Generalidades de la contabilidad y sistemas de costos

Resumen

En el presente trabajo se exponen conceptos
básicos de la Contabilidad General. Se caracteriza la
Contabilidad Financiera y la Contabilidad de Gestión,
profundizando detalladamente en la Contabilidad de Costos. Se
abordan términos como Costos y Gastos,
clasificación de los costos, elementos de gastos y se
detallan las características principales de los Sistemas
de Costos existentes en la actualidad, así como las
premisas para la implantación de estos sistemas
especificando en el Sistema de Costos por Ordenes,  que
resultan de vital importancia para las empresas de hoy en
día.

Generalidades de
la Contabilidad

La Contabilidad es una ciencia de naturaleza
económica cuyo objeto es el conocimiento pasado, presente
y futuro de la realidad económica en términos
cuantitativos a todos los niveles organizativos, mediante
métodos específicos apoyados en bases
suficientemente contrastadas a fin de elaborar una
información que cubra las necesidades financieras externas
y las de planificación y control internas.

Contabilidad Financiera y de Gestión.
Particularidades.

La Contabilidad Financiera junto con
la Contabilidad de Gestión constituyen
las dos ramas más importantes de la Contabilidad. La
Contabilidad Financiera se interesa principalmente en los Estados
Financieros para uso externo por parte de los inversionistas,
acreedores, analistas financieros, agencias gubernamentales y
otros grupos interesados. La contabilidad de Gestión es
una parte de la contabilidad que tiene por objeto la
captación, medición, registro, valoración y
control de la circulación interna de valores de la
empresa, con el objetivo de suministrar información para
la toma de decisiones sobre la producción,
formación interna de precio de costo y sobre la
política de precios de venta y análisis de los
resultados mediante el contraste con la información que
revela el mercado de factores y productos, basándose en
las leyes técnicas de producción, las leyes
sociales de organización y las leyes económicas del
mercado.

La Contabilidad de Gestión no sólo abarca
la toma de decisiones interna de la empresa, sino que
también es utilizada para el análisis externo
acerca de su comportamiento con respecto al entorno
competitivo.

La Contabilidad de Costos es una rama
de la Contabilidad de Gestión, que se relaciona
fundamentalmente con la acumulación y el análisis
de la información de costos para uso interno por parte de
los gerentes, en la valuación de inventarios, la
planeación, el control y la toma de decisiones. Es
además la que sintetiza y registra los costos de los
centros fabriles, de servicios y comerciales de una empresa, con
el fin de que puedan medirse, controlarse e interpretarse los
resultados de cada uno de ellos a través de la
obtención de costos unitarios y totales en progresivos
grados de análisis y correlación.

Entre los principales objetivos de la Contabilidad de
Costos se encuentran:

• Evaluar la eficiencia en cuanto al uso de los
  recursos materiales, financieros y de la fuerza de trabajo,
  que se emplean en la actividad.

• Servir de base para la determinación de los
  precios de los productos y/o servicios.

• Facilitar la valoración de posibles
  decisiones a tomar que permitan la selección de
  aquella variante que brinde el mayor beneficio con el
  mínimo de gastos.

• Clasificar los costos de acuerdo a su naturaleza y
  origen.

• Analizar el comportamiento de los mismos con
  respecto a las normas establecidas para la producción
  o servicio en cuestión.

• Analizar los costos de cada subdivisión
  estructural de la empresa a partir de presupuestos de gastos
  que se elaboren para ello.

Terminología básica del
costo

Diversos han sido los conceptos expresados sobre el
término Costo, aunque todos coinciden en que
el costo es el valor de los recursos materiales, humanos y
financieros consumidos o empleados en la elaboración de un
producto o en la prestación de un servicio, que constituye
un medidor de eficiencia económica productiva, por lo que
su comportamiento facilita evaluar los resultados.

Al examinar el contenido del costo se aprecia que el
concepto de gasto es más amplio, y refleja el consumo de
cualquier recurso durante un período de tiempo
independientemente de su destino dentro de la entidad, por ello,
se afirma que el costo antes de ser costo fue gasto.

