero además de esto es
importante la aplicación tributaria ya que al utilizar
algún principio podríamos contravenir o no alguna
normativa fiscal, para lo cual se aplicará el principio de
esencia sobre la forma que en síntesis habla que un
procedimiento en alguna circunstancia puede servir como soporte
contable pero no como soporte tributario, así por ejemplo
los comprobantes de venta no autorizados por el Servicio de
Rentas. Al analizar la Ley de Régimen Tributario Interno y
el Reglamento para la Aplicación de la Ley no se encuentra
dictamen alguno que hable sobre un procedimiento a seguir en el
caso de arrendar bajo la modalidad de Leasing Financiero, es
decir, no menciona nada sobre la activación del bien y la
generación de la respectiva depreciación.

En definitiva, al utilizar la figura del Leasing Financiero no
habrá problema alguno en materia contable y tributaria,
es más en el Art. 30 del Reglamento para la Aplicación
de la Ley de Régimen Tributario Interno, denominado
Principios Generales, da la apertura total para aplicar la Norma
Internacional de Contabilidad 17 (Arrendamientos Financieros).
Dicho artículo dice:

La contabilidad se llevará por el sistema de partida doble, en
idioma castellano y en dólares de
los Estados Unidos de América, con sujeción a las
Normas Ecuatorianas de Contabilidad (NEC) y a las Normas
Internacionales de Contabilidad (NIC), en los aspectos no
contemplados por las primeras.

Para fines tributarios, las Normas de Contabilidad
deberán considerar las disposiciones de la Ley de
Régimen Tributario Interno y de este reglamento, así
como las de otras normas legales o reglamentarias de carácter tributario. El
Organismo Técnico de la Federación Nacional de
Contadores con la participación de delegados de la
Superintendencia de Bancos, Superintendencia de
Compañías y del Servicio de Rentas Internas,
elaborará las Normas Ecuatorianas de Contabilidad o sus
reformas, que serán periódicamente notificadas a las
máximas autoridades de las mencionadas instituciones
públicas, quienes dispondrán su publicación en el
Registro
Oficial.[27]

En base a los dos párrafos anteriores, extraídos del
Reglamento, puede deducirse que al no poseer normativa contable y
tributaria al respecto podríamos aplicar lo que la Norma
Internacional de Contabilidad 17, los Principios Contables de
General Aceptación y la FASB 13 dictan sobre arrendamientos
financieros. Después de haber definido los criterios en los
que nos fundamentamos para utilizar los procedimientos que la NIC 17
expresa, expondremos lo que la misma dice al
respecto.

3.2.2.1                                  
Reconocimiento Inicial

El reconocimiento inicial es aquel que se da al comienzo del
arrendamiento financiero, es decir al iniciar a utilizar el bien
y en el cual el arrendatario debe registrar en su balance un
activo correspondiente al bien arrendado y como contrapartida, es
decir bajo el sistema de partida doble, un pasivo que serán
los pagos de las cuotas que se harán a favor del arrendador;
el valor del pasivo a registrar será igual al valor
razonable del bien o en su defecto el valor actual de los pagos,
siempre que este último sea menor. En el caso que se utilice
el valor actual de los pagos, se utilizarán dos métodos de cálculo, el
primero basado en la tasa implícita del arrendamiento o se
utilizará el interés incremental de los préstamos
del arrendamiento, pero el segundo método se utilizará
sólo en el caso que el primero no pueda ser determinado.
Cabe aclarar que cualquier otro gasto o costo inicial directo al
arrendamiento se incluirá en el valor total del activo y por
ende en el valor del pasivo a pagar.

3.2.2.2                                  
Valoración Posterior

En el Leasing Financiero los pagos o cuotas de arrendamiento
están constituidos por dos partes; la primera que es la
carga financiera (interés constante) distribuida entre los
ejercicios que constituyen el contrato de arrendamiento, mientras
la segunda comprende a gastos contingentes como mantenimiento,
repuestos y otros que se cargarán en el periodo que
ocurra.

Pero además del cargo financiero el Leasing Financiero
dará lugar a una amortización de los
activos arrendados, es decir, es posible depreciarlos. La
depreciación de este tipo de activos deberá tener el
mismo criterio aplicado en activos adquiridos directamente por la
empresa, siempre y cuando haya certeza de que el arrendatario
obtendrá la propiedad de estos al finalizar el contrato, si
no existiera dicha certeza los bienes deberán depreciarse en
el tiempo que el contrato dure; o el menor entre estos dos
criterios.

Entonces es aquí donde se configura el escudo tributario
del que ha estado hablando y hay que
tomar en cuenta que el valor de la cuota o dividendo a pagar por
el arrendamiento no será en ningún caso igual a la suma
por el cargo financiero y la depreciación

Además de los asientos contables, los balances y libros deben reflejar otros
aspectos acerca del arrendamiento, a esto se le conoce como notas
aclaratorias, y la Norma Internacional de Contabilidad 17 y los
principios de contabilidad sugieren algunos, entre los cuales
tenemos:

· El importe bruto de los activos bajo arrendamiento
y clasificados por tipo de activo.

