Dictamen del comisario (página 2)

§        
Autoridades gubernamentales como la SHCP y el IMSS, etc.

En el caso que nos ocupa, para el dictamen del comisario, los
principales usuarios son los accionistas.

3. MARCO LEGAL

3.1 Ley General de
Sociedades
Mercantiles

Veamos que nos dice la LGSM sobre la vigilancia de la sociedad
anónima, en su artículo 164:

La vigilancia de la sociedad
anónima estará a cargo de uno o varios
comisarios, temporales y revocables, quienes pueden ser socios o
personas extrañas a la sociedad.

"La limitada y periódica participación
individual de los socios al desarrollo de
la gestión
social en las sociedades
anónimas, la existencia de accionistas sin la
suficiente competencia para
protegerse por si mismos y tomar decisiones diarias en los
órdenes jurídico, financiero y económico
hacen necesaria la institución del Órgano de
Vigilancia, que se trata en esta sección.

Para Wieland es el órgano encargado de vigilar
permanentemente la gestión social, con independencia
de la
administración y en interés de
la sociedad.

Mucho se ha criticado la regularización de esta
institución,  Mantilla Molina, considera que debe
suprimirse como órgano necesario de la sociedad
anónima, a menos que sea regulada en tal forma que
garantice su eficaz funcionamiento. Las reformas de diciembre de
1980 han dignificado  un tanto al órgano de
vigilancia.

En efecto, dado que los comisarios son nombrados por las
mayorías en Asamblea, su eficacia es
relativa, toda vez que son esas mayorías las que nombran
administradores.

Consideremos que buena medida seria que fueran las
minorías quienes nombraran al Órgano de Vigilancia
y mejor aún, que sus integrantes fueran nombrados entre
contadores públicos o auditores, objetivo
lejano y que en Inglaterra ha
dado muy buen resultado.

3.2 Impedimentos para ser comisarios

No podrán ser comisarios (Art. 165):

I.- Los que conforme a la ley estén inhabilitados para
ejercer el comercio;

ll.- Los empleados de la sociedad, los empleados de aquellas
sociedades que sean accionistas de la sociedad en
cuestión, por más de un veinticinco por ciento del
capital
social, ni los empleados de aquellas sociedades de las que la
sociedad en cuestión sea accionista en más de un
cincuenta por ciento;

lll,- Los parientes consanguíneos de los
administradores en línea recta sin limitación de
grado, colaterales dentro del cuarto y los afines dentro del
segundo.

3.3 Facultades y obligaciones
de los comisarios

Son facultades y obligaciones de los comisarios
(Art. 166):

I.- Cerciorarse de la constitución y subsistencia de la
garantía que exige el artículo 152, dando cuenta
sin demora de cualquier irregularidad a la asamblea general de
accionistas;

Artículo, 152. Garantías de administradores o
gerentes

Los administradores y los gerentes prestarán la
garantía que determinen los estatutos o, en su defecto, la
asamblea general de accionistas, para asegurar las
responsabilidades  que pudieran contraer en el desempeño de sus cargos.

ll.- Exigir a los administradores una información mensual que incluya por lo
menos un estado 
de situación financiera y un estado de
resultados;

lll.- Realizar un examen de las operaciones,
documentación, registro y
demás evidencias
comprobatorias, en el grado y extensión que sean
necesarias para efectuar la vigilancia de las operaciones que la
ley les impone y para poder rendir
con fundamento el dictamen que se menciona en le siguiente
inciso;

IV.- Rendir anualmente a la asamblea general ordinaria de
accionistas un informe respecto
a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la
información presentada por el consejo de administración a la propia asamblea de
accionistas. Este informe deberá incluir por lo menos:

A).- La opinión del comisario sobre si las políticas
y criterios contables y de información seguidas por la
sociedad son adecuados y suficientes tomando en
consideración las circunstancias particulares de la
sociedad.

B).- La opinión del comisario sobre si esas
políticas y criterios han sido aplicados consistentemente
en la información presentada por los administradores.

C).- La opinión del comisario sobre si, como
consecuencia de lo anterior, la información presentada por
los administradores refleja en forma veraz y suficiente la
situación financiera y los resultados de la sociedad.

V.- Hacer que inserten en el orden del día de las
sesiones del Consejo de Administración y de las asambleas de
accionistas, los puntos que crean pertinentes;

Vl.- Convocar a las asambleas  ordinarias y
extraordinarias de accionistas, en caso de omisión de los
administradores y en cualquier otro caso que lo juzguen
convenientes;

Vll.- Asistir con voz, pero sin voto, a todas las sesiones del
Consejo de Administración a los cuales deberán ser
citados;

Vlll.- Asistir con voz pero sin voto a las asambleas de
accionistas; y

IX.- En general vigilar  ilimitadamente y en cualquier
tiempo las
operaciones de la sociedad.

LSM 143,152,155,172 al 177,
178,181,183,184,186,193,194,197.

"Recordemos que el articulo 155 consigna la facultad de los
comisarios para nombrar administradores provisionales.

El precepto establece una serie de facultades que son de
ejercicio obligatorio. Poderes – Deberes, al decir de
Rodríguez y Rodríguez, que de no observarse,
harían inútil su funcionamiento e inalcanzable sus
objetivos.