La diferencia entre costo y gasto no es trivial. Hay que
tener en cuenta que todos los recursos que emplea una empresa
deben estar catalogados en una de estas dos categorías.
Los costos, como se definió anteriormente, son aquellos
recursos que se aplican a la fabricación de los bienes o
servicios que la empresa ofrece, mientras que los gastos
serían aquellos recursos aplicados en el período
contable, en los que se incurrió para conseguir los
ingresos de un determinado período, o que la empresa tuvo
que incurrir necesariamente para existir durante el
mismo.

El costo de producción es el valor
del conjunto de bienes y esfuerzos en que se ha incurrido o se va
a incurrir que deben consumir los centros fabriles para
obtener  un producto terminado. Este indicador constituye un
importante índice generalizador de la eficiencia de la
empresa, este muestra cuanto le cuesta a la empresa la
producción de determinados artículos o la
prestación de determinados servicios. En el costo se
refleja el nivel de productividad del trabajo, el nivel
técnico, el grado de eficiencia de los Activos Fijos
tangibles, así como el ahorro de los recursos
materiales, laborales y financieros.

La determinación del costo real de
producción reviste gran importancia para la
Dirección Económica  ya que permite determinar
los gastos de la actividad y la ganancia de la empresa, evaluar y
calcular los inventarios de producción en proceso y
producción terminada, establecer  o demostrar los
listados de precios, planificar en concordancia con el nivel de
la actividad prevista en los indicadores para un periodo de
operaciones, controlar los insumos en el proceso de
producción y tomar decisiones para nuevas alternativas de
producción y ventas.

Tomando la producción como aspecto fundamental,
el análisis del costo tiene gran importancia
porque:

• Expresa en medida considerable los resultados de
  toda la actividad productiva y económica de la
  empresa.

• Es un elemento básico para la
  formación del precio.

• Es determinante de la magnitud de la ganancia y el
  nivel de rentabilidad de la producción.

• La reducción sistemática del costo de
  producción es una de las fuentes de acumulación
  socialista de cuyo nivel dependen ritmos de ampliación
  de la reproducción socialista y la posterior
  elevación del nivel de vida material y cultural de la
  población.

Costos Unitarios: El costo medio unitario o
costo por unidad de volumen, es el cociente de dividir el costo
total por el volumen de actividad, los costos unitarios son por
lo tanto valores promedios. Un punto fundamental en esta
cuestión es ver que el costo por unidad de "volumen de
actividad"  se comporta muy diferente de cómo lo hace
el costo total.

Costos Totales: Incluye el costo fabril
más los gastos incurridos en su proceso de
distribución y venta.

Clasificaciones
de los costos

La clasificación de los costos puede hacerse de
diferentes formas en función del criterio de
clasificación elegido, entre las principales se
encuentran:

Elementos del costo de un producto.

• Materiales

• Mano de obra.

• Otros costos de manufactura.

Materiales

Son los materiales los principales bienes que se usan en
la producción y que se transforman en artículos
terminados. Estos materiales se pueden dividir en materiales
directos e indirectos.

Los materiales directos son todos aquellos elementos
físicos que sean imprescindibles consumir durante el
proceso de elaboración de un producto o servicio, y
representan el principal costo de la materia prima en el proceso
de manufactura.

Charles Horngren, en su cuarta edición, define
los materiales directos como: "toda aquella materia prima que
físicamente puede ser observada como formando parte
íntegramente del producto terminado y que su cantidad en
el producto puede ser determinada mediante una forma que sea
factible económicamente".

Los materiales indirectos son todos los que no
están asociados directamente con el producto o servicio
terminado.

Charles Horngren, en su cuarta edición, define
los materiales indirectos como: "los costos de determinar la
cantidad exacta que de estos materiales tiene el producto
terminado, para así calcular más exactamente el
costo del producto, no se justifican en términos de los
beneficios a obtenerse".