·  Los pagos mínimos futuros,
esencialmente de los próximos cinco años, especificando
en dichos pagos los valores que reducen el monto
del arrendamiento y por el interés implícito con el que
calculará el valor presente de esos pagos.

·  Los ingresos recibidos por concepto de subarrendamiento, es
decir los pagos mínimos a recibir.

·  El total de gastos variables o contingentes
incurridos en el periodo, mismos que como principal
condición será mantener en buen estado el bien
arrendado.

·  Especial atención merecen los
activos y los pasivos derivados de contratos de Leasing Financiero,
ya que deben estar bien identificados en el balance y en las
notas a los mismos. Para esto por ejemplo se llevará una
conciliación entre el importe total de pagos y el valor
actual o a la fecha del balance.

Ahora para ejemplificar de mejor forma el proceso contable del
Leasing Financiero se utilizará nuevamente a ARRENDAMOS
S.A., empresa que ha firmado un contrato por el arrendamiento de
tres maquinarias cortadoras por un valor de USD $ 30.000,00 cada
una, la tasa anual será del 15% y un plazo de 32 meses. De
acuerdo a cálculos financieros que se especificarán
posteriormente se determino que la tasa mensual es del 1,17% y
por tanto, las anualidades (que son anticipadas)
o pagos de las cuotas serían de USD $ 3.387,37. Ahora para
la opción de compra debemos tomar en cuenta que la ley exige
que ésta no sea menor al 20% del total de rentas devengadas,
es decir, que no sea menor al 20% del valor total del
arrendamiento; el valor futuro del total de las cuotas, o rentas
en este caso, es de USD $ 108.395,84 por lo que el 20% de esto
sería USD $ 21.679,17. Todo esto lo resumimos a
continuación:

Ahora se debe determinar el total de la carga financiera
incurrida en el arrendamiento, a continuación se resume
esto:

Como se observa, el total de la carga financiera corresponde a
la diferencia entre el valor presente y el valor futuro del Monto
de Arrendamiento de la Maquinaria y de la misma diferencia
aplicada a la Opción de Compra; el total de esta diferencia
o carga financiera es de USD $ 25.140,82. Después de haber
definido los elementos contable – financieros procedemos a
ilustrar la contabilización inicial del Leasing
Financiero.

Ahora se ilustrará el asiento que debe hacerse para el
pago de las cuotas, este pago al ser un servicio se dará la
misma tratativa tributaria del Leasing Operativo y por ende, es
necesario incorporar el importe del Impuesto al Valor Agregado
(IVA) como se muestra a continuación:

Si bien, en el pago de la cuota inicial se ha reducido el
Pasivo, ahora debemos reconocer tanto el Gasto Financiero como la
Depreciación del los activos arrendados, esto se aprecia en
el siguiente ejemplo:

En base a los criterios emitidos anteriormente, al no tener la
certeza de la adquisición del bien al final del periodo, es
decir, al no saber si se hará uso de la opción de
compra, la depreciación del bien arrendado está en base
al plazo del contrato de arrendamiento.

Ahora notemos que la suma del Gasto Financiero y la
Depreciación de Bien es igual a la cuota pagada por concepto
de Leasing; para esto se deberán tomar los valores de la
tabla de amortización de pagos, en la cual, el Interés
corresponde al Gasto Financiero y la Cuota de Capital es la
Depreciación del Activo. Este criterio deberá aplicarse
mes a mes hasta que el plazo del arrendamiento se haya cumplido,
es decir, se tomarán los valores de la tabla de
amortización de los pagos tanto para el monto del Gasto
Financiero cuanto para registrar la Depreciación del Bien
arrendado.

Como podrá observarse es con estos asientos como se
configura el Escudo Fiscal, ya que no solo pago por el
arrendamiento (como se hace en el Leasing Operativo), sino que
también utilizo la depreciación de los activos bajo
este sistema y por ende, se ha generado una mayor deducción, afectando
además a la utilidad del periodo.  Para
explicar con mayor claridad todo el proceso a debe revisarse la
tabla de amortización del arrendamiento que se expone
anteriormente.

A continuación se mostrará la tratativa contable del
Impuesto al Valor Agregado en la opción de compra, es decir
en la cuota final con la que el arrendatario adquiere finalmente
el bien; así:

Como se puede apreciar estos son todos los asientos inmersos a
la contabilización del Leasing
Financiero.

3.2.2.3 Contabilización del Impuesto
a la Renta en el Leasing Financiero

Prácticamente en esta sección, se abordará
sobre la contabilización del Impuesto a la Renta en el
Leasing Financiero, misma que presenta similares
características que la contabilización del Leasing
Operativo, es decir, aplicando la legislación tributaria
ecuatoriana y teniendo en cuenta las Normas Internacionales de
Contabilidad y los Principios de Contabilidad de General
Aceptación, el arrendatario debe registrar los pagos como
gastos durante el período de arrendamiento.

De igual manera, los pagos que realice el arrendatario por el
servicio recibido, el arrendatario, en su calidad de agente de
retención, deberá retener el 1% por concepto de
Retención en la Fuente sobre el valor del servicio, que en
este caso, constituye el valor del arriendo.