3.4 Impulso al órgano de vigilancia con
denuncias concretas

Artículo 167. Cualquier accionista podrá
denunciar por escrito a los comisarios los hechos que estime
irregulares en la administración, y éstos
deberán mencionar las denuncias en sus informes a la
asamblea general de accionistas y formular acerca de ellas las
consideraciones y proposiciones que estimen pertinentes.

Derecho de vigilancia indirecta que la ley otorga a los
accionistas los cuales independientemente de su
representación en el capital social, pueden impulsar al
órgano de vigilancia con denuncias correctas.
Lamentablemente la única obligación que el precepto
impone a los comisarios, es la de incluir las denuncias en sus
informes a la asamblea y opinar en relación  a los
mismos.

3.5 Ausencia total de comisarios

Artículo 168. Cuando por cualquier causa faltare la
totalidad de los comisarios, el consejo de administración
deberá convocar, en el término de tres días,
a asamblea general de accionistas para que ésta haga la
designación correspondiente.

Si el consejo de administración no hiciere la
convocatoria dentro del plazo señalado cualquier
accionista podrá ocurrir a la autoridad
judicial del domicilio de la sociedad para que éste haga
la convocatoria.

En el caso de que no se reuniere la asamblea o de que reunida
no se hiciere la designación, la autoridad judicial del
domicilio de la sociedad, a la solicitud de cualquier accionista,
nombrará los comisarios, quienes funcionarán hasta
que la asamblea  general de accionistas haga el nombramiento
definitivo.

"La falta de un comisario en un órgano colegiado de
vigilancia no hace aplicable el procedimiento que
prevé el articulo en tanto que, los restantes, son
individualmente responsables de la eficiencia de su
funcionamiento; pero resulta inútil en la práctica,
cuando el comisario es único, ya que el procedimiento
judicial lamentablemente retarda el nombramiento. Generalmente es
recomendable esperar la asamblea anual a que se refiere el
articulo 181.

3.6 Responsabilidad de los comisarios
auxiliares

Artículo 169.. Los comisarios serán
individualmente responsables para con la sociedad por el
cumplimiento de las obligaciones que la ley y los estatutos les
imponen. Podrán,  sin embargo, auxiliarse y apoyarse
en el trabajo de
personal que
actúe bajo su dirección y dependientes, cuya
contratación y designación dependan de los propios
comisarios.

Es importante reconocer que resulta imposible en la
práctica…"tanto por lo arduo de la labor, como por las
dificultades de carácter técnico de la misma, que el
órgano de vigilancia desempeñe personalmente sus
funciones. Aun
cuando no se determina en forma expresa, la razón indica
que el costo de los
auxiliares del órgano de vigilancia, deberá ser
íntegramente cubierto con recursos de la
sociedad.

3.7 Cuando no deben intervenir los
comisarios

Art. 170. Los comisarios que en cualquier operación
tuvieren un interés opuesto al de la sociedad,
deberán abstenerse de toda intervención, bajo la
sanción establecida en el artículo 156.

Artículo 171. Artículos supletorios

Son aplicables a los comisarios las disposiciones contenidas
en los artículos 144, 152, 154, 160, 161, 162 y 163.

4. NORMATIVIDAD DEL INSTITUTO
MEXICANO DE CONTADORES PÚBLICOS

El IMCP, ha emitido un boletín que se denomina: "El
dictamen del contador Público en su carácter de
Comisario.", y del cual se presentan a continuación
algunos párrafos.

"La formación y practica  profesional de contador
público, así como la naturaleza de
los informes que emite como resultado de su trabajo, le
permiten cumplir de manera natural con los requerimientos legales
anteriores, por lo cual el contador público es
frecuentemente requerido para desempeñar el cargo del
comisario y, en consecuencia, es necesario que la
profesión organizada norme la actuación de dicho
profesional en el desempeño de esta función.

Así el boletín 1010 "Normas de
auditoria" de esta comisión, establece que:

A) en todos los casos en el que el nombre de un contador
público quede asociado con estados o información
financiera,  deberá expresar de manera clara e
inequívoca la naturaleza de su relación con dicha
información, su opinión sobre la misma, y en su
caso, las limitaciones   importantes que haya tenido en
su examen, las salvedades  que se deriven de ellas o todas
las razones de importancia, por las cuales  expresa una
opinión adversa o no puede expresar una opinión
profesional, a pesar de haber hecho un examen de acuerdo con las
normas de auditoria,  y B) que el auditor, al opinar sobre
los estados financieros, debe observar que:

a)         Fueron
preparados de acuerdo con los principios de
contabilidad o
bien, conforme a las reglas que establece el boletín
4020:

b)         La
información presentada en los mismos y en las notas
relativas es adecuada y suficiente para su razonable interpretación.

Adicionalmente, el código
de ética
profesional establece que los informes de cualquier tipo que
emite el contador público con su firma, deberán ser
necesariamente el resultado de un trabajo practicado por
él o por algún colaborador bajo su supervisión, pudiendo suscribir,
también aquellos informes que se deriven de trabajos en
colaboración con otros miembros del Instituto Mexicano de
Contadores Públicos. Asimismo, el código
señala que al firmar informes de cualquier tipo, el
Contador Público será responsable de ellos en forma
individual.