Mano de Obra

La mano de obra se define como el esfuerzo físico
o mental gastado en la fabricación de un producto o
servicio. Su costo se puede dividir en mano de obra directa y
mano de obra indirecta.

Charles Hongren, en su cuarta edición plantea:
"la mano de obra directa se define como la mano de obra que
está directamente involucrada en la producción de
un artículo terminado, la cual puede ser fácilmente
rastreada en el producto y representa un costo de mano de obra
importante en su producción".

La mano de obra indirecta es la que no se vincula
directamente en el proceso productivo.

Charles Hongren, en su cuarta edición, plantea:
"…no es fácilmente rastreada en el producto y se
considera que no se justifica determinar el costo de la mano de
obra en relación con el producto.

Otros Costos de Manufactura

Los otros costos de manufactura son todos los costos de
producción, excepto los materiales y la mano de obra. Son
aquellos en que incurre un centro para el logro de sus fines,
salvo casos de excepción, son de asignación
indirecta, y por lo tanto precisa de bases de
distribución. Aquí aparece el término Costo
Indirecto de Fabricación.

Por su incorporación al
producto.

• Directos: Son aquellos que son identificables
  con unidades específicas de producción o
  servicio dado.

• Indirectos: Son aquellos que no son
  identificables con el producto o servicio y que se relacionan
  con él de forma indirecta.

Estos costos indirectos forman parte del
término Costo Indirecto de Fabricación, que
son los costos que se usan para acumular los materiales
indirectos, la mano de obra indirecta y todos los otros costos
indirectos de manufactura que no se pueden identificar
directamente con los productos específicos, ejemplo de
costos indirectos de fabricación además de los
materiales indirectos y la mano de obra indirecta se encuentran:
arrendamiento de almacenes, oficinas, autos,
energía, depreciación de los equipos de
fábrica, y otros.

Por tanto se puede definir el costo de un producto y/o
servicio como la suma de los materiales directos, la mano de obra
directa y los costos indirectos de fabricación.

Para su mejor comprensión se muestra el siguiente
esquema:

De acuerdo al período en que se van a cargar a
los ingresos.

• Costo del producto: Son los costos directa e
  indirectamente identificables con el producto. Son los
  materiales directos, la mano de obra directa y los costos
  indirectos de fabricación. Estos costos no proveen
  ningún beneficio hasta tanto el producto se venda y
  por lo tanto se inventarían hasta la
  terminación del producto. Cuando se venden los
  productos, los costos totales del producto se registran como
  un gasto. A este gasto se le denomina costo de los
  artículos  vendidos que se enfrentan con los
  ingresos del período en el cual se vendieron los
  productos.

• Costo del período: Son los costos que no
  están directa ni indirectamente relacionados con el
  producto y que por lo tanto, no se inventarían. Los
  costos del período se cancelan inmediatamente, dado
  que no se puede determinar ninguna relación entre el
  costo y el ingreso.

Por su relación con el nivel de
actividad.

• Variables: Son aquellos que sufren
  cambios en su magnitud total en proporción al volumen
  de producción y permanecen constantes en su magnitud
  unitaria.

• Fijos: Son aquellos que permanecen
  inalterables en su magnitud total, independientemente del
  aumento o disminución de los volúmenes de
  producción y varían inversamente proporcional a
  los volúmenes de producción en su magnitud
  unitaria.

• Mixtos: Estos costos contienen una
  porción  fija y una porción variable, a lo
  largo de varios rangos relevantes de
  operación

Por su relación al momento del
cálculo.

• Real: Es calculado a partir de los
  consumos reales en el proceso productivo durante un
  período de tiempo.

• Predeterminado: Es calculado a partir de
  los consumos predeterminados, a un precio determinado para un
  período futuro.

Elementos del gasto.

Los gastos para su registro se agrupan por elementos y
partidas, atendiendo a las disposiciones del Ministerio de
Finanzas y Precios.