Tomando en consideración lo establecido en la
legislación mercantil vigente y lo señalado en los
párrafos anteriores, esta comisión concluye: 1) que
existe congruencia entre la práctica
profesional del Contador Público en el ejercicio
independiente y las funciones de vigilancia de la sociedad
encomendadas al comisario, y 2) que el comisario, para estar en
condiciones de emitir una opinión, debe efectuar un examen
de la situación financiera y los resultados de
operación de la entidad o bien, cuando sea otro Contador
Público el que practique la auditoría, es necesario se le permita
participar en el grado que considere necesario en la planeación, ejecución y
conclusión de dicho examen, de tal forma que esté
en condiciones de asumir la responsabilidad por el trabajo
efectuado.

En relación al dictamen que debe rendir
anualmente  el comisario a la asamblea general ordinaria de
accionistas, "respecto a la veracidad, suficiencia y
razonabilidad de la información  presentada por el
consejo de administración a la propia asamblea de
accionistas", esta deberá completar los requerimientos que
al respecto mencione la LGSM.

Objetivo

Este boletín tiene por objeto: a) orientar al Contador
Público en su actuación como comisario, en el
cumplimiento de las funciones que le impone la LGSM, y b) normar
el contenido del dictamen que debe emitir.

Alcance y limitaciones

Este boletín se refiere exclusivamente al dictamen que
debe emitir el Contador Público en su carácter de
comisario, de acuerdo con lo prescrito en el artículo 166
de la LGSM y no se refiere a otros informes que pudiere emitir en
cumplimiento de las demás obligaciones que la ley
mencionada le impone.

Pronunciamientos normativos

Relativos al examen a efectuar

 En la práctica profesional, el Contador
Público puede enfrentar las siguientes situaciones: a) que
siendo al auditor externo de la entidad, haya asumido
también la responsabilidad de la función de
comisario de la misma, b) que actúe como comisario sin ser
el auditor externo.

En ambos casos, el Contador Público deberá
considerar las disposiciones del artículo 169 de LGSM que
establecen que el comisario será individualmente
responsable para con la sociedad por el cumplimiento de las
obligaciones que la propia Ley y los estatutos le imponen.

Es necesario que el Contador Publico que actué como
comisario, establezca en forma clara los términos y
alcance de sus servicios e
indique los informes que proporcionará. Al escribir los
términos de sus servicios, el comisario debe hacer del
conocimiento
de los administradores y de la asamblea de accionistas de la
entidad, las facultades y obligaciones que adquiere como
comisario, las cuales se encuentran contenidas en el Articulo 166
de la LGSM, quedando a juicio del auditor la forma en la 
que deberá documentarse dicha comunicación.

La LGSM obliga al comisario a verificar determinadas
situaciones y a llevar acabo tareas concretas y es indiscutible,
por lo tanto, que el auditor externo su carácter de
comisario, debe adecuar su participación personal y, en su
caso, el alcance y oportunidad de los procedimientos
que considere necesarios para sustentar su opinión como
comisario. En consecuencia, también deberá dejar
claramente establecido que para su función de
comisario:

a.         No se le
impondrán restricciones en el alcance de su trabajo

b.        
Podrá contratar y designar técnicos profesionales
independientes que actúen bajo su dirección, si lo
considerara conveniente

c.        
Deberá ser convocado a las asambleas de accionistas y
sesiones del consejo de administración.

Para estar en condiciones de aceptar el cargo de comisario de
una sociedad, sin ser el auditor externo de la misma,
deberá aplicar los siguientes procedimientos:

a)         Asegurarse
de que será practicado un examen de los estados
financieros por un Contador Publico independiente.

b)         Cuando sea
otro contador publico el que practique la auditoria de los
estados
financieros de la entidad, el comisario deberá dejar
claramente establecido que es necesario se le permita participar,
en el grado que considere conveniente, en la planeación,
ejecución y conclusión de dicho examen, con objeto
de que pueda cumplir con las obligaciones que el cargo de
comisario le impone.

c)         Cumplir con
las normas de auditorias
generalmente aceptadas.

Relativos al contenido y forma del dictamen

 El dictamen del comisario debe abarcar también
los estados financieros básicos y sus notas por lo que
debe referirse a estados financieros preparados de acuerdo con
los principios de
contabilidad generalmente aceptados o bien, a estados
financieros preparados de acuerdo con las reglas a que se hace
referencia en el párrafo
8 de este boletín.

Asimismo, no es aceptable que el comisario comparta en el
dictamen su responsabilidad basada en el trabajo realizado por
otro u otros auditores ya que como se menciona en el
párrafo 16 de este boletín, él es
individualmente responsable para con la sociedad por el
cumplimiento de las obligaciones que la Ley y los estatutos
sociales le imponen.

Contenido del dictamen

 El contenido del dictamen de comisario deberá
incluir los siguientes elementos:

– Identificación de ser "dictamen de comisario".

– Mención del destinatario.

– Deberá dirigirse a la ásamele general de
accionistas.

– Identificación de la información y del periodo
revisado.

– Deberá identificarse la información y el
período al que se refiere el dictamen del comisario.

– Cumplimiento de sus obligaciones conforme a la LGSM.

Deberá indicar su asistencia a la asamblea de
accionistas y a las juntas de consejo de administración a
las que fue convocado y la obtención de toda la
información documentación y registros que
juzgue necesarios.

Cumplimiento con las normas de auditoria.

– Deberá señalar que su examen se hizo de
acuerdo con las normas de auditoria generalmente aceptadas.

– Relaciones adicionales derivadas de la
función de comisario que sean necesarias según su
criterio.

Opinión del comisario

Deberá contener las aseveraciones establecidas en la
LGSM, identificando la compañía y la fecha y
período de la información, así como su
conformidad con los principios de contabilidad generalmente
aceptados o bien, con las reglas establecidas en el
boletín 4020."Dictamen sobre estados financiero preparados
de acuerdo con beses especificas diferentes  a los
principios de contabilidad " de esta comisión.

– Firma

Deberá ser firmada en forma personal por el
comisario.

– Fecha

Deberá contener la fecha de terminación de su
trabajo, cumpliendo con los plazos legales establecidos.

Así mismo, el dictamen de comisario deberá
observar los pronunciamientos normativos relativos  a las
causales que motivan excepciones en  el dictamen,
establecidos en el boletín 4010 "Dictamen del auditor".
Por tanto, el comisario, según sea el caso, debe emitir
una opinión sin salvedades, con salvedades, con
abstención o negativo.

Cuando se preparan estados financieros individuales de una
tenedora para su presentación a la asamblea de
accionistas, el comisario deberá  señalar en
su dictamen lo siguiente:

a)         Que los
estados financieros a los que se refiere el dictamen, se
prepararon para ser utilizados en la asamblea de accionistas y no
han sido consolidados con los de sus subsidiarias, como lo
requieren los principios de contabilidad generalmente aceptados;
consecuentemente, que la evaluación
de la situación financiera y los resultados de
operación deba basarse en los estados financieros
consolidados.

b)         Que por
separado se han preparado estados financieros consolidados de la
tenedora y sus subsidiarias, los cuales han sido
dictaminados.

Vigencia

Esta boletín entrará en vigor y deberá
ser aplicado en forma obligatoria a partir del mes siguiente al
de su publicación en la revista
Contaduría Pública del mes de febrero de 1988.

EJEMPLO DE DICTAMEN DE
COMISARIO

Carlos Guerra S.

Lic. En Contaduría

A la Asamblea General de Accionistas de

Cía. X, S.A de C.V

En mi carácter de Comisario y en cumplimiento de lo
dispuesto en el artículo 166 de la Ley General de Sociedades
Mercantiles y los estatutos de Cía. X, S.A. de C.V.,
rindo a ustedes mi informe Sobre los estados financieros al 31 de
diciembre de 2006, que presenta a ustedes el Consejo de
Administración.

Asistí, o en mi ausencia asistió mi suplente, a
las Asambleas de Accionistas y juntas del Consejo de
Administración a las que fui convocado y obtuve de los
directores y administradores la información sobre las
operaciones, documentación y registro que consideré
necesarios examinar. Mi revisión se efectuó de
acuerdo con las normas de auditoría generalmente
aceptadas.

En mi opinión, los criterios y políticas
contables y de información empleados por la Sociedad,
considerados por los administradores para preparar los estados
financieros que se presentan a esta Asamblea, son adecuados y
suficientes, y se aplicaron en forma consistente con el ejercicio
anterior, por lo tanto, también en mi opinión, los
estados financieros antes mencionados reflejan en forma veraz,
razonable y suficiente en todos los aspectos importantes, la
situación financiera de Cía. X, S.A. de C.V. al 31
de diciembre de 2006, los resultados de sus operaciones ,las
variaciones en su capital contable y los cambios en su
situación financiera, por el año terminado en esa
fecha, de conformidad con los principios de contabilidad
generalmente aceptados.

L.C. Carlos Guerra Sierra

                                                                                                        
Comisario.

5. OTROS PRONUNCIAMIENTOS
NORMATIVOS

5.1Código fiscal de la
federación

Es muy común que en algunas empresas el
comisario es también el auditor externo de la empresa y esto se
debe a que como en ambos casos, tanto comisario como auditor se
encargan de hacer una revisión de la empresa,
ésta actividad se puede conjuntar en una sola persona porque
así lo permite la legislación.

El Art. 53 del Reglamento del CFF nos indica cuales son los
impedimentos para que un contador público pueda dictaminar
estados financieros para efectos fiscales, y menciona que el
comisario de la sociedad no se considera impedido para
dictaminar, salvo que ocurra otra causal de las que se mencionan
en el mismo artículo que a la letra dice:

Estará impedido para dictaminar sobre los estados
financieros de un contribuyente por afectar su independencia e
imparcialidad, el contador público que:

I. Sea cónyuge, pariente por consanguinidad o civil en
línea recta sin limitación de grado, transversal
dentro del cuarto y por afinidad dentro del segundo, del
propietario o socio principal de la empresa o de algún
director, administrador o
empleado que tenga intervención importante en la
administración.

II. Sea o haya sido en el ejercicio fiscal que dictamina,
director, miembro del consejo de administración,
administrador o empleado del contribuyente o de una empresa
afiliada, subsidiaria o que esté vinculada
económica o administrativamente a el, cualquiera que sea
la forma como se le designe y se le retribuyan sus servicios.

III.   Tenga o haya tenido en el ejercicio fiscal
que dictamine, alguna injerencia o vinculación
económica en los negocios del
contribuyente que le impida mantener su independencia e
imparcialidad.

IV.  Reciba, por cualquier circunstancia o motivo,
participación directa en los resultados de su
auditoría o emita su dictamen relativo a los estados
financieros del contribuyente en circunstancias en las cuales su
emolumento dependa del resultado del mismo.