Según las bases generales para el
Perfeccionamiento Empresarial son elementos de gastos, aquellos
que se identifican con su naturaleza económica,
estén o no asociados directa o indirectamente con el
producto o servicio.

Los elementos de gastos son aquellos que se incurren
durante el proceso productivo o de servicio, tales como,
administración, distribución, ventas y en otras
ajenas a las actividades fundamentales de la entidad.

Los lineamientos generales del costo establecen como
elementos de gastos los siguientes:

• Materias primas y materiales: Incluye las materias
  primas, materiales básicos y auxiliares.

• Combustibles: Se incluyen todos los gastos
  originados en el consumo de los diferentes combustibles
  adquiridos con fines tecnológicos para producir
  energía, bien estén asociados al proceso
  productivo, administrativo, de distribución y venta o
  ajenos a las actividades fundamentales.

• Energía: Está constituido por todas
  las formas de energía adquiridas por la entidad,
  destinadas a cubrir las necesidades tecnológicas y las
  restantes demandas eléctricas.

• Salarios: Comprende todas las remuneraciones
  realizadas a los trabajadores, incluyendo el acumulado de
  las vacaciones, las primas, pagos por condiciones
  anormales y cualquier remuneración al trabajo que se
  realice a partir del fondo de salarios.

• Otros gastos de fuerza de trabajo: Incluye los
  gastos originados por la aplicación de las tasas
  aprobadas por la legislación financiera vigente que se
  aporta como contribución al estado y como impuesto por
  la utilización de la fuerza de trabajo. Comprende
  además los pagos por concepto de seguridad social a
  corto plazo que se realiza al personal de la entidad en los
  límites establecidos por la ley.

• Depreciación y amortización: Incluye
  los gastos de utilización de los activos fijos
  tangibles sobre la base de la aplicación de las tasas
  establecidas al efecto a sus valores iniciales (en el caso de
  la depreciación); y comprende también los
  gastos por la utilización de los activos fijos
  tangibles y la distribución alícuota de los
  valores pagados por ellos.

• Otros gastos monetarios: Incluye entre otros los
  gastos asociados a la entidad que no se identifiquen con los
  elementos antes descritos, entre los cuales pueden citarse
  los gastos de personal en comisión de
  servicios, los impuestos, pagos de servicios productivo y no
  productivos comprados, etc.

Partidas del costo.

La agrupación de los gastos por partidas,
está asociada al proceso de producción o de
servicio, teniendo como objetivos fundamentales la
determinación y cálculo del costo del producto,
servicio o proceso. Las partidas de costos agrupan los gastos,
por la forma de inclusión en el producto y por su
incidencia directa o indirecta.

Los gastos se agrupan por partidas por el hecho de que
la agrupación por elementos es insuficiente para la
planificación, el registro, el cálculo y el
análisis del costo de producción por tipos de
productos.

Partidas de costo directo:

• Materias primas y materiales.

• Salario y otros gastos de fuerza de
  trabajo.

Partidas de costo indirecto:

• Gastos indirectos de fabricación.

Sistemas de Costos.

Los sistemas de costos son un conjunto de
métodos, normas y procedimientos, que rigen la
planificación, determinación y análisis del
costo, así como el proceso de registro de los gastos de
una o varias actividades productivas en una empresa, de forma
interrelacionada con los subsistemas que garantizan el control de
la producción y/o servicios y de los recursos materiales,
laborables y financieros.

Dentro de los objetivos de un sistema de costos se
encuentran:

• Fijar pautas a las que se someten los procedimientos
  de asignación de costos.

• Determinar los criterios a aplicar en la
  distribución y prorrateo de los gastos.

• Establecer la oportunidad o fecha en que deben ser
  calculados los costos, las modalidades de cálculo, las
  bases que se pueden utilizar, como tienen que ser tratados
  ciertos costos, forma de determinar los costos totales y
  unitarios, así como la metodología para la
  presupuestación de costos y determinación de
  estándares.