V.   Sea agente o corredor de bolsa de valores en
ejercicio.

VI.  Sea funcionario o empleado del Gobierno Federal,
de las entidades federativas coordinadas en materia de
contribuciones federales o de un organismo descentralizado
competente para determinar contribuciones.

VII. Se encuentre vinculado en cualquier otra forma con el
contribuyente, que le impida independencia e imparcialidad de
criterio.

5.2 Código de ética
profesional

También el Código de ética Profesional
emitido por el IMCP regula la actuación del CONTADOR
PUBLICO COMO AUDITOR EXTERNO cuando al mismo tiempo actúa
como comisario  en su Art. 2.21 dentro del apartado 2. DEL
CONTADOR PUBLICO COMO PROFESIONAL INDEPENDIENTE

Este Art. es muy similar al del CFF puesto que también
indica que el auditor externo puede ser al mismo tiempo el
comisario de la empresa y se considera que subsiste la
independencia de criterio y además nos dice:

"Se considera que no hay independencia ni imparcialidad para
expresar una opinión que sirva de base a terceros para
tomar decisiones, cuando el Contador Publico y/o la Firma:

a)   Sea cónyuge, pariente por consanguinidad
o civil en línea recta sin limitación de grado,
transversal dentro del cuarto y por afinidad dentro del segundo,
del propietario o socio principal de la empresa o de algún
director, administrador o empleado del cliente, que
tenga intervención importante en la administración
del propio cliente.

b)   Sea, haya sido en el ejercicio social que
dictamina o en relación al cual se le pide su
opinión, o tenga tratos verbales o escritos encaminados a
ser director, miembro del consejo de administración, 
administrador o empleado del cliente o de una empresa afiliada,
subsidiaria o que esté vinculada económica o
administrativamente, cualquiera que sea la forma como se le
designe y se le retribuyan sus servicios.

c)       Tenga, haya tenido en
el ejercicio social que dictamine o en relación con el
cual se le pide su opinión, o pretenda tener alguna
injerencia o vinculación económica directa o
indirecta, en la empresa, en un grado tal que pueda afectar su
independencia de criterio.

d)   Reciba en cualquier circunstancia o motivo,
participación directa en los resultados del asunto que se
le encomendó de la empresa que contrató sus
servicios profesionales y exprese su opinión sobre estados
financieros en circunstancias en las cuales su emolumento dependa
del éxito
de cualquier transacción.

e)   Sea agente de bolsa de valores,
en ejercicio.

f)    Desempeñe un puesto público
en una oficina que tenga
injerencia en la revisión de declaraciones y
dictámenes para fines fiscales, fijación de
impuestos y
otorgamiento de exenciones, concesiones o permisos de
trascendencia y decisiones sobre nombramientos de Contadores
Públicos para prestar servicios a dependencias o empresas
estatales.

g)   Perciba de un solo cliente, durante más
de tres años consecutivos, más del 33% de su
ingreso u otra proporción que aún siendo menor, sea
de tal manera importante frente al total de sus ingresos, que le
impida mantener su independencia. Se entiende que un grupo de
Compañías que operan bajo control
común o una entidad que asigna los trabajos de
auditoría externa son, para éste fin, un solo
cliente.

h)   Tenga relaciones o intereses que puedan ejercer
influencia negativa, impidan o amenacen su independencia de
criterio.

i)    No haya percibido los honorarios
contratados por servicios de auditoría externa del
año anterior, en la forma e importes convenidos por
escrito, al inicio de la siguiente auditoría. Para estos
efectos la renegociación de honorarios no se considera
como pago de los mismos.

j)    Reciba de un cliente o sus partes
relacionadas, a los que les proporcione servicios de
auditoría externa, inversiones de
capital en su despacho, financiamientos u otros intereses
económicos.

k)   Proporcione directamente o a través de
un socio o empleado de su asociación profesional,
adicionalmente al de auditoría externa, cualquiera de los
servicios siguientes:

    Preparación de manera
permanente, de la contabilidad del cliente.

    Diseño,
implantación, operación y supervisión de los
sistemas del
cliente que generen información significativa para la
elaboración de los estados financieros a dictaminar. En
cuanto a diseño e implantación de sistemas se
permite la participación del Contador Público o
Firma, que sea el auditor externo, siempre y cuando el cliente
conserve la responsabilidad del proyecto,
asignando la dirección del mismo a un funcionario con la
competencia y nivel adecuados para tomar decisiones de
planeación, coordinación y supervisión.

    Auditoría interna relativa a
estados financieros y controles contables, cuando el auditor
externo toma la responsabilidad de dicha función. Se
entiende que el Cliente conserva la responsabilidad cuando uno de
sus funcionarios con la competencia y nivel adecuados planea,
supervisa y coordina las funciones y emite los informes
correspondientes.

    Reclutamiento
y selección de
personal del cliente para que ocupe cargos en los primeros
nivelas de autoridad.

    Preparación de
avalúos o estimaciones que tengan efecto en registros
contables y sean relevantes, en relación a los activos, pasivos
o ventas totales
del cliente a dictaminar.

6. EL COMISARIO EN LA
PEQUEÑA Y MEDIANA EMPRESA

6.1 El comisario en la pequeña y mediana empresa

Es sabido por todas aquellas personas que se desenvuelven en
el medio empresarial, que el comisario en la mediana, y sobre
todo en la pequeña empresa casi nunca desempeña sus
funciones y que sólo se le nombra debido a que hay que
cumplir un requisito que marca la LGSM
para poder constituir una sociedad, sin pensar en las
consecuencias graves que ésta situación pudiera
traer.