Con el fin de calcular el costo de las unidades
producidas o el servicio prestado, es necesario definir un
sistema para aplicarlos  a la actividad. En general se
pueden aplicar dos sistemas de Contabilidad de Costo según
la concentración de los mismos:

• Sistema de Costo por Proceso.

• Sistema de Costo por Órdenes de
  Trabajo.

Sistema de Costo por Proceso:

Se aplica en las empresas o en las industrias de
elaboración continua o en masa, donde se producen unidades
iguales sometidas a los mismos procesos de producción. El
mismo constituye un costo promedio, donde a cada unidad
física de producción se le asigna una parte
alícuota del todo que representa el costo de
producción. Se utiliza cuando los productos se hacen
mediante técnicas de producción en gran volumen
(procesamiento continuo). El costeo por procesos es adecuado
cuando se producen artículos homogéneos en gran
volumen así como en las refinerías de
petróleo, en una fábrica de azúcar o en una
fábrica de acero.

Bajo un sistema de costo por proceso, los tres elementos
básicos del costo de un producto (materiales directo, mano
de obra directa y costos indirectos de fabricación) se
acumulan de acuerdo con los departamentos o centros de
costos.

Sistema de Costo por Órdenes de
Trabajo:

Es el conjunto de principios y procedimientos para el
registro de los gastos identificados con órdenes de
producción específicas, lo que permite hallar un
costo unitario para cada orden y determinar los diferentes
niveles del costo en relación con la producción
total, en las empresas donde la producción se hace por
pedidos.

Un sistema de acumulación de Costos por
Órdenes de Trabajo es más adecuado donde un solo
producto o un grupo de productos se hacen de acuerdo con las
especificaciones de los clientes, es decir, que cada trabajo es
hecho a la medida.

Objetivo del Sistema de Costo por Órdenes de
Trabajo

• Responder órdenes según la solicitud
  de los clientes sobre la base de las especificaciones
  previamente establecidas.

Bajo un Sistema de Costos por Órdenes de Trabajo,
los tres elementos básicos del costo de un producto, es
decir, materiales directos, mano de obra directa y costos
indirectos de producción, se acumulan de acuerdo con su
identificación con cada orden.

En este sistema la incorporación de los gastos a
la orden se realiza teniendo en cuenta la Hoja de Costo,
documento principal en el sistema y que se emitirá una por
cada orden de trabajo que se ha enviado a los talleres
productivos. Esta hoja de costos comienza desde que se ejecuta el
trabajo, y constituye el libro auxiliar de la cuenta
Producción en Proceso y es diligenciada detalladamente y
archivada al terminar las órdenes de trabajo.

Para agregar los materiales directos a esta hoja de
costos se dispone de un documento primario denominado Vale de
Entrega o Devolución, el cual reflejará el
número de la orden para la cual es asignado y contabilidad
por su parte procede al registro del consumo de los materiales de
cada orden  en la cuenta Producción en
Proceso.

Respecto a la mano de obra directa, esta se determina
según el resumen de tiempo y trabajo donde se detallan las
horas trabajadas por los obreros en cada orden, lo cual
permitirá identificar el costo por concepto de salario
directo incurrido en las órdenes y reflejado contablemente
en la cuenta Producción en Proceso.

Los otros gastos que no se identifican con una orden y
se consideran indirectos, en la medida en que se incurren, se
registran contablemente en la cuenta Costos Indirectos de
Fabricación. Para su prorrateo entre las órdenes
resulta conveniente determinar una tasa de aplicación la
cual puede ser Real o Predeterminada.

Si la tasa de aplicación es Real parte de los
datos históricos utilizándose el Método de
Costeo Real y si la tasa de aplicación es predeterminada
se toman los datos provenientes del presupuesto,
utilizándose el Método de Costeo Normal.

La tasa de aplicación se calcula dividiendo el
total de costos indirectos de fabricación entre el total
de una base, la cual puede ser el gasto de material directo,
horas de mano de obra directa, horas máquinas, unidades de
producción y costo de mano de obra directa.