La LGSM en su Art. 169, hace mención de la
responsabilidad de los comisarios

Los comisarios serán individualmente responsables para
con la sociedad por el cumplimiento de las obligaciones que la
ley y los estatutos les imponen.

Situación que hay que tomar muy en cuenta.

Otro motivo por el que los comisarios no cumplen con sus
funciones sobre todo en la pequeña empresa, es por el pago
de sus honorarios. Esto es debido a que algunas microempresas
no generan los recursos suficientes para hacer frente a sus
obligaciones económicas.

Todo esto aunado a que los accionistas de una sociedad en
muchas ocasiones desconocen los requisitos que se deben cumplir
para constituirla y no se asesoran como es debido.

Considero que para que ya no se siga presentando más
ésta situación, nuestros legisladores
deberían modificar la ley para obligar a que las personas
que se designen como comisarios dentro de una sociedad
reúnan una serie de requisitos mínimos como se hace
en otros países.

6.2 Incompatibilidad entre los cargos de comisario y auditor
externo de una sociedad

Una situación importante que debemos tomar muy en
cuenta, es cuando el comisario es a la vez el auditor externo de
una sociedad. Esto debido a que, aun cuando el CFF y la
normatividad del IMCP lo permiten, existe un documento en el que
el mismo Instituto solicitó a la Barra Mexicana de
Abogados su opinión respecto a dicha situación, y
la Barra de Abogados opina que si existe incompatibilidad en
ambos cargos.

El documento antes mencionado se puede observar en el anexo I
del presente trabajo.

Desde mi muy particular punto de vista, apoyo la
opinión del documento emitido por la Barra de Abogados y
considero que aunque ambas personas ejercen funciones de
revisión dentro de una sociedad, si existe
incompatibilidad, y que el cargo de comisario y de auditor
externo deberían ocuparlo personas distintas.

Lo que si considero correcto es que el comisario se apoye en
el trabajo del auditor para emitir su dictamen que debe rendir a
la asamblea de accionistas, siempre y cuando participen ambos en
la planeación de la auditoría y en el diseño
de los procedimientos que se habrán de utilizar en la
misma.

Lo considero conveniente porque si ambos logran un buen
trabajo en
equipo, obtendrán la evidencia suficiente que
servirá de base para soportar su opinión en sus
respectivos informes, además de que se evita la duplicidad
de los trabajos, situación que podría redundar en
un beneficio económico para la empresa al verse reducidos
los costos de
auditoría.

6.3 El contador público, la persona idónea para
el puesto de comisario

Recordemos que en el Art. 152 la LGSM obliga a los comisarios
a:

ll.- Exigir a los administradores una información
mensual que incluya por lo menos un estado  de
situación financiera y un estado de resultados;

lll.- Realizar un examen de las declaraciones,
documentación, registro y demás evidencias
comprobatorias, en el grado y extensión que sean
necesarias para efectuar la vigilancia de las operaciones que la
ley les impone y para poder rendir con fundamento el dictamen que
se menciona en le siguiente inciso;

IV.- Rendir anualmente a la asamblea general de accionistas un
informe respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de
la información presentada por el consejo de
administración a la propia asamblea de accionistas. Este
informe deberá incluir por lo menos:

A).- La opinión del comisario sobre si las
políticas y criterios contables y de información
seguidas por la sociedad son adecuados y suficientes tomando en
consideración las circunstancias particulares de la
sociedad.

B).- La opinión del comisario sobre si esas
políticas y criterios han sido aplicados consistentemente
en la información presentada por los administradores.

C).- La opinión del comisario sobre sí, como
consecuencia de lo anterior, la información presentada por
los administradores refleja en forma veraz y suficiente la
situación financiera y los resultados de la sociedad.

Con base en lo anterior, considero que uno de los
profesionistas que más reúne los requisitos para
ocupar el cargo de comisario, es el contador público,
debido a que durante su preparación en las universidades
adquiere una gran variedad de conocimientos que le
ayudarán a ocupar adecuadamente dicho puesto.

Un conjunto de esos conocimientos son los referentes a la
auditoría, conocimientos que sólo posee el Contador
Público o Lic. en Contaduría. Recordemos que
nuestra profesión es la única que tiene una
normatividad en auditoría y que le van a ayudar al
Comisario a desempeñar correctamente sus funciones de
vigilancia y de emisión de su dictamen.

ANEXO I

EL FORO  
Julio – Diciembre Año 1960

INCOMPATIBILIDAD DE LOS CARGOS DE COMISARIO DE UNA SOCIEDAD Y
DE AUDITOR EXTERNO DE LA MISMA

Con fecha 22 de septiembre de 1960, el Sr. D. Wilfrido
Castillo Miranda, C.P.T., formula a la Barra Mexicana -Colegio de
Abogados- una consulta a fin de determinar si los cargos de
comisario de una sociedad y de auditor externo de la misma son o
no incompatibles.

El señor licenciado D. Juan Manuel Cossio, por encargo
del Consejo Directivo de la Barra Mexicana, redacta la
contestación a dicha consulta.

Por considerarlo de interés para nuestros socios,
publicamos tanto la consulta mencionada, cura o su
contestación.

México, D.F., septiembre 22 de 1960

Barra de Abogados

Av. Madero No. 29. 301-303

Ciudad

Respetable Institución:

De acuerdo con los principios de ética que rigen
nuestras actividades profesionales, el Contador Publico cuyos
servicios son solicitados para examinar las cuentas de una
empresa y emitir su opinión respecto a sus estados
financieros, tiene la obligación de sostener un criterio
libre y un juicio imparcial acerca de los mismos, en vista de que
el público, actuales y futuros accionistas,
inversionistas, bancos y en
general proveedores de
crédito, dependencias del Gobierno, etc.,
con base en su opinión profesional sobre los balances de
las empresas, toman importantes decisiones que afectan intereses
particulares o de carácter colectivo.

Lo anterior, significa que es de fundamental importancia para
nuestra profesión, que el público en lo general
esté plenamente convencido que el Contador Publico
actúa con absoluta imparcialidad al juzgar la
situación financiera de un negocio, es decir, que lo
reconozca y lo califique como persona de criterio independiente,
pues sólo en esas condiciones gozarán sus opiniones
y sus juicios del más alto criterio ante la colectividad a
la que pertenece.

Esa es la base en la que descansa la actividad del Contador
Publico independiente y es por ello que nuestras agrupaciones
profesionales se han venido preocupando constantemente y en forma
muy especial, en señalar en que casos el Contador Publico
debe abstenerse de emitir un dictamen o de dar su opinión
sobre los estados financieros de una empresa, a fin de que el
crédito que el público le concede no se vea
afectado en lo más mínimo y no exista la menor
sospecha de que, desde un punto de vista objetivo, actúe
con absoluta independencia de criterio y plena libertad de
juicio.

En efecto, el Código de ética del Colegio de
Contadores señala que un Contador Publico, no debe dar su
opinión sobre los estados financieros de una
institución si se encuentra en cualquiera de los tres
casos siguientes:

a)   … Pariente consanguíneo o civil en
línea recta sin limitación de grado, colateral
dentro del cuarto y afín dentro del segundo del
propietario o socio principal de la empresa o de algún
director, administrador o empleado del cliente, que tenga
intervención importante en la administración del
propio cliente;

b)   Director, administrador o empleado del cliente
o de una empresa afiliada, subsidiaria o que esté
vinculada económica o administrativamente, cualquiera que
sea la forma como se le designe y se le retribuyan sus servicios;
o,

c)   Propietario de la empresa o tenga alguna
injerencia o vinculación económica en un grado tal
que pueda afectar su libertad de criterio…

Ahora bien, entre los miembros de nuestra profesión
existe una honda inquietud y un gran interés en precisar
cual es la posición del Comisario de una sociedad
anónima frente al público en general. Es decir, si
actúa o no con plena independencia al desempeñar
las funciones que la ley le señala.

Al efecto existen dos corrientes diametralmente opuestas: la
primera de ellas sostiene que por encontrarse el comisario
vinculado a los dueños de una sociedad anónima y
teniendo la obligación de rendir cuenta de su
gestión ante su órgano supremo, que es la asamblea
de accionistas, está supeditado a ella y que por lo tanto
existe una relación de dependencia y de
subordinación que le impide dar una opinión
independiente y juzgar con un criterio libre e imparcial los
balances y estados de pérdidas y ganancias de la propia
sociedad. Como resultado de lo anterior concluye que si un
Contador Publico es Comisario de una sociedad anónima,
debe abstenerse de emitir su dictamen sobre sus respectivos
estados financieros como Contador Publico, ya que el
público en general puede poner en duda la independencia de
su criterio, por encontrase en situación de dependencia
respecto de los accionistas.

Frente a esta posición hay una fuerte corriente en
sentido contrario, que considera categóricamente -teniendo
presente lo que sobre el particular establece nuestra ley general
de sociedades mercantiles– que el Comisario de una sociedad
anónima si actúa en un plan de absoluta
independencia y que si es un Contador Publico, no tiene
impedimento alguno para emitir como auditor externo, un juicio
libre y con criterio imparcial sobre sus estados financieros.

Concretamente, los que sostienen el primer punto de vista
consideran que el cargo de Comisario es incompatible con el de
auditor externo de la propia empresa y los que adoptan la segunda
posición, estiman que no existe incompatibilidad alguna, y
puede actuar simultáneamente como Comisario y como Auditor
independiente de la misma Sociedad.

En vista de ésta discrepancia de criterios y
considerando que es de fundamental importancia, precisar cual de
las dos tesis es la
correcta, me estoy permitiendo dirigirme a esta honorable
Agrupación, para someter a su estimable
consideración las siguientes preguntas, rogándoles
que si lo estiman conveniente me las resuelvan:

PRIMERA. De conformidad con la situación
jurídica del Comisario en el seno de una sociedad
anónima, ¿es o no un funcionario de la misma?

SEGUNDA. ¿El Comisario es o no una persona que puede
ser calificada por todo el público, en el sentido de que
sus juicios y opiniones acerca de los asuntos de la respectiva
sociedad son absolutamente independientes e imparciales?

TERCERA. ¿Hay o no incompatibilidad entre el cargo de
Comisario y el de Auditor Externo que dictamina para el
público los estados financieros de la propia sociedad?

Hago presente a esa respetable institución el
más amplio reconocimiento por la atención que me dispense ya que su valiosa
y autorizada opinión al respecto es decisiva para normar
mi criterio, y aprovecho la oportunidad para suscribirme como su
atento seguro servidor.