Una vez concluida la orden de producción, esta
será transferida al almacén de producción
terminada y contabilidad procederá a contabilizar dicha
producción en la cuenta Producción Terminada, para
su posterior venta al cliente. Ya facturada y en poder del
cliente se procede a registrar el costo de venta.

Los gastos de administración y ventas no se
consideran parte del costo de producción de la orden de
trabajo y se muestra separadamente en el estado de
resultado.

A continuación se muestra para mejor
comprensión un esquema de acumulación de costos por
órdenes de trabajo.

Leyenda:

P.P: Producción en
Proceso.

P.T: Producción Terminada.

C.V: Costo de Venta.

Premisas para la
Implantación de los Sistemas de Costos

Para que las empresas logren implantar un Sistema de
Costos, deben crear determinadas condiciones 
mínimas, para que los resultados sean sólidos y
permanentes, dado que la contabilidad de costos tiene como
finalidad el costo por producto,  mediante un control
adecuado de los elementos del costo y esto se logra además
de una contabilidad analítica con la creación de
una base organizativa que garantice su implantación, como
sería:

• Asignar la tarea para la adecuación e
  implantación del Sistema de Costos a una persona que
  sirva como instrumento de dirección.

• Asignar la tarea al personal que se dedicará
  al control, registro y análisis de los gastos con los
  planificados, costos estimados etc. para determinar su
  eficiencia y aplicar sus resultados oportunos  y
  adecuadamente.

• Instrumentar períodos de análisis que
  hagan obligatorio su realización para la
  evaluación de la gestión económica
  administrativa a varios niveles.

• Estimular los resultados, los cumplimientos en la
  etapa de implantación y su posterior seguimiento de
  explotación y utilidad.

Deben registrarse los gastos uniformemente y en el
momento en que ocurren para que sean confiables y efectivos
cuando se comparen con los costos normados.

Para la eficaz implantación de este sistema hay
que empezar por la base, en la unidad de producción para
consolidar un buen flujo informativo, para que sean confiables y
exactos los datos que se controlan, para el registro y posterior
análisis de los resultados reales y estimados.

El sistema informativo debe establecerse en los
talleres, organizando la base, sistematizando, estableciendo los
métodos de trabajo a través de creación de
condiciones o implantando previamente un modelaje para recoger la
información, estableciendo hábitos de trabajo que
hagan funcionar el sistema de costos en cada una de las
áreas de cada taller como almacenes, transporte,
departamentos de servicios, etc.

En resumen, se considera necesario tener en cuenta los
aspectos que se detallan a continuación para una adecuada
implantación de un Sistema de Costos por
Órdenes.

• Determinar las áreas de
  responsabilidad.

• Determinar el personal directo e indirecto a la
  producción.

• Reporte de labor diaria.

• Control del consumo de materiales por órdenes
  de trabajo.

• Devoluciones de materiales al
  almacén.

• Reporte de producción terminada.

• Implantación de la orden de
  trabajo.

• Traspaso de las órdenes de trabajo entre
  áreas.

• Control de los desperdicios para la
  venta.

Estos aspectos se pueden agrupar en tres grandes
grupos:

Aspectos  organizativos: Desarrollar un plan
de organización de las distintas áreas para la
elaboración e implantación de las bases normativas
de consumo para los recursos que así lo
requieran.

Aspectos metodológicos: Establecimiento de un
adecuado sistema de control de inventario para el registro y
análisis de los costos materiales, establecimiento de un
método de control de los gastos indirectos y del tiempo
real trabajado, elaboración de las normas
metodológicas y específicas para la
planificación y control de los trabajos de
mantenimiento.

Aspectos relacionados con la operación del
sistema: Organización del flujo de información
a suministrar al área de contabilidad. Elaboración
de los presupuestos de gastos. Determinación de los
informes de gastos reales comparados con los presupuestos
aprobados y el análisis de las variaciones.

Autor:

Rafael Antonio Rodriguez
Aren