Wilfrido Castillo Miranda, C.P.T. – Rúbrica

Sr. don Wilfrido Castillo Miranda, C.P.T.

Presente.

Estimado señor Contador:

En respuesta a su atenta de 22 de septiembre del año en
curso, después de haberla sometido a la
consideración del consejo Directivo de esta
asociación, manifiesto a usted lo siguiente.

La Barra Mexicana – Colegio de Abogados -, agradece la
distinción que le hizo usted, al solicitarle
opinión respecto de un problema de carácter
profesional que tienen los contadores públicos titulados,
pues considera que, tanto las agrupaciones de profesionistas como
los mismos profesionistas, deben mantener entre sí
relaciones cordiales, y deben auxiliarse en todos los problemas
relativos al ejercicio de sus respectivas profesiones.

El consejo Directivo de la Barra Mexicana -Colegio de
Abogados- estima de interés la consulta que se ha servido
usted hacer a nuestra agrupación, y animado del mejor
espíritu de compañerismo profesional, le resuelve
en la siguiente forma.

a) Consideramos que los principios de ética profesional
de los contadores, que usted señala y que acepta el
Código de ética del Colegio de Contadores, deben
regir los actos de los mismos en la práctica de su
profesión, ya que esta no podrá ejercerse sobre
bases distintas. No solamente los contadores públicos
titulados, sino cualesquiera otros profesionistas, deben ejercer
leal, sincera, independiente y consciente, y desde luego, con
absoluta discreción respecto de los hechos y actuaciones
que conocen con motivo del ejercicio de la profesión, como
consecuencia de la aceptación universal del secreto
profesional.

b) De acuerdo con esos principios y con las disposiciones de
la ley que rigen la actividad de las sociedades mercantiles,
precisamos que los comisarios son órganos responsables de
vigilancia de las mismas, con facultades y actividades claramente
precisadas, para actuar dentro de la sociedad e informar a los
socios, precisamente dentro de la asamblea. (Artículos
164, 166, 167, 169, 170, 171 y demás relativos a la Ley
General de Sociedades Mercantiles.)

En consecuencia, el comisario, en el desempeño de su
cargo, ni está supeditado a la asamblea, ni tiene
relación de dependencia o subordinación con
relación a la misma, ni puede estar vinculado a quienes
controlan una sociedad anónima. El comisario, dentro de
sus facultades, obra con todo el derecho que la Ley le da y,
naturalmente, con toda libertad y sin dependencia ni
subordinación de ninguna clase, en
relación con los otros órganos de la sociedad.

Todos los datos relativos a
la sociedad que el comisario conoce, y todo lo que sabe de las
actividades de ésta, debe emplearlo exclusivamente para
informar a la asamblea, en su carácter de órgano de
la sociedad, pero no le es lícito de ninguna manera darlo
a conocer en forma diversa.

c) Si un contador público actúa como comisario
en una sociedad anónima, no por el hecho de serlo puede
estar sujeto a normas de conducta
distintas a las que tiene cualquier otro comisario y por lo
mismo, dadas las razones expresadas, consideramos que el contador
publico que actúa como comisario de una sociedad
anónima está impedido moral y
legalmente para informar fuera de la asamblea, de las cuestiones
propias de la sociedad.

d) El comisario actúa como órgano de la
sociedad, con responsabilidad frente a ella y en interés
de la misma. Estimamos que los dictámenes que rinda a la
asamblea de accionistas un comisario, aún cuando sea
Contador Publico Titulado, no pueden servir de base para que los
terceros normen objetivamente sus relaciones con la sociedad, ya
que en dichas relaciones se presume la existencia de un
interés encontrado entre las partes. Toda vez que el
dictamen que rinda un comisario, sea o no Contador Público
Titulado, proviene de una parte interesada que es la propia
sociedad, creemos que tiene características
fundamentalmente distintas al dictamen que pueda rendir un
auditor externo, por razón de procedencia, aun en el caso
de que pudiera llegar a existir una coincidencia absoluta entre
los mismos.

e) A nuestro juicio no existe inconveniente moral o legal para
que el Comisario de una sociedad acepte como base a los
dictámenes que rinda a la asamblea, los resultados que
arroja una auditoria externa.

Como consecuencia de las consideraciones que queden expuestas,
contestamos concretamente las tres preguntas que se sirve
hacernos, en la forma siguiente:

PRIMERA. El comisario de una sociedad anónima
más que un funcionario de la misma, es un órgano de
la sociedad a través del cual se ejerce vigilancia sobre
los actos que realizan los administradores de la empresa.

SEGUNDA. El comisario no es una persona que pueda ser
calificado por todo el público, en el sentido de que sus
juicios y sus opiniones acerca de los asuntos de la sociedad de
la cual es órgano, sean absolutamente independientes e
imparciales, ya que por formar parte de la sociedad, ya que por
formar parte de la sociedad, su opinión, aun cuando sea
correcta, será siempre opinión de parte.

TERCERA. Por las razones expresadas, consideramos que si
existe incompatibilidad entre el cargo de comisario de una
sociedad y el de auditor externo de la misma.

En espera de haber dejado satisfechos sus deseos, y
poniéndonos a sus órdenes para cualquier
aclaración o ampliación que pudiera interesarle,
respecto a su citada consulta, nos es grato presentarle las
seguridades de nuestra más alta consideración.

El Consejo Directivo de la Barra Mexicana.

Autor:

Carlos Guerra Sierra